Por entero y sin condiciones

NOTICIA Y COMENTARIO SOBRE TRIBUTACIÓN
(n.º 3/26)

SUMARIO

PRINCIPIOS

1) Confianza legítima. Actos propios. Si en la comprobación de períodos precedentes no se regularizó un aspecto de la situación tributaria no cabe entender que hay una conformidad tácita (AN 11-2-26)

2) Regularización íntegra. Operaciones vinculadas. Regularización procedente. Fue ajustada a Derecho la comprobación a la sociedad y al socio y se respetó la regularización íntegra (AN 19-2-26)

NORMAS

3) Calificación. Exceso. La Administración no se limitó a calificar; actuó bajo esa apariencia en lo que reunía las circunstancias del conflicto en la aplicación de la norma tributaria. Nulidad de pleno derecho (TS 3-2-26)

4) Calificación. Exceso. Simulación o conflicto. La Administración se excedió de la potestad de calificar que regula la ley al considerar la existencia de simulación o conflicto en la aplicación de norma tributaria (AN 25-2-26)

5) Simulación. Existente. Apariencia de negocio oneroso del que es gratuito; el intercambio de participaciones por crédito participativo no fue un intercambio de equivalentes económicos (AN 19-2-26)

INTERESES

6) Devolución. La fecha final de los intereses de demora devengados por el ingreso indebido del pago fraccionado del IS es la fecha efectiva del pago (AN 19-2-26)

RECARGOS

7) Extemporaneidad. Improcedente. La actuaciones inspectoras en otros períodos como requerimiento previo que evita el recargoen declaraciones complementarias (AN 19-2-26)

RESPONSABLES

8) Responsabilidad por colaboración. Asesor. La absolución penal no impide la derivación de responsabilidad al asesor (AN 4-2-26)

9) Responsabilidad del administrador. Art. 43.1.b) LGT. Procedente. El administrador cesó la actividad de las sociedades sin disolver ni liquidar la sociedad (AN 5-2-26)

10) Responsabilidad del administrador. Cese de la actividad. Aplicación del art. 43.1.b): no hubo actividad y no se procuró cumplir los deberes tributarios (AN 10-2-26)

11) Responsabilidad. En cadena. Control. En aplicación de los arts. 41 y 35.2 LGT se declara la responsabilidad de una sociedad controlada ante la falencia del deudor principal (AN 20-2-26)

12) Responsabilidad. Sucesión en el ejercicio de la actividad. Los arts. 42.1.c) y 175 LGT garantizan el principio de personalidad de las sanciones(AN 10-2-26)

13) Responsabilidad. Control de actividad. El presupuesto del art. 43.1.h) LGT no exige una voluntad defraudatoria (AN 10-2-26)

PROCEDIMIENTO

14) Competencia. Territorial. Si las inspecciones superan la territorialidad actuado coordinadamente, la anulación en unas se debe reproducir en las otras (AN 18-2-26)

ESTIMACIÓN INDIRECTA

15) Motivación. En la discrepancia con el informe pericial basado en un grupo de la CNAE se admite la estimación indirecta con base en otro más concreto (AN 11-2-26)

GESTIÓN

16) Comprobación de valores. Justificación previa. Procedente. Si hay tasación hipotecaria ese es el valor real comprobado sin necesidad de más motivación de la comprobación (TS 10.2.26)

17) Comprobación de valores. Justificación previa. Innecesaria. No es necesaria la justificación previa para iniciar la comprobación de valores cuando antes se ha aportado la tasación hipotecaria (TS 10-2-26, 17-2-26)

18) Comprobación de valores. Valor de tasación hipotecaria. Certificado. El certificado hipotecario de tasación hipotecaria es motivación suficiente de la comprobación de valores (TS 9-2-26)

19) Comprobación de valores. Validez de la tasación hipotecaria. El dictamen aportado por el obligado tributario no desvirtúa el resultado de la comprobación de la Administración adjuntando el valor de tasación hipotecaria (TS 27-2-26)

RESPONSABILIDAD

20) De administrador. Art. 43.1.a) LGT. El administrador no actuó con la debida diligencia pues dentro de sus competencias estaba efectuar una correcta declaración tributaria respecto de los ingresos obtenidos con la venta de los terrenos. Sanción por declarar con omisión (AN 23-2-26)

21) En recaudación. Improcedente. No existiendo el procedimiento anterior, el único existente se inició y concluyó adecuadamente en Derecho (AN 24-2-26)

22) En recaudación. Prescripción. No interrupción. Las actuaciones con el deudor principal no interrumpen la prescripción para la declaración de responsable (TS 2-2-26, 5-2-26, 16-2-26)

SANCIONES

23) Culpabilidad. Motivación. La culpabilidad se puede probar por presunciones, incluso indiciarias (AN 12-2-26)

24. Sanción. Culpabilidad. Interpretación razonable. Aunque la conducta no fue conforme a derecho, no procede sanción porque hubo una interpretación razonable (AN 27-2-26)

REVISIÓN

25) Revocación. Improcedente. Ni hubo causas de nulidad ni procede revocar la sanción y los motivos que se señalan se debieron alegar al tiempo de la liquidación y la sanción (AN 3-2-26)

26) Error de hecho. El TEAC inadmitió el recurso extraordinario de revisión atendiendo a premisas equivocadas. Debe admitirlo y resolver sobre el fondo (AN 24-2-26)

RECURSOS

27) Sentencia. Incongruencia. Improcedente. En la vía contenciosa no cabe dictar sentencias en el vacío, sin que exista un acto previo objeto de impugnación (AN 3-2-26)

28) Anulación de RD-L 3/2016. Plena jurisdicción. Estimada la plena jurisdicción pedida determina que se practiquen cuantas operaciones y correcciones se derivan no sólo de esta sentencia, sino de la aplicación de la anulación del RDL 3/2016 por parte de la TC s. 18.01.24 (AN 5-2-26, 12-2-26, 3-2-26)

29) Anulación de la Tercera Decisión de la Comisión UE. Confianza legítima. Anulada la Tercera Decisión de la Comisión de la UE, por confianza legíitma se puede puede aplicar las deducciones fiscales que traigan causa de adquisiciones de participaciones sociales que hayan tenido lugar antes de 21 de diciembre de 2007; y en consecuencia no procede su recuperación (AN 5-2-26)

30) Cosa juzgada. Aunque el TEAC no resolvió en la espera de una segunda sentencia del TS en igual sentido, al resolver la AN ya se ha producido la reiteración de doctrina que permite resolver (AN 6-2-26)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

31) Exenciones. Trabajos en el extranjero. Militares. Resolución “in aliunde”. Exención aplicable aunque Líbano sea paraíso fiscal porque no hay riesgo de evasión. Requisitos de la remisión aliunde (TS 10-2-26, 17-2-26)

32) Imputación temporal. Pensiones. Sentencia firme. Pensiones abonadas en cumplimiento de sentencia firme sobre la situación de incapacidad que constituye el presupuesto necesario deben imputarse al año en que adquirió firmeza la sentencia que reconoció tal situación (TS 17-2-26)

33) RT. Seguro de supervivencia. Si las aportaciones que hizo la empresa no se imputaron a los trabajadores, procede la reducción del 40%, pero no la de 75% de la DT 11ª LIRPF (TS 10-2-26, 16-2-26)

34) RT. Prestaciones de las mutualidades de previsión social. Reducción. Tiempo de cotización a la SS y límite legal (TS 3-2-26)

35) RA. Límites de Estimación Objetiva. Prevalece la interpretación de la norma sobre lo que regula la OM: para calcular el volumen de operaciones que excluye de la estimación objetiva en la EO no se computa la compensación del régimen de agricultura en el IVA (TS 23-2-26 y 25-2-26)

36) Pérdidas. No computables. Transmisiones lucrativas inter vivos. Las pérdidas patrimoniales que se producen por una transmisión lucrativa inter vivos no computan en la base imponible (TS 2-2-26, 23-2-26)

I. PATRIMONIO

37) Beneficios autonómicos. Aplicables a no residentes. Lesión del principio de libre circulación de capitales. Allanamiento del abogado del Estado (AN 11-2-26)

I. SOCIEDADES

38) Provisiones. Valoración de existencias. No cabe sustituir una valoración posterior -valor neto realizable de existencias- con el “precio de venta estimado por la compañía”, una estimación subjetiva según el criterio de rotación. Si se pretende beneficiarse de la proviisón por depereciaicón de existencias, debe probar la depreciación. Fue ajustado a derecho que en tres ejercicios (2010, 2011 y 2012) se ajustara la base imponible del IS por la diferencia entre el gasto (dotación a la provisión) y el ingreso (aplicación de la provisión), y en el ejercicio 2009 la Inspección ajustara el gasto, pero no el ingreso (AN 5-2-26)

39) Libertad de amortización. Requisito temporal. El requisito temporal para la libertad de amortización DA 11ª TRLIS ha de tomar en consideración el tiempo desde el encargo de la obra y la fecha de puesta a disposición (AN 11-2-26)

40) Gastos. No deducibles. Paga de vacaciones. La paga de vacaciones no es periodificable (AN 17-2-26)

41) Gastos. No deducibles. Ingresos no justificados. La falta de justificación lleva a computar ingresos y a no considerar deducibles ciertos gastos (AN 12-6-26)

42) Vinculación. Precios de transferencia. Servicios corporativos de apoyo a la gestión. Incorporación de margen de beneficios. Principio de plena competencia (AN 6-2-26)

43) RE. RIC. Improcedente. La puesta en el mercado de dichos locales e inmuebles no se produjo antes del plazo debido. No cabe la deducción por inversión en activos fijos nuevos por rectificación de autoliquidación de un período prescrito (AN 6-2-26)

44) Pagos fraccionados. La Ley de presupuestos de 2018 pudo modificar la regulación de los pagos fraccionados porque no integran la obligación principal del impuesto sobre sociedades TS 5-2-26 y 20-2-26)

I. DEPÓSITOS BANCARIOS

45) Constitucionalidad. Legalidad. El IDEC sujeta la capacidad económica en cuanto se gravan los depósitos como elemento del pasivo bancario susceptible de generar riqueza (AN 13-2-26)

I. NO RESIDENTES

46) Devolución. Retenciones. Fondo de inversión. Procede a devolución de la retención soportada por un fondo de inversión libre ano armonizado (AN 5-2-26)

I. SUCESIONES Y DONACIONES

47) Devengo. Testamento ológrafo. Prescripción. Devengo del impuesto el día del fallecimiento del causante o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente; en ese momento se inicia el plazo de sise meses para la presentación de la declaración o autoliquidación (TS 2-2-26)

48) Reducciones. Grupo de sociedades. Participaciones. Arrendamiento. Si existe actividad e integración funcional y económica en el grupo, las participaciones de la arrendadora se consideran bienes afectos (TS 17-2-26, dos,19-2-26)

IVA

49) Actividad económica. Hay actividad económica cuando se interviene en un proceso judicial urbanístico defendiendo la condición del suelo para hacerlo plenamente edificable (AN 11-2-26)

50) Servicios. Préstamo. Un empréstito forzoso no determina que deje de ser un préstamo incurso en la actividad empresarial habitual que se desarrolla (AN 11-2-26)

51) Deducciones. Improcedente. Servicios irreales. No resulta acreditada la actividad de prestación de servicios financieros y contables a la filial (AN 4-2-26)

52) Deducciones. Bienes de inversión. Regularización. La regularización de la deducción por bienes de inversión es preceptiva cuando se dan las circunstancias establecidas aunque cambien; y debe hacerla el sujeto pasivo con derecho a la deducción originaria, salvo simulación (TS 17-2-26)

53) IGIC / IVA. Devolución de ingresos indebidos. Procedente. Si se repercute indebidamente cuota por el IGIC y se ingresan simultáneamente cuotas de IVA sin repercutirlas, por importe superior, procede la devolución (TS 2-2-26, 9-2-26)

54) Inversión del sujeto pasivo. Base imponible. Si la entidad no soportó IVA por repercusión directa al adquirir el terreno, por estar sujeta al ITPyAJD, al no constar que la Administración verificara si el precio del terreno incluía IVA no deducible en fases anteriores, no forma parte (AN 25-2-26)

ITPy AJD

55) Comprobación de valores. Tasación hipotecaria. Valoración pericial. No prospera el valor del informe del perito que no acredita su idoneidad profesional. El valor de tasación hipotecaria se considera valor real a efectos de la base imponible del ITP (TS 26-2-26)

I. ESPECIALES

56) Hidrocarburos. Exención. Exención del gas natural empleado para producir electricidad o electricidad y calor; la Ley 15/2012 no se fundamentaba en motivos de política medioambiental (TS 3-2-26)

57) Hidrocarburos. La supresión de la exención a la producción de electricidad mediante gas natural fue contraria a las normas de la UE (AN 17-2-26)

58) I. Valor de la energía eléctrica. El IVEE no es contrarrio a la normativa de la UE (AN 20-2-26)

59) I. Electricidad. Concepto de “actividades industriales”. La reducción de la base imponible se debe limitar a la actividad industrial que se define en la norma administrativa a propósito y con carácter general, art. Ley 21/1992, de Industria(AN 5-2-26)

B) RESOLUCIONES (TEAC)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

PRESCRIPCIÓN

60) Interrupción. Inexistente. Si el anterior procedimiento fue anulado por prescripción de la acción, todo lo actuado no existió y no se interrumpió la prescripción respecto de otro posterior (TEAC 17-2-26)

RECAUDACIÓN

61) Responsabilidad. Duplicidad de procedimientos de responsabilidad sancionadores. No cabe iniciar procedimiento por responsabilidad subsidiaria por art. 43.1.a) LGT habiendo sido anulado ante otro por igual objeto por el art. 42.1.a) LGT, de responsabilidad solidaria, siendo ambos de naturaleza sancionadora (TEAC 17-2-26)

RECLAMACIONES

62) Improcedencia. Materia no reclamable. No procede relamación económico administrativa contra la liquidación de entereses de demora liquidados por la Agencia Española de Protección de Datos (TEAC 17-2-26)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

63) Ganancias. Transmisión de inmueble no afecto a una actividad. Amortización en el cálculo del valor de adquisición. Cabe deducir la amortización sin duplicar el coeficiente mínimo no (TEAC 19-2-26)

I. SOCIEDADES

64) Vinculación. Socios directos e indirectos. El art. 18.2.a) sólo considera vinculados a los socios directos; a los socios indirectos se refiere el art. 18.2.f) (TEAC 19-2-26)

65) RIC. Incumplimiento de requisitos. No identificar la reserva en el balance o disponer antes de finalizar plazo de mantenimiento de la inversión determina la regularización y sanción (TEAC 19-2-26, unif. crit.)

IVA

66) Deducciones. Improcedente. Proveedor ficticio. No hay derecho a la deducción del IVA documentado en autofacturas con un proveedor ficticio (TEAC 27-2-26)

67) Deducciones. Opción. Prorrata. La elección entre prorrata general y prorrata especial constituye una opción tributaria del sujeto pasivo, toda vez que la norma tributaria concede una alternativa (TEAC 27-2-26)

68) Deducciones. Porrata. Cálculo. En las entregas de inmuebles en expropiación forzosa son bienes afectos a la actividad y no quedan excluidas del cálculo de la prorrata (TEAC 27-2-26)

RESEÑAS

A) SENTENCIAS

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

PRINCIPIOS

En este caso no llega a observarse la existencia de actuación administrativa previa alguna emitida en relación con la propia actora en términos como los que se acaban de reseñar, ya que, en definitiva, las actuaciones tributarias precedentes, concretadas en acta de conformidad de los ejercicios anteriores no contienen un pronunciamiento administrativo expreso o implícito claro y evidente sobre la no inclusión en el denominador de la prorrata de los rendimientos financieros procedentes del adelantamiento del defecto tarifario, sin que para ello, según se dice en la demanda, pueda tomarse en cuenta la referencia en las cuentas anuales de la regulación del sistema eléctrico, además, aunque tales actuaciones abordaran la determinación de la prorrata de deducción ello sólo se hizo para adecuar la aplicada a la consideración como indebida de la deducción de determinadas cuotas soportadas, así como a la existencia de sectores diferenciados, uno de ellos por la realización de servicios de intermediación financiera, todo ello sin ninguna relación con aquél déficit tarifario y, por tanto, sin que de dichas actuaciones pueda extraerse la existencia de decisión expresa o tácita alguna sobre la voluntad inequívoca, concluyente y definitiva de ausencia de la Administración en relación con dicha cuestión, todo ello, pues, con actitud que sencillamente muestra la ausencia de dicho pronunciamiento, no que dicha voluntad fuera claramente la de excluir de la prorrata los rendimientos obtenidos por aquella actividad.

Como dijo el TS s.13.06.18: “la circunstancia de que la Administración competente no haya regularizado la situación del contribuyente con anterioridad o no haya iniciado en relación con los correspondientes hechos imponibles procedimiento alguno (de gestión, o de inspección) no determina ineludiblemente que exista un acto tácito de reconocimiento del derecho del sujeto pasivo del tributo, pues tal circunstancia -la ausencia de regularización- no constituye, si no va acompañada de otros actos concluyentes, un acto propio que provoque en el interesado la confianza en que su conducta es respaldada por el órgano competente de la Administración.

La sentencia se ha metido de lleno en un mar de los sargazos -acto propio, regularización íntegra, confianza legítima...- y ha aparentado salir mirando para otro lado y silbando (“no determina ineludiblemente”, “si no va acompaña de otros actos concluyentes”, identificar “regularización parcial en actuación iniciada” con ausencia de regularización por no iniciar un procedimiento de comprobación o investigación). Ciertamente, todo empieza con la mella del Estado de Derecho en el ámbito tributario regulando que “la regla” es la regularización parcial y provisional (art. 101 LGT) y “la excepción” la regularización íntegra y definitiva con lesión del principio de seguridad jurídica (art. 9 CE). Mantener en unas ocasiones que la confianza legítima es un principio al que está sometida la Administración en todas su actuaciones y la regularización íntegra que es un derecho de los administrados, y, en otras ocasiones, que la regularización parcial no sólo es una decisión tomada al libre albedrío del empleado de la Administración, sino también que lo no regularizado, aunque esté incluido en el objeto de la actuación (concepto tributario y período), no afecta a la confianza del administrado aunque tiene guardado en su armario de derechos también el derecho a una buena Administración: hay que presumir que toda regularización no es íntegra. La expresión “voluntad inequívoca, concluyente y definitiva” recuerda la protesta procesal en la película “Algunos hombre buenos”: No protesto. Protesto enérgicamente”. Código rojo.

Sobre la vulneración del art. 16.9.3º LIS y art. 21.4 RIS (según TS 15.10.20), sobre comprobación del valor normal de mercado en las operaciones vinculadas, porque, dice la demanda, la Inspección no se ha ajustado en su proceder a lo dispuesto en dichas normas, dado que ha efectuado dos liquidaciones simultáneas, una relativa a la sociedad y otra al socio, sin esperar a que la liquidación practicada al obligado tributario haya adquirido firmeza para regularizar a la sociedad. Pero no existe vulneración. Como opone la Administración, la sociedad fue objeto de su propio procedimiento inspector, teniendo la consideración de obligado tributario al que se incoa un procedimiento de comprobación a los efectos del art. 16 TRLIS, por lo que el procedimiento de valoración de operaciones vinculadas seguido respecto del mismo sí se ajustó a la normativa. Así resulta de las previsiones del propio art. 16.9.1º TRLIS: La comprobación de valor se llevará a cabo en el seno del procedimiento iniciado respecto del obligado tributario cuya situación tributaria vaya a ser objeto de comprobación

Se respetó el principio de regularización íntegra. En primer lugar, la demanda se basa en supuestas omisiones en la liquidación de aquello que beneficiaba a la demandante, que la demanda concreta en aplicar el criterio del devengo a los ingresos facturados en 2011 y 2012, que se devengaron realmente en años anteriores, con lo que reitera las alegaciones sobre imputación de las operaciones vinculadas y su valoración. Y en segundo lugar, como opone la Administración, no cabe regularizar en este procedimiento a quienes no son parte del mismo (las otras dos sociedades y las personas físicas). En cualquier caso, la regularización íntegra se ha realizado al haber sido regularizadas las sociedades intervinientes y a los señores J y J, cada uno por separado.

NORMAS

La sentencia aquí reseñada considera que, contrariamente a lo sostenido por el defensor de la Administración, una serie de indicios ponen de manifiesto la concurrencia de las circunstancias que caracterizan al conflicto en la aplicación de la norma tributaria, del art. 15 LGT, Así, la proximidad temporal de operaciones, las vinculaciones familiares de los socios, la falta de acreditación de la finalidad de la reducción y la existencia de reservas en la sociedad, cuando, además, no se ha alterado significativamente la participación de los socios en el capital, que señala como indicios relevantes, revela que la propia Administración estatal tributaria atribuye al negocio jurídico de transmisión de acciones, puesto en relación con otras actuaciones previas y posteriores, una finalidad notoriamente artificiosa o impropia del resultado obtenido (art. 15.1.a) LGT) y que de su utilización no se desprende efectos jurídicos o económicos distintos del ahorro fiscal (art,15.1.b) LGT). Ello comporta que la Administración no se ha limitado a la mera calificación jurídica, pues se considera que ha evitado la realización del hecho imponible integrante de la obtención de rendimientos del capital mobiliario, que se ha tratado de eludir mediante la utilización de la figura de la transmisión de un elemento patrimonial, con el tratamiento fiscal de ganancias patrimoniales, y la consiguiente reducción de la carga fiscal.

En suma, la Administración ha operado bajo la apariencia de una operación de calificación frente a un supuesto de conflicto en la aplicación de la norma tributaria, sin seguir el procedimiento que para este tipo de situaciones previene el art. 15 LGT, que dispone que para que la Administración tributaria pueda declarar el conflicto en la aplicación de la norma tributaria será necesario el previo informe favorable de la Comisión consultiva a que se refiere el art. 159 LGT, informe preceptivo y vinculante que no se ha recabado, infringiendo un trámite sustancial del procedimiento que comporta la infracción total y absoluta del mismo y conlleva la nulidad del act que puso término al miso (art. 217.1.e) LGT)

Leyendo con detenimiento la consideración que hacen las sentencias de lo actuado por la Administración y trasladándolo mentalmente a lo que ocurriría si lo hiciera un administrado tributario, parece inevitable imaginar graves consecuencias para todos los intervinientes en la infracción de la Ley y el Derecho de modo frontalmente contrario y doloso (sin recabar informe de la Comisión) en cuanto que la Administración debe actuar con sometimiento pleno a la Ley y al Derecho (arts. 103 CE, art. 3 Ley 40/2015 LRJSP), de no llegar al sangre al río “penal”.

La sentencia aquí reseñada considera que no corresponde a este Tribunal determinar si la Administración debió declarar la existencia de simulación negocial, incardinable en el art. 16 LGT, y para cuya apreciación en el propio acto de liquidación está habilitado (art. 16.2 LGT) -no en vano el proceso argumentativo recuerda vivamente a la denominada simulación en la causa que algunas veces ha sido examinada en nuestra jurisprudencia-, o una actuación de elusión fiscal característica del conflicto en la aplicación de normas tributarias, delimitado en sus presupuestos y consecuencias en el art. 15 LGT. Entre una y otra figura existen obviamente diferencias relevantes, tanto en sus presupuestos como en sus consecuencias -en especial las sancionadoras-, pero también procedimentales y de garantía, porala necesidad de un informe en el caso del conflicto. Sobre todo ello se extienden nuestras AN ss 2.07.20 y 22.07.20 citadas, a las que hemos de remitirnos. También es cierto que existen zonas de aparente conflicto o superposición de estas figuras que no hacen siempre fácil optar por una u otra calificación, aunque, desde luego, las dificultades se presentan más vivamente en la delimitación entre conflicto de aplicación de la norma tributara y simulación, pero no entre estas potestades y la genuina operación de calificación jurídica, por más que el margen de aplicación de esta última se trata de ensanchar por la Administración más allá de sus limites naturales, como ha ocurrido aquí.

Lo relevante para nuestro enjuiciamiento es que, en este caso, el margen de opción que la ley tributaria permite a la operación de calificación ha sido rebasado de manera evidente e incontrovertible, pues en modo alguno se limita la Administración a calificar el negocio realizado y declarar las consecuentes obligaciones tributarias, sino que aísla el flujo económico de ese negocio y lo sitúa en otro esquema negocial paralelo que, se dice, es el realmente querido por las partes como causa de la prestación de pago que origina las obligaciones tributarias. Como hemos declarado en las AN ss. 2.07.20 y 22.07.20, citadas, las instituciones jurídicas, o más bien las potestades administrativas -como las aquí analizadas- no son de libre uso, sino que deben ser utilizadas en los términos legalmente previstos, y en el caso enjuiciado, la potestad prevista en el art. 13 LGT como calificación del negocio, acto o hecho con trascendencia tributaria, no es suficiente para declarar las consecuencias tributarias que comportan la regularización llevada a efecto.

La cuestión queda resuelta por la Sala en AN s. 17.02.22, firme. Consecuencia de lo ya resuelto es la desestimación de las alegaciones realizadas en este recurso contencioso-administrativo: La sentencia considera correctamente acreditada la simulación. La cita normativa y de jurisprudencia es perfectamente aplicable en este recurso, así como los razonamientos que efectúa sobre la aplicación a los mismo negocios: … Está claro que el intercambio de participaciones por crédito participativo no fue un intercambio de equivalente económicos, sino que el mayor valor del crédito participativo implicaba -al menos parcialmente- una atribución patrimonial “donandi causa” a favor de RS bajo la veste un negocio oneroso de suscripción de la ampliación de capital efectuadas…

Por lo demás, aún cuando el núcleo de la simulación hay que situarlo en la suscripción de la ampliación de capital mediante la compensación con el crédito participativo de un valor que inmediatamente se revela muy inferior al aportar las participaciones en la ampliación de ISL, la simulación se extiende a la propia ampliación de capital de RS en la medida en que, siendo la entidad dominada por el propio acreedor-demandante, hay una única voluntad al servicio de toda la creación de la apariencia de un negocio oneroso donde lo hay gratuito.

INTERESES

6) Devolución. La fecha final de los intereses de demora devengados por el ingreso indebido del pago fraccionado del IS es la fecha efectiva del pago (AN 19-2-26)

En el presente recurso se debate únicamente la fecha final de los intereses de demora devengados por el ingreso indebido de pago fraccionado, entendiendo la parte actora que ésta ha de ser la de la fecha efectiva de pago, mientras que la Administración demandada entiende que es la de la devolución de los pagos fraccionados con motivo de la anulación del RD-L 2/2016, así como de la interpretación del art. 32.2 LGT que dispone: “Con la devolución de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará el interés de demora regulado en el art. 26 LGT, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite”. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución. La demanda se justifica en el precedente de la TS s. 30.03.06 y en la literalidad del precepto.

Presupuesto lo anterior, lo cierto es que la fecha del devengo de intereses de demora por devolución de ingresos ha de concluir con la fecha efectiva del pago. El pago incluye distintas fases como son las de aprobación del gasto, compromiso del gasto, reconocimiento y propuesta de pago, ordenación del pago y pago material.

Como bien dice la actora, la AEAT ha seguido el mismo escrito que defiende en otros supuestos de devolución de ingresos indebidos, en el sentido de estar a la fecha efectiva de la devolcuión, en este caso, el 18.01.18, y no de la fecha tenida en cuenta por el TEAC, 24.07.17, fecha de presentación de la autoliquidación. Y este criterio seguimos al interpretar el concepto”ordenación” como el de ingreso efectivo, toda vez que ello responde al verdadero sentido jurídico, no técnico, de entre los que prevé la LGT (art. 12.2 LGT). De admitir lo contrario se dañaría la seguridad jurídica, pues la determinación del día final del cómputo quedaría al arbitrio de quien ha de hacer la devolución, sin que en este caso se pueda invocar el “favor debitoris”. Por otro lado, el precedente jurisprudencial que invoca la demandada se refiere a la LGT/1963 y el RD 1163/1990, no a la aplicación del art. 32 citado, además de referirse a un supuesto de compensación que constituye un supuesto totalmente diferente. Por lo expuesto procede estimar íntegramente la pretensión de la actora, anulando la resolución del TEAC en lo que constituye el objeto de este recurso, reconociendo el derecho de la actora al cobro de los intereses de demora desde la fecha en que tuvo lugar el ingreso hasta el 18 de enero de 2018.

RECARGOS

7) Extemporaneidad. Improcedente. La actuaciones inspectoras en otros períodos como requerimiento previo que evita el recargoen declaraciones complementarias (AN 19-2-26)

La sentencia aquí reseñada, en este aspecto, parte de la doctrina fijada por el TS: La interpretación del art. 27 párrafo primero LGT (párrafo 2 art. 27 en la redacción dada por el art. 13.3 y DT 1ª Ley 11/2021) es: La regularización efectuada por el obligado tributario (-antes de la entrada en vigor de la reforma operada por el art. 13.3 Ley 11/2021) mediante la presentación de una declaración o autoliquidación correspondiente a otros períodos del mismo concepto impositivo en atención a unos hechos o circunstancias idénticos a los regularizados por la Administración encaja en el concepto técnico-jurídico de requerimiento previo de la Administración tributaria a que se refiere el art 27.1 LGT.

La sentencia aquí reseñada sigue: Seguimos la línea de la AN s. 17.10.24, así como la dictada en 21.0126. Y es así que en el presente caso existe una regularización del IS del ejercicio 2011, que prejuzga el objeto del presente recurso, en la que la Inspección, sin que se procediese a incrementar la base imponible de dichos períodos, al observarse un exceso de dotación a la amortización en sus activos, ello determinó la reducción de bases imponibles negativas pendientes de compensar en ejercicios futuros generadas en dichos ejercicios, lo que afecta a las presentes actuaciones, de modo que, a consecuencia de ello, la entidad interesada procedió a presentar declaración complementaria de los ejercicios posteriores a la inspección, concretamente 2014, con el objetivo de adecuar a las declaraciones del IS de dichos ejercicios anteriores. En consecuencia, existió requerimiento previo, por lo que no resulta procedente el recargo por presentación extemporánea previsto en el art. 27 LGT.

RESPONSABLES

8) Responsabilidad por colaboración. Asesor. La absolución penal no impide la derivación de responsabilidad al asesor (AN 4-2-26)

Si como se expone en el acuerdo de derivación, el asesoramiento fiscal, laboral (mediante la supervisión de los contratos de sus trabajadores, en su totalidad ajenos a las islas Canarias) y la llevanza de la contabilidad de la entidad sancionada estuvieron a cargo de la Sra. M., por más que estas funciones se ejerciesen instrumentalmente a través de una sociedad, JG, resulta extremadamente difícil considerar que pudo ser ajena al entramado organizado para eludir la tributación por el IVA en territorio común. Descrito en estos términos el ejercicio por la recurrente de su función como asesora activa, a cargo de gestiones específicas de la entidad sancionada, se infiere racionalmente acreditado el fundamento de sus responsabilidad que depende no solo del conocimiento en la discordancia entre el domicilio declarado a efectos tributarios de la sociedad asesorada y su realidad empresarial, sino de la voluntad de colaborar en el aprovechamiento de los efectos fiscales que reportaba la simulación creada exprofeso.

Siendo cierto que la sentencia condenatoria de la autoridad judicial impide la imposición de sanción administrativa por los mismos hechos, la absolución en la vía penal es compatible con la liquidación dictada en un procedimiento de recaudación. Además, la sentencia del Juzgado n.º de… no contiene una relación de hechos probados que vincule positivamente a la Administración, sino, para ser exactos, la declaración en negativo de que, por las pruebas practicadas no había quedado acreditada en sede penal la autoría de la recurrente. Como quedó apuntado, la recurrente ejercía sus funciones de asesoramiento y gestión a a través de una sociedad, JG, pero la instrumentalización de una persona jurídica, jurídicamente lícita, no representa un obstáculo para que, por encima de formalismos, la conducta determinante de su resposabilidad se le atribuya como un acto personalmente imputable, verificando la hipótesis legal del art. 42.1.a) LGT

9) Responsabilidad del administrador. Art. 43.1.b) LGT. Procedente. El administrador cesó la actividad de las sociedades sin disolver ni liquidar la sociedad (AN 5-2-26)

En el art. 43.1.b) LGT son dos los requisitos exigidos para la responsabilidad: la cesación de hecho de actividad de la persona jurídica teniendo obligaciones tributarias pendientes y la condición de administrador al tiempo del cese. Se acredita por la Administración el cese de las entidades de forma efectiva sin que el administrador de esas sociedades realizase aquellos actos necesarios que deben acompañar al cese de actividad como es la disolución y liquidación societaria. Desde el año 2012 desaparece la actividad empresarial, la ausencia de trabajadores desde 2011 es un dato significativo de falta de actividad, y la falta de presentación de autoliquidaciones desde 2013 viene a evidenciar el cese de hecho de esas entidades. Además, al no disolver y liquidar la sociedad, se impide que entrenen juego otras responsabilidades que actúan a modo de garantía del crédito tributario, impidiéndose, en último término, el cobro de las obligaciones tributarias pendientes. Por tanto, la correcta aplicación de este régimen de responsabilidad exige constatar cual ha sido la actividad desarrollada por el órgano de administración a partir del momento en que se ponen de manifiesto las circunstancias económicas que motivan el cese de la actividad empresarial que venía desarrollando la persona jurídica en cuestión.

En este caso concreto, desde el cese efectivo de la sociedad, que se produce a finales de 2012 hasta el momento actual transcurre un período de tiempo suficientemente largo como para que la situación de la empresa sea agravada. El recurrente paralizó las actividades de las tres entidades y abandonó la actividad mercantil de las mismas sin advertir a terceros ni liquidar las sociedades.

10) Responsabilidad del administrador. Cese de la actividad. Aplicación del art. 43.1.b): no hubo actividad y no se procuró cumplir los deberes tributarios (AN 10-2-26)

En cuanto al examen de los presupuestos materiales del art. 43.1.b) LGT, el expediente revela un conjunto de hechos convergentes que permiten apreciar la concurrencia de elementos legalmente exigidos. La sociedad ATSL dejó de desarrollar actividad real en 2012 sin volver a presentar declaraciones o autoliquidaciones tras esa fecha lo que evidencia una paralización definitiva. La entidad arrastraba deudas tributarias impagadas cuando cesó en su actividad y don N. figuraba como administrador mancomunados desde 2008 sin que conste renuncia o cese formalizado en el Registro Mercantil. En ese contexto, los administradores no promovieron la disolución, la liquidación ni un procedimiento concursal, omitiendo los deberes legales destinados a ordenar la situación de una sociedad inactiva y deudora. La alegada transmisión de participaciones sociales en junio de 2012 no altera la condición de administrador, que únicamente cesa mediante acuerdo societario y su inscripción registral. Persistiendo su condición orgánica y habiendo permanecido inactiva la sociedad sin adoptar medida alguna para encauzar su situación económica y jurídica, concurre el elemento subjetivo propio de esta modalidad de responsabilidad, caracterizado por la falta de diligencia en un escenario de cese de actividad y deudas impagadas.

Finalmente, tampoco puede prosperar el motivo relativo a la falta de motivación. El acuerdo de derivación expone con detalle la historia registral de la sociedad, las actuaciones tributarias seguidas, la situación de cese, el volumen de deudas pendientes, la condición de administrador del interesado y la ausencia de actuaciones orientadas a cumplir los deberes legales inherentes al cargo. La resolución del TEAC desarrolla ampliamente estos elementos, analiza los motivos planteados y razona la aplicación de los preceptos legales pertinentes. Toda esta información permite concluir que el recurrrente conoció sobradamante los fundamentos de hecho y de derecho del acto impugnado y dispuso de elementos suficientes para articular su defensa, sin que pueda apreciarse la existencia de indefensión material.

11) Responsabilidad. En cadena. Control. En aplicación de los arts. 41 y 35.2 LGT se declara la responsabilidad de una sociedad controlada ante la falencia del deudor principal (AN 20-2-26)

A la entidad actora se le atribuye la misma voluntad rectora o controladora que a la entidad B. y esa voluntad rectora no es otra que la de Manuel. Existe una realidad encadenada de actuaciones todas ellas dirigidas y controladas por Manuel que va creando entidades y sustituyéndolas por otras de manera que las despatrimonializa y desvía a las siguientes los bienes con los que se cuenta. De esta manera se eluden las responsabilidades en que se incurra frente a la Hacienda Pública.

En cuanto al IS200-2001y sanción, aunque se considera que es improcedente una derivación de responsabilidad, señalaremos que estamos ante lo que se ha venido denominando una derivación en cadena. En estos supuestos se parte de un sujeto deudor, en este caso la entidad controlada por Manuel, entidad que se declaró fallida iniciándose la derivación de responsabilidad contra su administrador societario que concluyó con el acuerdo pertinente. Y, ante la falencia de éste, el acuerdo de derivación se dirige contra una de sus empresas creadas y dirigidas por él. La derivación de responsabilidad subsidiaria de Manuel es el presupuesto habilitante para la derivación de responsabilidad de B. y, cuando terminó el plazo de pago en voluntaria del acuerdo de derivación de responsabilidad de Manuel se debe iniciar el plazo para el cómputo de la prescripción al hoy recurrente.

En cuanto a la prescripción, tras el inicio de las actuaciones inspectoras del IS en 13.03.01, se remitieron las actuaciones al Ministerio Fiscal por posible delito contra la Hacienda Pública, quedando paralizadas las actuaciones inspectoras. La causa penal se archivó de manera provisional en 17.01.13, y se reanudan las actuaciones inspectoras el 29.01.13. Con tan solo reseñar las fechas de las actuaciones llevadas a cabo decae la alegación prescriptiva. La declaración de responsabilidad de Manuel por la deudas de B. fue el 10.07.15. Se le declara fallido el 22.04.16. La declaración de responsabilidad de la actora es el 11.06.16. Contra este acuerdo de responsabilidad se formuló reclamación económico-administrativa nte el TEAR y tras la desestimaciónprsesunta se formula recurso de alzada ante el TEAC en 13.03.18.

12) Responsabilidad. Sucesión en el ejercicio de la actividad. Los arts. 42.1.c) y 175 LGT garantizan el principio de personalidad de las sanciones(AN 10-2-26)

Es obvio que las sentencias citadas carecen de valor en la medida en que se dictan en contemplación del art. 72 de la derogada LGT/1963, olvidando que la opción del legislador que vincula al Tribunal se encuentra en la redacción del art. 42.1.c) LGT(2003, en el que se establece una transmisión condicionada de las sanciones, reservada al supuesto en que el adquirente no haya solicitado el certificado previsto en el art. 175.2 LGT. La parte recurrente no cuestiona que la asunción de las sanciones impuestas en su día a RF ha operado de la forma descrita en el art. 42.1.c) LGT, limitándose a formular una queja dirigida en realidad al contenido de la norma con rangode ley, cuya aplicación es debida tanto para el TEAC como para la Sala. Transmisión legalmente prevista que debe decirse garantiza en cierto modo el principio de personalidad de las sanciones tributarias desde el momento en que queda a salvo el derecho del adquirente a cuestionar el fundamento de su imposición, haciendo valer medios de defensa equivalentes a los que hubieran correspondido al sancionado, en aplicación del art. 174.5 LGT, que en los expedientes de derivación de responsabilidad autoriza al responsable a impugnar el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto. El ejercicio por el recurrente de este medio de impugnación de la condición de sucesor, que se eleva hasta alcanzar el fundamento de las sanciones transmitidas, se examina en el siguiente fundamento.

13) Responsabilidad. Control de actividad. El presupuesto del art. 43.1.h) LGT no exige una voluntad defraudatoria (AN 10-2-26)

La alegación de inexistencia de “animus defraudandi”no se puede resolver sólo desde la perspectiva subjetiva postulada por la recurrente, pues el presupuesto del art. 43.1.h) LGT no exige una voluntad defraudatoria expresamente revelada, sino la acreditación objetiva de que la estructura societaria ha sido creada o utilizada de manera abusiva o fraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial universal, extremo que exige un análisis conjunto del control, de la unicidad económica, del traslado del activo y de la utilización posterior del inmueble.

En la sentencia dictada en el procedimiento seguido contra la liquidación principal se concluyó que que no concurría una verdadera”rama de actividad” y que faltaba un motivo económico que justificara la aplicación del régimen especial. Subraya que la cláusula antiabuso que permite denegar el régimen FEAC integra una herramienta específicamente diseñada para reaccionar ante operaciones cuya configuración formal no se corresponde con su sustancia económica. Desde esta misma óptica señala que el art.43.1.h) LGT no opera como un tipo sancionador que requiera dolo estricto, sino como un mecanismo de reacción frente a la utilización abusiva de estructuras societarias para eludir la garantía patrimonial universal del obligado principal.

PROCEDIMIENTO

14) Competencia. Territorial. Si las inspecciones superan la territorialidad actuado coordinadamente, la anulación en unas se debe reproducir en las otras (AN 18-2-26)

La sentencia aquí reseñada se refiere a otras (TSJ Castilla-La Mancha ss. 30.06.25 y en recurso2006/2023) y considera que en ambos casos se trataba de realizar actuaciones de comprobación e investigación cerca de la entidad RTSASL con domicilio en la provincia de Toledo, para la que la competencia de la Inspección Regional de Castilla-La Mancha resulta meridianamente clara. En ambos casos, las empresas relacionadas con ésta tenían su domicilio en Madrid y la razón de llevar acabo una inspección conjunta era que “… existen indicios de una posible distribución encubierta de dividendos, mediante la simulación de pagos comerciales a distintas empresas sin aparente estructura, controladas por personas físicas que también tienen el control a nivel societario de RTSASL”. En fin, en ambos casos, la empresa recurrente (AV) tenía una participación societaria en RTSASL. Es indudable que ambas Inspecciones estaban perfectamente coordinadas -lo que dicho sea de paso, es muy meritorio-, hasta el extremo de que las fechas de la solicitud de extraterritorialidad y su autorización fueron las mismas.

Así las cosas, es obligado, por mor del principio de seguridad jurídica, ofrecer una respuesta uniforme a un asunto que también lo es, pues no resultaría conforme a Derecho que un procedimiento, no diremos el mismo porque afectó a empresas que no son exactamente las mismas, -aunque es indudable que existía una clara conexión o, incluso, vinculación- , que modificó la normal competencia territorial para realizar las actuaciones inspectoras en virtud de una autorización del mismo órgano, de la misma fecha y por las mismas razones, en las que aparece como implicada principal una empres participada por las otras (una de ellas, la ahora recurrente) en una trama de simulación, reciba un tratamiento diferente; y si en aquellos se anuló la resolución administrativa que puso fin al procedimiento inspector, ahora ha de tomarse la misma decisión por las mismas razones, que damos aquí por reproducidas en lo que sea necesario.

ESTIMACIÓN INDIRECTA

15) Motivación. En la discrepancia con el informe pericial basado en un grupo de la CNAE se admite la estimación indirecta con base en otro más concreto (AN 11-2-26)

Aduce la demanda la falta de motivación de haber seguido la estimación indirecta, pero lo cierto es en el Fundamento de Derecho 2º de TSJ Asturias, citada, se rebate para el mismo procedimiento inspector, pero con relación la regularización del IVA, la ilegalidad de haber seguido el método de estimación indirecta, y lo hace una vez el TEAR de Asturias que valoró la documentación aportada en la reclamación económico-administrativa. Aunque -como hemos dicho- el contenido de esta resolución del TEAR resulta para nosotros desconocido, lo cierto es que la sentencia lo confirma con argumentos sobre la procedencia del método de estimación indirecta que compartimos y a los que nos remitimos.

La demanda sostiene que la estimación indirecta ha conducido a un resultado que carece de la más mínima racionalidad, pues se ha atribuido a la recurrente un resultado muy superior a los ratios sectoriales de sociedades no financieras obrantes en la central de Balances de Banco de España y de las empresas del sector, lo que supondría vulnerar el art. 31.1 CE, a cuyo efecto acompaña un informe pericial que la contestación de la demanda tachó de inválido para servir de contraste a los datos obtenidos por la Inspección, lo que complementó con la crítica sobre el contenido del informe vertida en el escrito de conclusiones, partiendo de una inapropiada selección de la muestra, puesto que el informe pericial ha tomado en consideración 225 empresas del sector de fabricación de productos alimenticios en general (CNAE c 108), cuando en la clasificación CNAE existe un nivel más específico y más apropiado, cual es el 108.3 de elaboración de café, te e infusiones, al que evidentemente pertenece la empresa recurrente; por ello, concluye el abogado del Estado afirmando que “Puede que acceder a datos en ese nivel fuera más díficil, pero el hecho es que el perito no se basa en una muestra de empresas verdaderamente similares, optando por el universo amplio, diverso y heterogéneo que, por tanto, no puede ser significativo, lo que invalida los resultados periciales obtenidos.

Pero así no se contesta un informe pericial. Si se atendió a un grupo de la CNAE obteniendo un resultado razonado, oponer que procedía haber atendido a otro grupo obliga, en buena lid procesal, a atender al señalado como grupo adecuado y concretar el resultado obtenido como contraste. Si se reconoce que este grupo planteaba dificultades de estudio y aplicación y no se aplica, es la confirmación razonable de que el perito actuó según un cálculo cuyo resultado debe prosperar.

GESTIÓN

16) Comprobación de valores. Justificación previa. Procedente. Si hay tasación hipotecaria ese es el valor real comprobado sin necesidad de más motivación de la comprobación (TS 10.2.26)

Se completa la doctrina jurisprudencial establecida con carácter general y en particular en TS s. 23.0123, relativa a las comprobaciones administrativas de valor de bienes a efectos tributarios, y en concreto, sobre la necesidad de motivar el inicio del procedimiento de comprobación, en el sentido de declarar, en términos similares a los de la TS s. 28.10.22, que de la presunción de legal de certeza para los obligados tributarios de los datos y elementos de hecho consignados en sus autoliquidaciones, declaraciones y demás documentos presentados por ellos (art. 108.5 LGT), no se sigue que el ejercicio por la Administración de la potestad de comprobar el valor de los bienes y derechos quede sujeta a previa acreditación de indicios de ocultación de una parte del precio satisfecho o bien que, aun siendo el precio consignado en el contrato el efectivamente satisfecho, este precio pueda no corresponder con la base imponible, que, en este caso, es el valor real del bien trasmitido. Esto es, que esa exigencia a la Administración tributaria de justificar la apertura de la comprobación puede entenderse suficientemente cumplida cuando de la comparación entre el valor declarado por el sujeto pasivo y el valor asignado para la tasación de fincas hipotecadas, en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria (art. 57.1 g) LGT), resulte una diferencia relevante de valor, máxime cuando ambos datos son conocidos por el interesado al mismo tiempo -en la escritura de adquisición y en la consecutiva de préstamo hipotecario, donde figura esa tasación- y no ha reaccionado frente a este último valor.

La Administración, advertida la falta de concordancia entre el valor declarado por el obligado tributario y el fijado en la tasación hipotecaria, acreditado mediante certificación emitida conforme a la legislación hipotecaria, puede utilizar el medio de comprobación del art. 57.1.g) LGT que resulta apto e idóneo, atendiendo a las características del bien, comprobar el valor real del bien transmitido, sin que le sea exigible ninguna carga adicional respecto de los demás medios de comprobación de valores, y sin que venga obligada a justificar con carácter previo que el valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas coincide con el valor ajustado a la base imponible del impuesto, ni la existencia de algún elemento de defraudación que deba corregirse.

Todo ello sin perjuicio de la facultad que asiste en todo caso al contribuyente del ITP de contradecir, tanto en vía administrativa como judicial la comprobación llevada a cabo por el medio de comprobación del art. 57.1.g) LGT, siendo suficiente, a los efectos de su motivación, la asunción por el órgano administrativo comprobador de la indicada tasación hipotecaria cuando ésta sea motivada y justificativa y haya sido dada a conocer al interesado.

Con remisión a las TS ss. 9.12.24 y 17.12.24, esa doctrina ha sido completada en cuanto a la motivación del acuerdo de inicio de procedimiento de comprobación por TS s. 19.11.25 en la que se matiza que: 1) Se completa la doctrina jurisprudencial existente sobre los requisitos exigibles a la Administración tributaria para la tramitación del procedimiento de comprobación de valores, en el sentido de declarar que la Administración se halla obligada a justificar la sustanciación de un procedimiento de comprobación de valores con carácter previo a su inicio en todo caso, sin que se pueda considerar motivación necesaria la notificación de una propuesta de resolución acompañada de un dictamen de perito de la Administración. 2) La inobservancia por parte de la Administración del requisito jurisprudencial de justificar con carácter previo a la realización de una comprobación de valores le necesidad de la actuación, comporta la anulación de la liquidación del acto, al infringir derechos del obligado tributario.

No obstante el supuesto de que partía esta última sentencia de 2025 difiere del que se resuelve en esta TS s. 10.02.26 porque en aquélla el inicio del procedimiento de comprobación se produjo con un inopinado dictamen pericial sin explicar las discrepancias que la motivaban, pero en el presente recurso la incorporación y referencia a la tasación de fincas hipotecadas, que fue aportada por la contribuyente con su autoliquidación, descarta cualquier problema de indefensión y explicita el porqué de la discrepancia valorativa y justifica el inicio procedimiento de comprobación, como se advierte en las tres sentencias citadas.

Requisito jurisprudencial -justificar con carácter previo a una comprobación la necesidad de la actuación- que debería ser de aplicación a todo procedimiento de comprobación. La relación “administrado-Administración” no se puede basar en la desconfianza -el administrado pretende siempre ocultar y tributar menos de lo que debe; la Administración extorsiona inmune e impunemente-. La presunción de inocencia sobre los hechos es que el administrado cree que lo declarado es cierto y sobre la autoliquidación -que es una obligación exorbitante- se presume el principio de buena fe que consiste en la creencia íntima de haber actuado según Derecho. La Administración es sometida plenamente en sus actuaciones a la Constitución, la Ley y el Derecho y actúa según los principios de buena fe y de confianza legítima y hay que presumir que es así. Si la relación “administrado-Administración” tiene otros fundamentos, en ese ámbito hay que poner en duda el Estado de Derecho.

18) Comprobación de valores. Valor de tasación hipotecaria. Certificado. El certificado hipotecario de tasación hipotecaria es motivación suficiente de la comprobación de valores (TS 9-2-26)

El certificado hipotecario incorporado al expediente administrativo refleja la existencia de una comprobación de las características de los inmuebles, al señalar bajo el apartado de “Advertencias generales” que para el cálculo de valor máximo legal se ha utilizado la superficie de medición y “comprobación propia”

Y el hecho de que el certificado no incorpore un informe no es un dato que marque una posterior diferencia sustancial respecto de los supuestos analizados en la TS s. 4.12.24 y posteriores, pues el certificado de tasación hipotecaria que aparece incorporado al expediente administrativo en el recurso, también constaba de dos folios y pese a que en él se decía haber realizado un informe, no constaba en los autos.

Se confunde medio de comprobación, que es lo que regula el art. 57 LGT, con motivación de comprobación y con resultado de comprobación, identificando ese valor de tasación con el misterioso “valor real” que constituía la base imponible antes del invento del “valor de referencia”. El valor de tasación hipotecaria sólo tiene sentido como garantía del pago de una deuda la referencia al tiempo que dure ésta. En otro caso, para atender tal valor sería obligado la actualización continuada de la tasación. Y si el valor de tasación hipotecaria es, sin más consideración, el valor real, no necesitaría comprobación alguna, ni necesidad de justificarla. Si el valor declarado como valor real no coincide con el valor de tasación hipotecaria es preciso argumentar esa identidad, porque no se puede olvidar que la tasación pericial contradictoria exige: titulación suficiente, examen directo y motivación suficiente de porque es un valor “real”.

La sentencia aquí reseñada considera que no es necesario realizar una mayor profundización en las deficiencias del dictamen -vg. no se explica de dónde y como se obtienen los coeficientes de homogeneización-, pues, por lo expuesto, y como concluimos ante un dictámen similar en la TS s. 23.02.26, el dictamen aportado por el obligado tributario es claramente insuficiente para desacreditar el adjuntado como anexo a la escritura de constitución del préstamo hipotecario que, recordemos, firmó.

En definitiva, como afirmamos en nuestra TS s. 23.02.-26, lo que la parte califica de informe pericial completo, no puede recibir la consideración de prueba pericial, no es tal, y no desvirtúa el resultado de la comprobación de valores efectuada por la Administración en uso del medio de comprobación previsto en el art. 57.1.g) LGT

Pero la Administración no efectuó comprobación de valor alguna, porque sólo aceptó la tasación hipotecaria considerando que ese era el “valor real” cuando, si fuera así, no sería el resultado de una comprobación, sino una confusión de valores. Si a una comprobación pericial del valor se exige una argumentación que lo identifique con el valor que la ley señala como base imponible, la referencia a un valor hipotecario no es identificable con “valor real” y, menos, con valor actual, puesto que la valoración en garantía de hipoteca al menos debe estar referida al tiempo de aquélla.

RESPONSABILIDAD

20) De administrador. Art. 43.1.a) LGT. El administrador no actuó con la debida diligencia pues dentro de sus competencias estaba efectuar una correcta declaración tribuataria respecto de los ingresos obtenidos con la venta de los terrenos. Sanción por declarar con omisión (AN 23-2-26)

Como se ha dicho reiteradamente cabe derivar la responsabilidad contra los administradores por dos causas: No realizar los administradores los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas y consentir el incumplimiento de quienes de ellos dependan o adoptar acuerdos que hicieran posibles tales infracciones. En este supuesto (existencia de una infracción tributaria simple o grave) , por tanto, la Ley exige los siguientes requisitos para que pueda declararse la responsabilidad subsidiaria de los administradores: a) la comisión de una infracción tributaria por la sociedad administrada; b) la condición de administrador al tiempo de cometerse la infracción; c) y la existencia de una conducta ilícita por parte del administrador. En este acso, el recurrente no actuó con al debida diligencia pues dentro de sus competencias estaba efectuar una correcta declaración tributaria respecto de los ingresos obtenidos con la venta de los terrenos. Su conducta ha tratado de ocultar el importe realmente recibido por la operación en perjuicio de la Administración tributaria, pero éste en el seno del procedimiento inspector pudo comprobar que el valor abonado por la finca registral no era el declarado por el deudor principal de ahí que se produjera el aumento de la base imponible del IS 2005-2006. También consta el cese de la actividad de la entidad deudora principal que se dio de baja en en 2013.

El acuerdo sancionador parte del art. 191.1 LGT (dejar de ingresar) como conducta muy grave y el art. 195 LGT(incorrecta llevanza de libros y contabilidad) justifica la existencia de ánimo culposo tendente a ocultar el verdadero valor del inmueble y se califica la infracción como muy grave. Y se dice que, con arreglo al art. 184.LGT la deudora adolece de anomalías sustanciales en la contabilidad y libros obligatorios, omitiendo operaciones realizadas que provocarían una distinta contabilidad. Entiende la Administración que en estos casos cabe simple negligencia, pero la culpabilidad del deudor queda acreditada cuando no cumple debidamente con sus obligaciones tributarias declarando parte de las rentas obtenidas en el ejercicio y omitiendo otras que son las que han dado lugar al incremento de la base imponible. Esa declaración incorrecta ha sido muy evidente y significa no declarar o no tributar por todo el beneficio obtenido. Se desestima el recurso.

Hay que repasar la proscrita responsabilidad objetiva que, en este caso llega al máximo nivel en cuanto que hay responsabilidad tributaria porque no se declaró correctamente y hay infracción muy grave por el mismo motivo. Y la deudora principal cesando en su actividad. Como dice la sentencia, sobre la declaración incorrecta “es muy evidente” que no hay un sólo argumento probatorio individualizado de culpa del administrador derivado y sancionado.

21) En recaudación. Improcedente. No existiendo el procedimiento anterior, el úncio existei´se inció y concluyó adecuadamente en Derecho (AN 24-2-26)

Fijado así -con carácter firme- que ese procedimiento no existió. Sólo puede afirmarse que el único válido dirigido contra don E. fue el iniciado el 15.10.13 y concluido el 17.12.13. Cualquier intento de proyectar sobre él los efectos de una hipotética caducidad previa, parte, por tanto, de un presupuesto desmentido jurisdiccionalmente. Y cuando el presupuesto fáctico de un motivo cae, la argumentación entera cae con él.

Conviene destacarlo: C. no discute la concurrencia de los elementos de la responsabilidad solidaria previstos en el art. 42.2.a) LGT -causalidad, ocultación, “scientia fraudiso” finalidad impeditiva de la traba-. Su razonamiento se apoya exclusivamente en la idea de que la Administración había reabierto indebidamente un procedimiento ya caducado. Pero si ese procedimiento jamás existió como tal, la pretensión pierde todo su sostén. La sala lo declaro en 2025 con claridad suficiente y con apoyo en un análisis probatorio detallado: no hubo acto de iniciación, ni expediente, ni notificación ni desarrollo procedimental alguno susceptible de ser calificado como procedimiento administrativo.

De ello se sigue, sin necesidad de mayor elaboración, que no puede apreciarse irregularidad en la actuación administrativa ni afectación del derecho de defensa: la derivación de responsabilidad se tramitó en un único procedimiento, iniciado formalmente en 2013 y concluido, conforme a Derecho, que es el que produjo los efectos interruptivos y sustantivos previstos en el ar. 43 LGT. Consolidada así la inexistencia del pretendido procedimiento de 2011 y afirmada la validez del único incoado en 2013, el motivo central de la demanda queda sin base real. Y siendo ese motivo el único pilar de la impugnación, la consecuencia es inevitable: el recurso debe ser desestimado.

22) En recaudación. Prescripción. No interrupción. Las actuaciones con el deudor principal no interrumpen la prescripción para la declaración de responsable (TS 2-2-26, 5-2-26, 16-2-26)

La primera de las sentencias aquí reseñadas considera que debe aplicar la redacción del artículo 67.2 LGT previa a la vigencia de la Ley 7/2012 en los casos en los que los hechos que constituyen el presupuesto de la responsabilidad del art. 42.2 a) LGT se producen antes de la entrada en vigor de la citada ley, pero el procedimiento de declaración de la responsabilidad se inicia y tramita con posterioridad.

Se reitera la doctrina: “El cómputo del plazo de prescripción para exigir la obligación de pago a los responsables solidarios no puede ser interrumpido por actuaciones realizadas frente al deudor principal o frente al obligado respect de cuyas deudas se deriva la responsabilidad, salvo en los casos en que esa interrupción -es de reiterar, conforme al auto, de la facultad para exigir el pago- se dirija a quien previamente haya sido declarado responsable, pues hasta que se adopte el acto formal de derivación, no cabe hablar en sentido propio, de obligado tributario ni de responsable o responsabilidad (art. 68.7 en relación con art. 68.1.a) y b) LGT, y éstos a su vez dependienets del art. 66 a) y b) LGT)”. Además: “El art. 68.7, conectado con el apartado1 a) y b) LGT debe interpretarse en el sentido de que hay una correlación. A tenor del rpecepto, entre la facultad para declarar la derivación de responsabilidad solidaria y la de exigir el pago al ya declarado responsable -acciones distintas y sucesivas-, porque los hechos interruptivos, según la ley, son diferentes en uno y otro caso, de suerte que el carácter interruptivo de actuaciones recaudatorias sólo es apti y eficaz para la exigencia del cobro al responsable de una deuda que ya ha sido derivada”. Y una vez que se llega a la conclusión de que resulta de aplicación la redacción anterior a la reforma por la Ley 7/2012, la consecuencia debe ser la estimación del recurso.

La segunda sentencia de las aquí reseñadas coincide con la primera en el siguiente párrafo: En efecto, conforme a la legislación anterior a la Ley 7/2012, “el plazo de prescripción se iniciará en el momento en que concurran los hechos que constituyan el presupuesto de la responsabilidad”. Los hechos en los que se basa la responsabilidad del art. 42.2 a) LGT ocurrieron en febrero de 2010 (2008 en la otra sentencia) y el procedimiento para declarar la responsabilidad solidaria se inició en mayo de 2016 (julio de 2014 en la otra sentencia), por lo que, no interrumpiendo la prescripción las actuaciones frente al deudor principal, la consecuencia debe ser que opera la prescripción. En la sentencia 16-2-26 los hechos se produjeron en 25 de octubre de 2012 y la notificación de la derivación fue en 19 de noviembre de 2019, siete años después.

SANCIONES

23) Culpabilidad. Motivación. La culpabilidad se puede probar por presunciones, incluso indiciarias (AN 12-2-26)

En supuestos similares la Sala considera (AN s. 2.03.22) que sostener, en un caso como el de autos, que la culpabilidad no está motivada cuando lo que se está afirmando es que se ha realizado una simulación absoluta con emisión de unas facturas falsas que no se corresponden con la realidad, sencillamente, no es de recibo. Repárese en que, al margen de que en este caso, como explican el TEAR y el TEAC la motivación, que debe predicarse del acuerdo sancionador, es sin duda suficiente, en supuestos de simulación esta Sala viene sosteniendo que cuando se describe con detalle se está sosteniendo la existencia de una conducta dolosa por parte del simulador, pues la simulación absoluta, por definición, supone una conducta dolosa, no puede existir simulación absoluta sin culpa- por todas la reciente TS s.26.01.22.

Por lo demás la prueba de presunciones es admisible en materia sancionadora (AN s. 19.02.25): Como ya ha tenido ocasión de pronunciarse esta Sala, es perfectamente posible la aplicación al Derecho Tributario sancionador de presunciones hominis, conforme al art. 386.1 LEC, constitutivas de una verdadera prueba indiciaria, a que se refiere el art. 108 LGT, que no de presunciones iuris, como son las que se encuentran en el texto de la legislación del Impuesto de Sociedades.

No conviene olvidar que la prueba de indicios es admisible para condenar en el ámbito penal a penas privativas de libertad (TC ss. 4.07.05, 15.06.09, 2.09.09, por todas), sin que parezca lógica su exclusión en el ámbito del Derecho Tributario sancionador, que responde como aquél al ejercicio del ius puniendi estatal. Por consiguiente, no existe ningún obstáculo en admitir la prueba indiciaria en el Derecho Tributarios sancionador, tal como prevé el art. 108.2 LGT. Pero ello siempre y cuando los hechos base que justifican la prueba de indiciso hayan quedado debidamente acreditados, y no de forma indiciaria. Y esto es precisamente lo que ha ocurrido en el caso de autos, como hemos tenido ocasión de de indicar, en el que los indicios examinados para regularizar han quedado acreditados de forma directa.

Tampoco conviene olvidar que la simulación no es el empleo de medios fraudulentos como son las facturas falsas, sino que es una irregularidad contractual en cuanto a la “causa”, como elemento esencial de los contratos (art. 1261 Cc, junto al objeto y el consentimiento) que no se debe confundir con la finalidad, el motivo ni la intención, sino que es un cocepto de contenido legalmente regulado (art. 1274 Cc, de modo que los contratos sin causa o con causa ilícita determinan la anulación (art. 1275 Cc) y también lo son los contratos con causa falsa, salvo que exista otra verdadera, válida y lícita disimulada, en cuyo se aplicará el Derecho según la misma.

24. Sanción. Culpabilidad. Interpretación razonable. Aunque la conducta no fue conforme a derecho, no procede sanción porque hubo una interpretación razonable (AN 27-2-26)

En definitiva, la existencia de culpabilidad debe aparecer “debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora” (TS s.27.10.09), de tal forma que “desde la perspectiva del citado art. 24.2 CE”, lo que debe analizarse es si “ la resolución administrativa sancionadora” contenía “una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor” (TS s. 6.05.10). Por lo tanto, ninguna relevancia jurídica posee el que la culpabilidad se encuentre justificada en la sentencia impugnada, puesto que ésta se limita, debe limitarse, a que efectivamente la resolución sancionadora contiene suficiente y motivadamente el juicio sobre la culpabilidad de la conducta que ha resultado sancionada”.

Parece claro, a la vista del TS s. 28.10.24, que no puede imputarse a la demandada una conducta dolosa ni planificada de forma artificial como indica el acuerdo impugnado. Y esto fue determiannte de que no se entendiera necesario acudir al procedimiento de conflicto.Y lo que no puede el TEAC es suplir la falta o deficiencia motivadora de la Inspección, conforme a notoria jurisprudencia del TS, de ociosa cita, para decir que lo que era planificado y voluntario es ahora negligente.

En consecuencia, concluiremos de la siguiente forma: a falta de título o fundamento de responsabilidad sancionadora, si el fundamento de la regularización, como ha indicado el TS, es una mera cuestión de “calificación jurídica primaria”, la conducta de la actora no es reprochable desde el punto de vista sancionador, y se halla amparada en una interpretación razonable de la ley, conforme al art. 179.2.d) LGT, por lo que, aunque no fue conforme a Derecho, no por ello le era exigible una conducta distinta, y no procede sanción alguna por los ejercicios 2008 a 2010.

Toda sentencia favorable contraria a la responsabilidad objetiva se debe acoger con satisfacción jurídica y moral. En este sentido, es conveniente recordar que en el Estado de Derecho no sólo se presume la inocencia (art. 24 CE), sino también la buena fe (art. 33.1 Ley 1/1998, que no se incluyó en la LGT/2003, a pesar de que lo afirma su Exposición de Motivos) que se reconoce por los tribunales y que consiste, según definición del TS (s. 29.10.97), en la convicción íntima del contribuyente de que ha actuado según Derecho.

REVISIÓN

25) Revocación. Improcedente. Ni hubo causas de nulidad ni procede revocar la sanción y los motivos que se señalan se debieron alegar al tiempo de la liquidación y la sanción (AN 3-2-26)

Por lo tanto, la propia parte recurrente reconoce que no recibió (por razones que se deben a su exclusiva responsabilidad) las notificaciones durante toda la tramitación del procedimiento de liquidación y del procedimiento sancionador. Del detallado relato de hechos recogido más arriba resulta la absoluta regularidad con la que se ha tramitado el procedimiento sin que se pueda entender que concurre ninguna causa de nulidad.

Además, en este caso, la estimación de las pretensiones de la parte recurrente sólo podrían haber dado lugar a la estimación de la nulidad, pero no pueden dar lugar al pronunciamiento pretendido por la parte recurrente que pretende la revocación del acuerdo sancionador sin detallar cuales son las razones en las que pudiera basarse dicha nulidad ya que la mayor parte de los argumentos de la demanda no hacen referencia a la nulidad, sino a las razones de impugnación del procedimiento de fondo que no es la razón de la nulidad. Los argumentos que utiliza la parte recurrente en el escrito de demanda no se refieren en modo alguno a los motivos que pudieran dar lugar a la nulidad pretendida, sino que se refieren al fondo de la resolución respecto de la que solicita la nulidad: 1) comisión de la infracción del art. 191 LGT en cuanto a haber dejado de ingresar 2) Aplicación de los principios del derecho penal al ámbito sancionador 3) Motivación de la sanción y culpabilidad. Obviamente, esos argumentos no son válidos con ocasión de la impugnacíón de una resolución tácita que rechaza la petición de nulidad y lo que la parte recurrente pretende es emplear el trámite de la nulidad para emplear los motivos impugnatorios que no utilizó cuando debió impugnar las resoluciones que se dictaron a lo largo de procedimiento sancionador.

Además, resulta que no se denuncia por la entidad recurrente infracción relevante de la normativa reguladora de la comunicación electrónica entre Administración y contribuyentes (RD 1363/2010, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicaciones administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la AEAT y RD1671/2009, que desarrolla parcialmente la Ley 11/2007, de acceso electrónico).

Por lo que se refiere a la alegación de la defectuosa motivación de la resolución sancionadora, resulta que la valoración efectuada por dicha resolución se construye por contraste entre la normativa aplicable y la falta de diligencia del contribuyente en ajustar a la misma su comportamiento tributario, dando lugar a un razonamiento que motiva el ejercicio de la potestad sancionadora. La resolución sancionadora redactada en los términos en que lo hizo no es inmotivada si por motivación entendemos la obligación de expresar las razones que conducen a sancionar una conducta tipificada.

La revocación es un procedimiento de revisión engañoso en su regulación (art. 219 LGT), en cuanto que sólo se aplica de oficio por la misma Administración que reconoce así que actuó contra Derecho. Siendo así, mantener que no hay motivo para que la Administración procede a revocar cuando se demuestra que no actuó según Derecho, aunque no hubiera habido manifestación o impugnación al respecto, es negar que la Administración, en sus actuaciones, está sometida “plenamente” a la Constitución, a la Ley y al Derecho (art. 103 CE y art. 3 Ley 40/2015, LRJSP)

26) Error de hecho. El TEAC inadmitió el recurso extraordinario de revisión atendiendo a premisas equivocadas. Debe admitirlo y resolver sobre el fondo (AN 24-2-26)

Estas manifestaciones, coherentes con la documentación analizada, refuerzan una conclusión de carácter objetivo: ninguna persona con poderes vigentes puede acceder a las notificaciones electrónicas que se pusieron a disposición de la entidad, porque el sistema de aviso permaneció vinculado a un usuario cesado y técnicamente inhabilitado para operar en nombre de la sociedad.

Con este conjunto de elementos, la Sala aprecia con claridad el tipo de error de hecho contemplado en el art. 244.1 a) LGT. No se trata de una discrepancia jurídica sobre el régimen de notificaciones, sino de un error relativo un dato de la realidad preexistente. El TEAC partió de la creencia de que la sociedad había tenido -o podía haber tenido- conocimiento efectivo de las notificaciones. La prueba muestra, sin embargo, que tal circunstancia nunca se produjo y que la Administración disponía de información suficiente para advertir que las comunicaciones electrónicas no estaban siendo recibidas.

La equivocación recae, por tanto, sobre un elemento empírico: quién podía acceder técnicamente al buzón, en qué fechas, con qué certificado y si los avisos se remitían a una cuenta operativa. Los documentos oficiales, informes internos y testimonios que permiten constatar esta situaicón no estaban al alcance de la entidad cuando se dictó la resolución impugnada y sólo pudieron obtenerse a raíz del oficio acordado por la Sala. De ahí que el error sea, además de fáctico, determinante: sin presuponer erróneamente la existencia de una notificación válida, el TEAC no hubiera podido sostener que la documentación aportada en sede revisora debía presentarse durante el procedimiento de derivación.

Configurado el error, la conclusión jurídica se impone: los documentos e informes obtenidos a raíz del oficio de la Sala y de la prueba practicada evidencian la existencia de un error de hecho que vacía la resolución del TEAC, pues dicho órgano se basó en la premisa equivocada de que la sociedad había tenido oportunidad real de intervenir en el procedimiento de derivación.

Apreciado el error de hecho que invalida dicha resolución el efecto jurídico se limita a su anulación y a ordenar la admisión a a trámite del recurso extraordinario de revisión para que el órgano económico-administrativo valore la documentación aportada y resuelva sobre el fondo. No procede en est proceso revisar el expediente de derivación ni acordar devoluciones, cuestiones reservadas al TEAC una vez tramitado el recurso extraordinario. En consecuencia, el recurso contencioso-administrativo debe estimarse parcialmente.

RECURSOS

27) Sentencia. Incongruencia. Improcedente. En la vía contenciosa no cabe dictar sentencias en el vacío, sin que exista un acto previo objeto de impugnación (AN 3-2-26)

Admitiendo que el planteamiento del recurrente es formalmente correcto, carece de eficacia invalidante de la resolución apelada: la sentencia no da respuesta a la petición subsidiaria de revocación deducida en el fundamento de derecho Séptimo de su escrito de demanda. Ahora bien, es manifiestamente improcedente hacer valer esta petición directamente en vía judicial. Los Tribunales del orden jurisdiccional contencioso-administrativo ejercen un poder revisor que no es compatible con el dictado en el vacío de sentencias declarativas; es decir, siendo claro que les competería, en concreto, fiscalizar el acto denegatorio de la solicitud de revocación de un acto firme, interesada ex artículo 219 LGT, en cambio no les compete pronunciarse en abstracto sobre el derecho del actor a formular solicitud en los términos expresados, sin la mediación de un previo acto administrativo susceptible de revisión judicial. El recurrente pretende la Juez “a quo”, ahora de la Sala, que resuelva “per saltum” un conflicto jurídico inexistente, en ausencia de una decisión previa de la Administración sobre la procedencia de revocar el acto de derivación de responsabilidad firme de que trae causa el presente recurso contencioso-administrativo.

En la segunda de las sentencias reseñadas, la demanda ha sostenido que la pretensión abarca a la rectificación de las autoliquidaciones en la forma y cuantía dicha. Y a ello ha de ceñirse, en principio la estimación de la pretensión actora de plena jurisdicción y, en su caso, la ejecución de la sentencia. Sin perjuicio de que, en virtud del principio de buena administración y de integra regularización, en el momento de ejecutarse la sentencia, se practiquen cuantas operaciones y correcciones se derivan no ya sólo de esta sentencia, sino de la aplicación de la anulación del RDL 3/2016 por parte de la TC s. 18.01.24, con las salvedades determinadas en el apartado 4 de los fundamentos jurídicos, -Efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad-, que nosotros no estamos en condiciones de determinar en este proceso, con relación a la situación tributaria de la entidad recurrente, porque así lo exige la efectividad de la tutela judicial que se nos ha pedido y que en justicia procede otorgar.

La primera de las sentencias aquí reseñadas dice que resulta obvio que la aplicación a la tributación concreta de la entidad recurrente de la anulación del RD-L 3/2016 llevada a cabo por la TC, obliga a reconfigurar la tributación en los aspectos que hayan resultado afectados, que deberán ser sustituidos por otros resultantes de la norma jurídica previa la modificación de la misma por el RD-L anulado. Y, siendo esto así, la demanda ha sostenido que la pretensión abarca a la rectificación de la autoliquidación en la forma y cuantía dicha. Continuando la primero sentencia con un texto igual al de la segunda sentencia antes transcrito aquí. Y la tercera de las sentencias reseñada también resuelve con los textos repetido desde “la pretensión abarca…” hasta “que en justicia procede otorgar”.

El Tribunal General había anulado en 2023 la Tercera Decisión de la Comisión de la UE, en esencia, porque no se trataba de una ayuda nueva y porque, en relación con los beneficiarios, se había vulnerado los principios protección de la confianza legítima de los actos propios y de seguridad jurídica; doctrina y decisión que ha sido confirmada por el TJUE desestimando los motivos de casación invocados por la Comisión Europea recurrente. Así las cosas, la liquidación y la resolución del TEAC carecen del necesario soporte normativo y han de ser anuladas, por no ajustarse a Derecho, en los mismos términos que hemos venido razonando en asuntos sustancialmente idénticos (por todas, AN s. 3.11.25).

El abogado del Estado, a la vista de la referida sentencia, ha formulado su allanamiento alegando que, tratándose de una adquisición intracomunitaria de participaciones sociales, y con arreglo a la Primera Decisión, han de quedar amparadas por el principio de confianza legítima y, por lo tanto, podrán continuar aplicándose, durante el período íntegro de amortización, las deducciones fiscales que traigan causa de adquisiciones intracomunitarias que hayan tenido lugar antes de 21 de diciembre de 2007, como es el caso, y, por tanto no cabe efectuar la recuperación de estas deducciones fiscales.

La argumentación del TEAC parece estar a la espera de que hubiera una segunda sentencia del TS con el mismo contenido para cambiar su criterio, dado que dice: que, en otro recuso, el 18/5/2015, esta AN ha seguido igual criterio en la sentencia de 4 de abril de 2017 que se encontraba pendiente del recurso de casación; y que, al no existir un segundo pronunciamiento que considerando su posición jurídica denegatoria de la argumentación de la vulneración del Derecho de la UE. Como decíamos en la AN s. 1.02.22., seguida por AN ss. 23.05.22 y 27.06.22: “Pues bien el recurso de casación entablado contra la sentencia de 4.04.22 ha sido resuelto por TS s. 2.07.20, a la que se ha sumado la TS s. 17.09.20 que ha confirmado otra de esta AN s. 25.10.18, y por la posterior TS s. 22.10.20, que confirmó la de la AN s. 21.02.19.

Esclarecido, con suficiencia, que el criterio seguido por la AN en todas estas sentencias, y más en concreto, en la que resolvió la misma cuestión de la entidad recurrente en el ejercicio anterior a la reclamación que ahora nos ocupa, es coincidente con el TS, elementales razones de unidad de doctrina, como concreción del principio constitucional de seguridad jurídica, nos obligan a adoptar la misma decisión en base a los mismos razonamientos, que no es necesario reiterar, por ser conocidos por ambas partes, bastando cn remitirnos a ellos íntegramente, lo que ha de conducir a una sentencia estimatoria de la pretensión actora, y anulatoria de la resolución del TEAC y de la decisión administrativa subyacente, y, por tanto, reconociendo el derecho a rectificar las autoliquidaciones para estimar la aplicabilidad de la deducción por doble imposición prevista en el art. 30.1 TR LIS.

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

31) Exenciones. Trabajos en el extranjero. Militares. Resolución “in aliunde”. Exención aplicabnlle aunque Líbano sea paraíso fiscal porque no hay riesgo de evasión. Requisitos de la remisión aliunde (TS 10-2-26, 17-2-26)

La cuestión ha sido resuelta en TS s.8.04.25 en la que se daban las mismas circunstancias a cuanto a la condición de militar de ejército español desplazado en el Líbano en misión amparada por ONU a los efectos de valorar la aplicación de la exención por retribuciones percibidas correspondientes a períodos de efectivo trabajo y destino desempeñado en aquel país. Procede remitirse a las TS ss. 10.04.25 y 21.04.25 en las que se fijó la doctrina: “si resulta aplicable a los rendimientos del trabajo percibidos por militares españoles que se hallan destinados como integrantes de la Fuerza Provisional de OUNU en el Líbano (UNIFII) la exención prevista en art.7 p) LIRPF, pese a que la república del Líbano se encuentra dentro de la relación contendida en el RD 116/2003 de países que tienen la consideración de paraíso fiscal por no resultar opaca la tributacion de dichos rendimientos del trabajo para la Administración tributaria y no existir ningún riesgo de evasión fiscal…”

Con esta remisión se da cumplida respuesta al debate suscitado por las partes sobre el derecho a la tutela judicial. Como hemos reiterado y por todas en la TS s. 27.04.15, “la tutela judicial efectiva se satisface con la motivación por remisión o in aliunde, siempre que el reenvío se produzca de forma expresa e inequívoca y la cuestión sustancial de que se trate hubiera sido decidida en la resolución a la que se remite, según ha reiterado el TC s. 144/2003: ”dentro de las modalidades que puede revestir la motivación hemos afirmado que la fundamentación, por remisión o aliunde -técnica en virtud de la cual se incorporan a la resolución que prevé la remisión los razonamientos jurídicos de la decisión o documento a la que se remite (TC a. 28.07.99)- no deja de serlo ni de satisfacer la exigencia constitucional contenida en el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva (entre otras TC ss 10.07.00, 15.01.01, 29.01.01, 23.04.01, 14.01.02, 30.09.02, 26.05.04, en términos similares TC ss 16.06.03, 19.05.04, 12.07.04, 4.04.05, 18.07.05, siempre y cuando dicha remisión se produzca de forma expresa e inequívoca (TC s. 25.6.96) y que la cuestión esencial de que se trate se hubiera resuelto en la resolución o documento al que la resolución juidicial se rmite (TC s. 9.03.92 y 15.11.04; y TC a. 29.10.96)

Los rendimientos del trabajo consistentes en pensiones abonadas en cumplimiento de sentencia firme sobre la situación de incapacidad que constituye el presupuesto necesario para el devengo de tales cantidades debe imputarse al año en que adquirió firmeza la sentencia que reconoció tal situación, en aplicación de la regla especial del art. 14.2 a) LIRPF

Se trata de primas de supervivencia que se pagaban por la empresa y no se imputaban fiscalmente a los asegurados, sin que los descuentos en las nóminas por las cuotas de seguro colectivo se refieran a estas primas de la póliza de supervivencia, sino al seguro colectivo de riesgo de fallecimiento y de accidente. Consecuentemente, la recurrente no ha acreditado que las cantidades que se le descontaban por las cuotas de seguro colectivo se referían, aparte de al seguro por muerte, enfermedad e invalidez, al seguro de supervivencia. Como en la CnV 29.10.13 DGT, resulta acreditado que, en ningún momento, la recurrente realizó aportación alguna a la prestación de supervivencia ni consiguientemente ha soportado imutaicón fiscal alguna por este concepto, que la pueda hacer acreedora a la reducción del 75% de la DT 11ª LIRPF, sino a la reducción aplicada del 40% que corresponde aplicar cuando, como aquí ocurre y ceritifica el propio tomador del seguro, Telefónica, las aportaciones empresariales a dicho seguro de supervivencia, a diferencia del seguro colectivo de riesgo, que se imputaron en parte, no fueron imputadas a los trabajadores ya que el capital percibido ha sido constituido sólo por aportaciones de la empresa, inicialmente mediante el traspaso del importe acumulado del fondo interno de pensiones que tenia constituido previamente dicha empresa y posteriormente mediante aportaciones directas a la compañía de seguros que asumió la póliza anterior suscrita con otra. Lo que comporta la improcedencia de la reducción del 75% pretendida por al recurrente.

Y deciden las sentencias aquí reseñadas que los rendimientos derivados del seguro colectivo de supervivencia de Telefónica y en general aquellos rendimientos obtenidos de pólizas de seguro colectivo que instrumenten compromisos por pensiones, distintos de los planes de previsión social empresarial y que fijan un capital para el trabajador a percibir al momento de su jubilación, son calificados como rendimientos del trabajo sobre los que procede la aplicación de la reducción del 40%del art. 94.1 TR LIRPFal que se remite la DT11ªLey 35/2006, y no la reducción del 75% del art. 94.2.b), toda vez que en el presente caso no se ha probado que las primas abonadas al seguro de supervivencia hayan sido imputadas fiscalmente a la recurrente, sino que, a sensu contrario, del análisis de los contratos de seguro suscritos y de los certificados expedidos por la compañía de seguros, aportados al expediente, así como de la certificación expedida por Telefónica se desprende que dichas primas no eran objeto de imputación fiscal a la asegurada.

34) RT. Prestaciones de las mutualidades de previsión social. Reducción. Tiempo de cotización a la SS y límite legal (TS 3-2-26)

No parece cuestionable que si de lo que se trat en la DTª 2, aps. 2 y 3, de la LIRPF es de aplicar el porcentaje de reducción bajo el criterio de proporción de los días cotizados, la referencia obligada no debe ser otra que la pensión fijada aplicando la normativa de la SS, a la que se tiene derecho, esto es, los días cotizados para alcanzar el derecho a la pensión realmente percibida, la cual ha sido calculada conforme a la legislación aplicable a cada caso, y en función de los parámetros legalmente establecidos y aplicados, por lo que no se puede prescindir de esos mismos parámetros para determinar proporcionalmente el porcentaje de reducción, entre los que se encuentra el tope de dichos 35 años cotizados para tener derecho al 100% de la pensión. De entenderse como propone el abogado del Estado se desvirtúa absolutamente el elemento nuclear sobre el que debe girar la reducción cual es la pensión que constituye los rendimientos sujetos a IRPF, ignorando el sistema establecido para su cálculo, dotando a la pensión por jubilación de un tratamiento y contenido propio y exclusivo del ámbito fiscal, lo que no se sostiene en tanto que el rendimiento sujeto al IRPF es la pensión realmente percibida y determinada aplicando las normas de la SS.

Se debe mantener ahora el mismo criterio que en la TS s. 20/2024, máxime si se tiene en cuenta que el representante en juicio de la Administración recurrida se ha allanado a las pretensiones ejercitadas de adverso, aunque no haya expuesto las razones jurídicas en virtud de las cuales adopta tal decisión procesal, que sin duda parece impulsada por al existencia de una doctrina adversa a los inetereses della Administración.

Si lo que se quiere es incluir o excluir del sistema de atención a la dimensión de la explotación, incluir las compensaciones recibidas, las cuales son consecuencia de la mecánica del IVA en los terminos que hemos descrito, no tiene sentido. De aquí, sin duda con aceierto, que el art. 121 LIVA excluya a la hora de calcular el volumen de las operaciones “el propio IVA y, en su caso, el recargo de equivalencia y la compensación a tanto alzado”. La interpretación que sostenemos es más respetuosa con el principio de legalidad tributaria. Uno de los elementos de cuantificación de la obligación tributaria es la base imponible -arts. 49 y ss. LGT-, siendo uno de los métodos para determinarla la estimación objetiva -arts. 50.2.b) y 52 LGT-, y estableciendo el art. 10.a) LGT que será regulada por la ley.

La interpretación que consideramos correcta, en definitiva, busca encontrar integrantes de la inclusión o exclusión en el sistema de los criterios establecidos en la ley, lo que resulta más respetuoso con el principio de legalidad. La OM debe plegarse a los criterios que se infieren de la interpretación finalista, sistemática e integradora de la Ley: Para calcular el volumen de operaciones determinante de la causa de exclusión del método de estimación objetiva en el IRPF, contenida en el art. 31.3.3ª b), b´) LIRPF, no debe computarse la compensación a tanto alzado prevista en el artículo 130 LIVA

La sentencia aquí reseña fija como doctrina: “En interpretación del art.33.5.c) de la Ley 35/2006 LIRPF, no procede computar, a efectos de este impuesto, las pérdidas patrimoniales declaradas debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o liberalidades, aunque en unidad de acto se computen las ganancias patrimoniales también declaradas derivadas de ese mismo tipo de transmisiones”.

Y dice la sentencia aquí reseñada: Se trata de una interpretación no sólo literal del art. 35.5.c) LIRPF, sino también histórica, teleológica y sistemática. A lo expuesto se añade que la regulación legal no atenta contra el principio de capacidad económica del art. 31 CE, desde el momento en que la pérdida la genera el donante por su voluntad. Antes al contrario, de permitirles a los donantes deducir en su IRPF las pérdidas fiscales derivadas de las donaciones, se les permitiría disminuir su contribución fiscal a su voluntad, en detrimento del principio de justicia contributiva, igualmente recogido en el art. 31 CE y sin correspondencia con su capacidad económica, disminuida por ellos de forma unilateral.

Y sigue la sentencia reseñada: Tampoco la aplicación de los principios de equidad y capacidad contributiva puede conducir a respaldar la posición de la Sala de instancia. En efecto, la interpretación de la LIRPF no se puede hacer depender del hecho de que se realicen varias donaciones en unidad de acto, resultando de algunas de ellas una ganancia fiscal y de otras una pérdida, pues, como se ha expuesto, las pérdidas de las donaciones no se integran en ningún caso en la base imponible del IRPF, tanto si se pretenden compensar con ganancias derivadas de otras transmisiones a título lucrativo, como si no es así. En suma, la fórmula legal contenida en el art. 33.5.c) LIRPF permite, sin necesidad de un esfuerzo dialéctico excesivo -que conduciría, además, a la misma conclusión- alcanzar la idea, que debe servir de fundamento a nuestra doctrina, de que las pérdidas patrimoniales que se producen por una transmisión lucrativa inter vivos por diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión, no han de computarse en la base imponible del IRPF del transmitente, aunque en unidad de acto se computen ganancias patrimoniales también declaradas, derivadas de ese mismo tipo de transmisiones”.

Parece que existen algunas confusiones en la fundamentación expuesta, más relevantes si se considera que de la interpretación de la norma se ha pasado a los principios del Derecho Tributario, como la equidad y la capacidad contributiva.

En este sentido conviene empezar recordando que fue muy comentada la novedad de la Ley 44/1978 que incluyó como incremento de patrimonio, del causante en la sucesión hereditaria -la “plusvalía del muerto”- y del donante -que se desprendía de parte de su patrimonio- en las donaciones y liberalidades. No es tan claro e indiscutible como dice la sentencia que en un traspaso de elemento patrimoniales se debiera tributar -ISyD- por el que lo recibía sin contraprestación y también por el que lo había transmitido. Hubo que explicar que todo el mecanismo fiscal de los incrementos y disminuciones de patrimonio era una simplificación y una excepción al concepto de renta en el período impositivo. Así, en vez de calcular y tributara por ganancias y pérdidas de cada elemento patrimonial en el año, se calcula la ganancia o pérdida por diferencia entre valor de adquisición y valor de transmisión, al tiempo de la alteración patrimonial producía: por la salida de un elemento a cambio de la entrada de otro -onerosa-, o sin contrapartida -gratuita- o por la entrada de un elemento sin contrapartida -premios, indemnizaciones. Este mecanismo permitía razonar que en la salida sin contrapartida se aplicara la regla general: diferencia entre valor de adquisición y valor de transmisión, pero sin recibir nada como contraprestación. Desapareció la tributación de la “plusvalía del muerto”, pero siguió la “plusvalía del donante” (que pérdía un elemento patrimonial, pero que debía tributara por el mayor valor generado -disfrutado- durante su titularidad). Para la vista común era indiscutible que el que transmitía sin nada cambio sólo ganaba en caridad. Más difícil de razonar era que si del mecanismo fiscal (valor de transmisión menos valor de adquisición) resultara una pérdida (no sólo se había perdido un elemento, sino también resultaba que no había habido “mayor valor” disfrutado en la titularidad). Y es ajena a la generalidad del mecanismo mantener que no se computan las pérdidas porque la donación o la sucesión son “voluntarias”. Es suficiente pensar en las pérdidas que se producen en operaciones onerosas para sospechar que algo falla. Como falla cuando se impide computar pérdidas “voluntarias” compensadas con ganancias igualmente voluntarias en operaciones lucrativas, pero se admiten, en saldo global o en “universitas rerum” en operaciones onerosas… Como en la despedida famosa: “Y otro día hablamos del gobierno”

I. PATRIMONIO

37) Beneficios autonómicos. Aplicables a no residentes. Lesión del principio de libre circulación de capitales. Allanamiento del abogado del Estado (AN 11-2-26)

El recurrente de nacionalidad mejicana y residente en Suiza adquirió varios inmuebles en Madrid y presentó las liquidaciones por el IP aplicando el régimen jurídico de la Comunidad de Madrid en el que se bonifica el 100% de las cuotas a abonar con base en lo establecido en la Ley 3/2008, de 29 de diciembre. Las liquidaicones supondrían una vulneración del principio de la libre circulación de capitales, recogido en el art. 63 del TFUE y la doctrina del TJUE ss. 9.10.24 y 3.09.24. El abogado del Estado se allanó a la pretensión de anulación de las liquidaciones y exigencia de su pago.

I. SOCIEDADES

La demandante indebidamente pretende sustituir la valoración posterior -valor neto realizable de existencias- con el “precio de venta estimado por la compañía”, una estimación subjetiva según el criterio de rotación, lo que debe ser rechazado por contrario a las previsiones normativas al efecto. Por eso se rechaza también el segundo motivo de la demanda. Como la demandante pretende beneficiarse de la provisión por depreciación de existencias (gasto fiscalmente deducible), debe probar válidamente su depreciación; al no hacerlo, no puedo beneficiarse de una deducción no acreditada. La Administración aplicando las normas (entre otras el art. 105 LGT y el art. 10.3 LIS) de las que resultan la inexistencia de la deducción y el correspondiente aumento de la base imponible, no incurre en enriquecimiento injusto.

Y también es conforme a la legalidad la actuación de la inspección en la segunda vertiente del enriquecimiento sin causa que alega la demanda, consistente en que en tres ejercicios (2010, 2011 y 2012) se ajusta la base imponible del IS por la diferencia entre el gasto (dotación a la provisión) y el ingreso (aplicación de la provisión), en el ejercicio 2009 la Inspección ajusta el gasto, pero no el ingreso. La razón expuesta, tanto en la liquidación como por el TEAC (según su resolución de 2.04.14), es que no debe eliminarse de la base imponible del ejercicio 2009 el importe relativo a la provisión por depreciación del ejercicio 2008 (prescrito al tiempo de practicar la liquidación) que revierte en el ejercicio 2009, pues su consideración supondría admitir un déficit de tributación evidentemente no querido por la norma: que quede fiscalmente consolidado el gasto en el ejercicio en que se dotó la provisión (2008) y no se tenga fiscalmente en cuenta el ingreso en el ejercicio en que dicha provisión revierte (2009). Cita la liquidación: “… ha sido mantenido por este Tribunal en resoluciones tales como la de 3.04.08, resolución en la que no se admite la deducibilidad fiscal de un ajuste extracontable negativo que neutraliza fiscalmente (anula) el ingreso contable derivado de la reversión contable de una provisión fiscalmente no deducible al no quedar acreditado por el contribuyente que el gasto contable que en su día supuso la dotación fiscalmente no deducible no fue neutralizado (anulado) por un ajuste extracontable positivo”.

La regularización del ejercicio2009 incluye al dotación por depreciación de existencias correspondiente a ese ejercicio. La demandante introdujo en el ejercicio 2008, ya prescrito, un gasto fiscal por depreciación que pretende hacerlo valer en el ejercicio no rescrito. La Administración, que no acepta la deducción por depreciación de existencias practicada por la compañía estaba habilitada para comprobar la validez del gasto.

Siguiendo la interpretación gramatical de la norma, la verificación del requisito temporal para tener derecho a la libertad de amortización de elementos nuevos del activo fijo según la DA 11ª.1 TRLIS, ha de tomar en consideración, en un caso como el presente, la fecha del encargo de la obra -sin extenderlo a los actos preparatorios, porque la norma no lo dice-, y a la fecha de puesta a disposición; así lo reconoció la propia liquidación al decir: “Al tratarse de un elemento nuevo encargado en virtud de un contrato de ejecución de obras es necesario verificar el plazo que transcurre entre la fecha de encargo o inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. Si dicho plazo es inferior a dos años la libertad de amortización se aplica a la totalidad de la inversión, en otro caso, se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada en el período impositivo iniciado dentro del año”, que sin embargo llegó a una conclusión que no podemos aceptar, pues, como hemos dicho, desde la fecha de encargo hasta la puesta a disposición de la obra no superó el plazo de dos años, por lo que la liquidación no se ajustó a esta interpretación y por ende ha de ser considerada no ajustada a Derecho, y por extensión las resoluciones del TEAR y del TEAC que han de ser anuladas. Huelga por tanto hablar de interpretación restrictiva o extensiva, simplemente de interpretación gramatical de un beneficio fiscal.

40) Gastos. No deducibles. Paga de vacaciones. La paga de vacaciones no es periodificable (AN 17-2-26)

La sentencia aquí reseñada decide sobre diversas cuestiones. Así, estima la deducción como gasto de los intereses liquidados en regularizaciones inspectoras, según la doctrina TS ss. 8.02.21, 30.03.21, 21.04.21 y 22.12.21; desestima la deducción de gastos de publicidad en las entregas, de productos que luego se entregan a los clientes, a las filiales por un precio consistente en el coste incrementado en el 5%, por ser productos destinados a la venta; se desestima la deducción por actividad exportadora invocando la TS s. 11.03.24.

Respecto de las paga por vacaciones se manifiesta así la sentencia aquí reseñada. El TEAC refrenda la decisión apoyándose en la jurisprudencia de la que es ejemplo la TS s. 18.12.09, y las sentencias que cita, que tiene establecido para la deducibilidad del gasto de la paga de vacaciones dos ideas esenciales: en primer lugar, rechaza la periodificación, dado que “las vacaciones anuales de los trabajadores deben imputarse al ejercicio económico al que correspondan en cada caso,sin que sean susceptibles de periodificación en las partes que no hayan sido disfrutadas por los empleados al cierre del ejercicio social”- TS s. 23.12.09-; en segundo lugar, que las cantidades percibidas durante los descansos vacacionales por los empleados constituyen retribuciones periódicas y ordinarias. Al tener este carácter, el gasto se devenga de manera continua y se paga regularmente, con independencia de que las vacaciones se disfruten, debiendo desvincularse el derecho al descanso anual reglamentario, que se genera a lo largo del período trabajado y que puede ejercerse o no en dicho período, del gasto fiscalmente deducible para el sujeto pasivo, que debe operar en el ejercicio en el que se produce. De ello se deduce que importe de la nómina de vacaciones se devenga en el ejercicio en que estas se disfrutan y, por tanto, es en el que se debe computar el gasto a deducir en el IS.

La demanda rechaza que sea aplicable esta jurisprudencia porque se refeiere a normas prescritas, en las que se distinguía entre retribuciones ordinarias y extraordinarias, etc. que no son las vigenetes en los ejercicios comprobados, pero lo cierto es que la regularización atiende las normas de imputación de ingresos y gastos, previstas en los arts. 19.1 y 3 TRLIS, y no tanto a los preceptos esgrimidos por esta jurisprudencia, y según estas normas, y el principio de devengo, la solución adoptada por la liquidación es correcta, es decir, en los ejercicios 2012, 2013 y 2014, además de eliminar los gastos consignados en los meses de septiembre a diciembre, correspondientes a la nomina de vacaciones de 2013, 2014 y 2015, respectivamente, que entendió no deducibles en aquellos años, conforme al art. 19.1 TRLIS, con el consiguiente aumento de las bases declaradas y, a fin de evitar una doble imposición, procedió en cada uno delos ejercicios a deducir de ese incremento el gasto que había eliminado en el ejercicio anterior, no así en 2011 porque ya se había deducido en 2010 el gasto que correspondía a la nómina de vacaciones de 2011, y el 2010 ya estaba prescrito, y por ello no podía ser regularizado.

41) Gastos. No deducibles. Ingresos no justificados. La falta de justificación lleva a computar ingresos y a no considerar deducibles ciertos gastos (AN 12-6-26)

La sentencia aquí reseñada decide sobre diversas cuestiones. Así, en los ingresos, el artículo 19.3 LIS no permite imputar los ingresos a un período prescrito (AN 14.02.22) y se considera ingreso no justificado el efectivo encontrado en un registro sin reflejo contable. En los gastos, la retribución al presidente del consejo de administración no se admiten como gasto porque se dejaban a la determinación de la junta general, pero se pagó sólo a la vicepresidenta. No se admite la deducción de gasto por servicios de asesoramiento jurídico porque todo gasto debe ser probado y no lo fue. No se permite la deducción de conservación y mantenimiento porque no se acreditan las obras. Ni la cuota de socio del club, ni los gastos de arrendamiento y mejora en oficinas, ni la retribución a la hija como directora de marketing porque no se prueba que existiera actividad. Ni

42) Vinculación. Precios de transferencia. Servicios corporativos de apoyo a la gestión. Incorporación de margen de beneficios. Principio de plena competencia (AN 6-2-26)

La liquidación parte de la documentación sobre precios de transferencia aportada por la recurrente, que se utiliza el método del coste incrementado, de tal manera que AF británica añade un margen de los costes totales de los servicios corporativos de apoyo a la gestión de las plantas, mientras que las entidades que de forma descentralizada asumen el coste de la prestación efectiva de estos servicios, los facturan sin incorporar margen alguno. Según la documentación de precios de transferencia (sic) “los costes corporativos facturados por a AF británica sin margen de beneficio y repercutidos posteriormente por ésta a las plantas incrementados con un margen del 5% resulta adecuado al principio de plena competencia, en tanto es la que dirige, organiza y gestiona dichos recursos, asumiendo riesgos que de ello puedan derivarse”. La liquidación rechaza esta afirmación y no considera ajustado a condiciones de libre mercado que las entidades españolas no apliquen porcentaje alguno a los costes asumidos para la prestación de estos servicios; y aplica el mismo porcentaje (5%) que el grupo aplica a los servicios facturados por la centralizadora de costes británica pues el margen por la prestación de servicios corporativos debe residenciarse en las sociedades tenedoras de los medios productivos, esto es, las que desarrollan las actividades corporativas, las dos sociedades españolas.

La sentencia aquí reseñada concluye: Compartimos las razones de esta regularización expuestas por la liquidación y por la resolución del TEAC, así como los datos estadísticos en que se apoyan, por ejemplo que de los 913 trabajadores encargados de la centralización de los servicios corporativos y de apoyo a la gestión, sólo113 son directamente empleados por la empresa británica, lo que implica que ésta factura incluyendo un margen por los servicios y actividades que en un 89% no se producen con sus medios personales. Y de todas ellas llega a una conclusión que consideramos plenamente ajustada a Derecho: las entidades españolas no actúan como meros intermediarios, sino que realizan actividades y servicios corporativos de forma descentralizada.

Se admiten las alegaciones de la actora en el sentido de que se trata de edificios de gran complejidad, destinados a grandes superficies, de difícil contratación, y en los que la propia actora, constructora de los edificios tenía un pleno e indiscutible interés en ponerlos en arrendamiento en el plazo más breve posible. Sin embargo, respecto de las otras dos promociones cuya regularización aceptamos, la actora no ha justificado las causas de la larga duración de las obras de construcción realizadas, hasta el punto de consumir prácticamente el plazo para realizar dicha inversión.

A la vista de todos estos extremos , y admitiendo en todo caso el contexto de crisis económica existente en 2008, sin embargo, la falta de pruebas sobre las circunstancias mencionadas, y la observancia de un cierto retraso de la actora en los trámites necesarios para poder concluir la construcción de las obras, conlleva que la fatalidad del plazo redunde en perjuicio de la actora. Por consiguiente, la imposibilidad de poder poner los inmuebles en el mercado antes de la fecha de otorgamiento de la declaración de obra nueva o de la obtención de la licencia de funcionamiento permiten que no pueda entenderse acreditado -salvo en el edificio en que sí se produce- el requisito de la materialización y mantenimiento de la inversión de la RIC en el sentido de que la puesta en el mercado de dichos locales e inmuebles no se produjo antes del plazo.

Y no se debe aplicar la deducción por inversión en activos fijos nuevos porque la aplicación de dicha deducción implica estar a lo dispuesto en los arts. 126.2 TGAPT y 106.4 LGT, dado que ni fue aplicada ni incluida en liquidación o autoliquidación ni es posible la rectificación de la autoliquidación en ejercicio prescrito. Ello responde a la doctrina de TS s. 8.10.12, que ha de prevalecer sobre cualquier posible doctrina recogida en CCVV de la DGT, referida, además, a otras deducciones y sin que ello suponga enriquecimiento injusto alguno.

44) Pagos fraccionados. La Ley de presupuestos de/2018 pudo modificar la regulación de los pagos fraccionados porque no integran la obligación principal del impuesto sobre sociedades TS 5-2-26 y 20-2-26)

Las dos sentencias TS aquí reseñadas establecen: 1. Las alteraciones introducidas por el legislador en el sistema de cálculo de los pagos fraccionados en el IS no resultan contrarias a la previsión normativa contenida en el artículo 134.7 CE en la medida en que, conforme a TC s.175/025, constituyen una obligación autónoma que no integra el contenido de la obligación principal, por lo que no se encuentran incuidos dentro de la prohibición establecida en dicho artículo constitucional. 2. La regulación establecida en la DA 14ª LIS no contraviene lo establecido en al art. 134.7 CE, no sólo como consecuencia de la doctrina establecida en el punto precedente, sino porque, en el caso enjuiciado, el art. 40 y la DF 9ª LIS, avalan la actuación del legislador.

La TS s. 20.2.2026, añade un punto en la doctrina que fija: 3. Las modificaciones introducidas en el sistema de cálculo de pagos fraccionados del IS por el art. 71 de la Ley 6/2018, de PGE, no son contrarias a lo establecido en los arts 9 CE y 10.2 LGT.

Y el artículo 134.7 CE dice: la Ley de presupuestos no puede crear tributos. Podrá modificarlos cuando una ley tributaria tributaria sustantiva así lo prevea. La obligación principal del IS es pagar la deuda que resulta de la ley reguladora del tributo. Los pagos fraccionados del IS son deuda tributaria (art. 40.5 LIS). Si los pagos fraccionados (el pago anticipado de parte de la deuda debida por el tributo) son una deuda autónoma que no integra el contenido de la obligación principal: o se trata de un tributo nuevo creado por LPG (inconstitucional) o se trata de una “modificación del tributo”, nada menos que del pago de la obligación principal (inconstitucional).

I. DEPÓSITOS BANCARIOS

45) Constitucionalidad. Legalidad. El IDEC sujeta la capacidad económica en cuanto se gravan los depósitos como elemento del pasivo bancario susceptible de generar riqueza (AN 13-2-26)

En el Impuesto sobre Depósitos de las Entidades de Crédito, si bien el hecho imponible se define como la captación de depósitos (art. 3 Ley 16/17 LIDEC), el examen conjunto del hecho y la base imponible permite concluir que lo que se sujeta a gravamen no es la mera actividad de captación o el mero ejercicio de una actividad crediticia, sino su resultado, de manera que se gravan los depósitos como elemento del pasivo bancario susceptible de generar riqueza (art 6 LIDEC)

La demanda se fundamenta en el informe pericial en el que, en esencia, se concluye que las operaciones que se pretende excluir del cálculo de la base imponible por no ajustarse a la definición del hecho imponible o no responden al concepto de mantenimiento de fondos de terceros o bien a la obligación de restitución. Ahora bien, no se ha desvirtuado que estas operaciones no constituyen el paso previo a la obtención de beneficios del negocio bancario, esencia de la definición del hecho imponible de este impuesto. No se aprecia divergencia entre la definición del hecho imponible y la cuantificación que del mismo contiene la fórmula de cálculo de la base imponible, sino más bien la delimitación del hecho imponible mediante la base imponible de acuerdo con la doctrina constitucional.

Y tampoco hay deslegalización porque la determinación de la cuantía de la base imponible se contiene en la Ley, ni en norma de rango inferior, que simplemente colabora a la delimitación de la base imponible de acuerdo con ella -TC s. 150/2003, entre otras muchas-, sin que la remisión a las circulares del Banco de España haya de entenderse en todo caso como una ampliación del hecho imponible.

Cuando hay que explicar que la cuantificación de la base imponible delimita el hecho imponible y que hay deslegalización porque las circulares del BE determinen la base imponible, es un ridículo argumental como en la definición que decía:”Muerte sospechosa es la que da que pensar”.

I. NO RESIDENTES

46) Devolución. Retenciones. Fondo de inversión. Procede a devolución de la retención soportada por un fondo de inversión libre ano armonizado (AN 5-2-26)

Prejuzgado el fondo del asunto por TS ss. 5.04.23,, 11.04.23,tres, y 25.0.23, la sentencia aquí reseñada reproduce la AN s. 30.07.21: 1) la resolución económico administrativa no podía enmendar el error de la Administración tributaria al denegar la devolución por un motivo que resultaba inaplicable a los fondos solicitantes, al exigir el certificado de cumplimiento de las condiciones de homologación de fondos armonizados, y ello por cuanto los solicitantes son fondos de inversión Libre o Alternativos (FIL o FIA), no armonizados y, por tanto, no sometidos a la Directiva 2009/65/CE; 2) la inexistencia de mecanismo de devolución para los fondos libres no residentes, como premisa de la vulneración del derecho de la UE; 3) la superación del análisis de comparabilidad de la situación de los fondos solicitantes, fondos de inversión libres, con la situación de una institución de la misma naturaleza residente en España, “ bien porque aportó documentación suficiente, valorada desde la perspectiva de la legislación alemana, bien porque, si no era suficiente la aportada, el TEAC debió establecer cuál sería la documentación idónea para los fines pretendidos, teniendo en cuenta que, al no ser un fondo armonizado, no le sería exigible el certificado oficial que condicionó la desestimación de las resoluciones originariamente recurridas. Y, en fin, porque de ser así, debió la Administración tributaria española poner en marcha los mecanismos de intercambio recíproco de información, al objeto de determinar que las IIC reclamantes estaban en una situación normativa y fáctica idónea para recibir el mismo tratamiento que sus homólogas españolas, y nada de esto hizo”; 4) la falta de prueba de la posible neutralización del trato discriminatorio por el eventual juego de lo dispuesto en en el Convenio bilateral con Alemania, considerando al efecto que la carga de a prueba, como en el fondo admiten el TEAC y el abogado del Estado, correspondía a la Administración.

La sentencia anterior fue recurrida en casación por la Administración General del Estado y el TS s. 25.04.23 ha acordado no haber lugar al mismo por entender que “la decisión de la sentencia recurrida es sustancialmente coherente con la doctrina jurisprudencial que hemos fijado”. La referida doctrina jurisprudencial se recoge en la TS 25.04.23 por remisión a los criterios interpretativos fijados en la TS s 5.04.23.

I. SUCESIONES Y DONACIONES

En el ISyD cuando la institución de heredero se realice en testamento ológrafo y las actuaciones de jurisdicción voluntaria para su protocolización no adquieran carácter contencioso, el “dies a quo” del devengo del impuesto se producirá el día del fallecimiento del causante o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, en ese momento se inicia el plazo de sise meses para la presentación de la declaración o autoliquidación del impuesto respecto de los instituidos herederos en el testamento ológrafo y cuando finaliza dicho plazo de seis meses se inicia un nuevo plazo de cuatro años de prescripción previsto en el art.67.1. LGT

La sentencia aquí reseñada fija como doctrina: Cuando la entidad arrendadora pertenece a un grupo de entidades con actividad económica en los términos del art. 42 CdeC y art. 5.1 LIS y la ordenación del arrendamiento se realiza con medios personales y materiales del grupo, aunque estén centralizados en otras compañías del grupo, se debe considerar cumplido el requisito del empleado a jornada completa del art. 27.2 LIRPF, siempre y cuando se cumpla el criterio decisivo de que la realidad económico-funcional del grupo de empresas permita constatar que existe una unidad de medios y de actividad a nivel de grupo y que la sociedad arrendadora está integrada funcionalmente en esa actividad, es decir, que sirve a la actividad económica del grupo o de las empresas cuyos medios personales le dan soporte, y no que simplemente use sus medios. Si se cumple lo anterior, las participaciones de la tenedora en la filial son activos afectos y no se computan como no afectos para la regla de proporcionalidad del último párrafo del art. 4 Ocho Dos LIP.

Por contra, este criterio jurisprudencial no se aplica si tan solo hay pertenencia formal al grupo, sin articulación e integración funcional y económica de la actividad de arrendamiento con la del resto de empresas del grupo y, en este caso, los requisitos del art. 27.2 LIRPF se deben acreditar de forma aislada en la propia sociedad arrendadora.

IVA

49) Actividad económica. Hay actividad económica cuando se interviene en un proceso judicial urbanístico defendiendo la condición del suelo para hacerlo plenamente edificable (AN 11-2-26)

Lo importante es que en relación con la venta de un terreno edificable el TJUE precisa que constituye un criterio de apreciación pertinente el hecho de que el interesado haya realziado gestiones activas de comercialización de inmuebles recurriendo a medios similares a los empleados por un fabricante, un comerciante o un prestador de servicios, como la realización de obras de urbanización y el empleo de medios de comercialización habituales, con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y que, por tanto, puede calificarse de económica, entre ellas, en lo que en este asunto pueden aplicarse: división de la propiedad en parcelas más pequeñas y realización de los trámites necesarios para modificar las inscripciones en el Registro de la Propiedad y en el Catastro, -modificación de la clasificación de las parcelas en el plan de ordenación municipal del terrirtoio (de suelo rústico a suelo urbanizable, en este caso de urbano no consolidado a urbano consolidado); obtención de las autorizaciones exigidas de las autoridades competentes; o preparación de los documentos necesarios para la formalización de las escrituras notariales de comparventa,

Hay por tanto una actividad económica cuando el titular del terreno realiza una actuación activa orientada a generar ingresos en el tráfico inmobiliario y asume el riesgo de la operación, tal y como ha sido la intervención en un proceso judicial urbanístico defendiendo la condición del suelo para hacerlo plenamente edificable, lo que supone un acto deliberado de valorización económica del inmueble, y lo facilita para su venta o explotaicón, paso previo típico de operadores inmobiliarios. Además de que la celebración del convenio urbanístico conel Ayuntamiento ya supone su participación en el ejercicio de la actividad urbanística. La finalidad económica es clara excediendo de la simple gestión de un activo privado. Como conclusión, la intervención activa en un proceso judicial para obtener el reconocimiento del suelo como urbano consolidado, unido a la firma posterior de un convenio urbanístico, consituye un conjunto de actuaciones que exceden de de la gestión pasiva del patrimonio y revelan un comportamiento equiparable al de un operador económico del sector inmobiliario. En conclusión, la operación estaba sujeta al IVA.

50) Servicios. Préstamo. Un empréstito forzoso no determina que deje de ser un préstamo incurso en la actividad empresarial habitual que se desarrolla (AN 11-2-26)

La demanda afirma que el adelanto del déficit de tarifa no es una operación financiera sino un perjuicio causado por el legislador, que se corresponde con la devolución posterior del principal y que se retribuye con el abono de los correspondientes intereses, de naturaleza, por tanto, compensatoria, indemnizatoria o resarcitoria del adño causado con la imposición del adelanto, no tratándose de un acto de consumo gravable al ser la comisión de los Mercados y la Competencia la que recibe las aportaciones de las empresas sin adquirir nada a cambio, actuando en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del sistema eléctrico, no como un destinatario concreto. Sin embargo, como argumenta la resolución recurrida por referencia al acuerdo de liquidación y al informe de disconformidad, la propia documentación financiera dirigida a los inversores por ESA, los informes de gestión emitidos por su consejo de administración al cierre de cuentas, así como el folleto de oferta pública de venta de acciones de ESA califican la operación como préstamo, coincidiendo para ello con la Administración. El acuerdo liquidador se refería también a las TS ss. 18.11.13, invocadas, incluso por la entidad actora, así como la TS s. 24.10.16, sobre la calificación por el Alto Tribunal de las operaciones que se tratan como “ empréstito forzoso”, es decir, como préstamo aunque fuese obligado y por tanto, con expresa calificación de financiación del déficit de tarifa como sujeta y exenta del IVA de acuerdo con su ley reguladora (art. 20 Uno10.8 c) LIVA)

Dicha conclusión no se cuestiona por el carácter forzoso del empréstito a la que se refiere la actora en variadas ocasiones, que no impide su consideración como inserta en el ámbito de la actividad empresarial de ESA, y como determinante de la existencia de un acto de consumo con un destinatario identificado sin que, como así ocurre con las entregas de bienes obligatorias, como la expropiación forzosa, esa conexión con la actividad de la entidad, haya tenido que ser precisada por al normativa del impuesto (art. 8 Dos 3º LIVA)

51) Deducciones. Improcedente. Servicios irreales. No resulta acreditada la actividad de prestación de servicios financieros y contables a la filial (AN 4-2-26)

Lo relevante en este caso es que de la total documentación obrante en autos y en el expediente administrativo no resulta acreditada la actividad de prestación de servicios financieros y contables a la filial invocada por la reclamante ni, en definitiva, una intervención directa o indirecta, en la gestión de sociedades participadas, por lo que no cabe hablar de sociedad holding mixta conforme a la clasificación de la jurisprudencia comunitaria. A lo que debe añadirse que no concurre la “improcedente inversión de la carga probatoria” por parte del TEAC que se aduce en sede de demanda y que obvia el tenor del art. 105 LGT que dispone que en los procedimientos de aplicación de los tributos, “quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo”, por lo que en el presente supuesto corresponde a la mercantil recurrente la prueba de las condiciones precisas para poder disfrutar del derecho a la deducción, lo que, de conformidad con lo razonado, no acontece. Por consiguiente no pueden prosperar las distintas alegaciones formadas por la entidad respecto de la liquidación que confirma el TEAC en la resolución impugnada.

La sentencia aquí reseñada fija como doctrina: 1) El principio de neutralidad en el IVA no impide denegar la aplicación del régimen de regularización de deducción por bienes de inversión del art. 107 y sigs. LIVA, aunque se hayan modificado posteriormente las circunstancias que dieron lugar a la calificación de la operación como simulada -cambio operado por la transmisión de participaciones sociales a un tercero- y que impidieron el reconocimiento, en su momento, del derecho a deducir unas cotas de IVA soportadas. 2) La regularización de deducciones por bienes de inversión prevista en el art. 107 LIVA que es preceptiva cuando se dan las circunstancias definidas en la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del IVA -Directiva IVA-, recogidas en la ley interna del impuesto, ha de emprenderla quien era sujeto pasivo en el momento de la deducción originaria de las cuotas soportadas, de cuya regularización se trata, excluyéndose de tal condición quien hubiera actuado, al efecto, con simulación subjetiva, es decir, sin ser más que de forma aparente, sujeto pasivo del impuesto

Dada la coincidencia de razonamientos en TS s. 2.02.26 de la que se ha extraído la fundamentación relevante, procede su íntegra aplicación a este recurso de casación.“En un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, está legitimado para obtener la devolución el sujeto pasivo que, habiendo repercutido indebidamente cuota del IGIC a consumidores finales por unas determinadas operaciones, simultáneamente ingresa por esas mismas operaciones las cuotas de IVA debidas, sin repercutirlas, por importe superior a las del IGIC, soportando efectivamente la carga impositiva por esas operaciones”

Con posterioridad a la resolución impugnada en este procedimiento, el TEAC, r. 17.04.24, ha modificado el criterio previo -como el que mantenía en la resolución de este caso- y ha considerado que la base imponible del autoconsumo debe incuir exclusivamente los costes con derecho a deducción, correctamente autorrepercutidos conforme al art. 84 Uno 2º f) LIVA. En dicha resolución el TEAC analiza si el valor del terreno adquirido en 2015 se debe incluir en la base imponible del autonsumo determinada por la Administración, al alegar la reclamante que el terreno no debía computarse porque su adquisición estuvo sujeta al ITPyAJD, no al IVA, y, por tanto, no hubo IVA soportado por repercusión directa. La respuesta del TEAC, en principio, reconoce que no consta si el terreno pudo llevar IVA incorporado en operaciones anteriores (por ejemplo, si un particular lo compró previamente a un promotor con derecho a deducción) y corresponde a la Administración probar que sí existió un IVA no deducido incorprado al valor del terreno si pretende inlcluirlo en la base imponible. Ante esta falta de prueba, no puede incluirse el valor del terreno en la base imponible.

En el caso ahora examinado sí consta en la escritura pública de compraventa que la entidad no soportó el IVA por repercusión directa en la adquisición del terreno, al haber sido una operación sujeta al ITP y AJD, pero no consta que la Administración verificara si el precio del terreno incluía IVA no deducible en fases anteriores. La base imponible del autoconsumo debe incluir exclusivamente los costes con derecho a deducción correctamente autorrepercutido conforme al art. 84 Uno 2 f) LIVA. Y, efectivamente, el art. 79 Tres LIVA exige costes reales, no un valor contable agregado, cuando, además de aplicar el 10% sobre un importe global, está ignorando el tipo histórico correcto según la diferenciación temporal de los años en que se realizaron las obras.

En conclusión, tal y como expone la demanda el coste real de las obras fue declarado durante 2012-2015 por la empresa en las casillas 11 (base) y 12 (cuota) por la inversión del sujeto pasivo por las obras. Esas obras sí generan IVA deducible, y por tanto esos importes sí deben formar parte del coste del art. 79 tres 2º LIVA. Además, los tipos deben aplicarse conforme al período de devengo (8% hasta 29/8/12, 10% desde 1/9/2012)

ITPy AJD

Frente a esta tasación, de la que no se cuestiona por la actora que cumpla con todos los requisitos establecidos en el art. 57.1.g) LGT en relación con la normativa hipotecaria, y que acredita el valor real que supera claramente al declarado, la demandante en la instancia se limita a oponer un dictamen aportado en alegaciones en la via económico-administrativa, suscrito por una persona que se denomina a sí misma “perito tasador judicial” y cuya única cualificación profesional relacionada con la actividad de valoración inmobiliaria es, si atendemos a la titulación que hace constar en el informe, la de “Diplomado en Gestión y Valoración Inmobiliaria y Urbanismo” por la Universidad Rey Juan Carlos, sin que conste otra mención a título profesional, tampoco grado o licenciatura universitaria relacionada con la valoración inmobiliaria. En ese informes e hace referencia a una valoración que se califica de “comparación”, en la que se menciona seis inmuebles a comparar como “muestreo” o testigos, sin que se haga indicación alguna en ese apartado del informe de la fuente en la que se obtienen los precios de transmisión que se indican para cada uno de ellos.

Este documento aportado por la parte con sus alegaciones en vía económico-administrativa, carece del valor de prueba pericial en que insiste la recurrente en la instancia. Ante todo porque no se acredita suficientemente la identidad y cualificación profesional de su autor para el objeto de la pericia, como ha venido exigiendo esta Sala reiteradamente para cualquier tipo de prueba de dictamen pericial (por todas TS s. 21.02.23), y, en particular, en el ámbito de la comprobación de valores. Y, en segundo lugar, porque el procedimiento de valoración que se describe carece de la consistencia necesaria, ya que ni tan siquiera identifica las fuentes en las que afirma haber obtenido los valores que utiliza para la “comparación”, que no resultan contrastables. No deja de ser significativo, finalmente, que ni tan siquiera ha intervenido en el proceso judicial, ni su dictamen ha sido propuesto como prueba de perito designado por la parte, que no solicitó el recibimiento a prueba del perito, por considerar suficiente la que obraba en el expediente administrativo. En definitiva, lo que la parte califica de informe pericial completo, no puede recibir la consideración de prueba pericial, no es tal, y no desvirtúa el resultado de la comprobación de valores efectuada por la Administración en uso de los medios de comprobación previsto en el art. 57.1.g) LGT

I. ESPECIALES

Interpretado a la luz de la TJUE s. 7.03.18 y 22.06.23, el art. 14.1 a) primera frase, de la Directva2003/96/CE constituye una exención directa y no voluntaria para los Estado miembros, suficientemente precisa e incondicionada, que está dotada de efecto directo vertical ascendente, y que la eliminación de esta exención obligatoria, introducida por la Ley 15/2012, en relación con el gas natural utilizado para producir electricidad o a la cogeneración de electricidad y calor, no se fundamenta en los motivos de política medioambiental que requiere el art. 14.1 a), segunda frase, de la Directiva 2003/96/CE.

Establecida la disconformidad de la norma nacional con el derecho europeo, la consecuencia debe ser la inaplicación de la norma nacional que excluye la exención obligatoria, y, por tanto, la aplicación de esta última respecto del gas natural que fue objeto de gravamen en la producción de electricidad y calor. Es bien sabido que, según un criterio jurisprudencial constante el TJUE, los órganos jurisdiccionales nacionales tienen el deber de no aplicar cualquier norma jurídica de su ordenamiento interno que contravenga lo dispuesto en el Derecho de la UE. Ello se refiere a todas las normas nacionales incluidas aquellas que tienen rango de ley. Resulta igualmente conocido que el juego del principio de primacía exige que la norma de la UE tenga eficacia directa, y, en este caso, la exención obligatoria de la imposición al gas natural utilizado para producir electricidad o electricidad y calor constituye una norma con efecto directo suficientemente precisa e incondicionada, como declara TJUE s. 7.03.18

57) Hidrocarburos. La supresión de la exención a la producción de electricidad mediante gas natural fue contraria a las normas de la UE (AN 17-2-26)

El TEACal resolver la recñamación económico-administrativa, razonó que el gas natural, en cuanto combustible fósil, genera extrernalidadesambientales cuya internalizaicón justifcaría la aplicaicón del gravamen, interpretación que, segúne xpuso, era coherente tanto con la estructura de la Ley 15/2015 como con la doctria previa de esta Sala y del TS respecto de otros combustibles de origen fósil.

Por su parte. ESL sostuoqueña supresión de la exenciónno respondió en realidad a un objetivo medioambental, sino a una finalidad recaudatoria, vinculada al saneamiento del sistem electrico, lo que impeidría -a su juicio- activar la exención prevista ebn al Directiva. La controversia se concentró así en detemrinar si la ey 15/2012 incorporaba una auténtica y suficiente justificación medioambiental o si, por el contrario, su orientaicón era esncialmente presupeustaria.

Esta discusión, sin embargo quedó definitivamente resulta pro la jurisprudencia del Ts (SS 1213/24, 1391/24y 1416/2024) que revisó la adecuaicón entre el régimen español y la Directiva 2003/96/CE y cuya doctrina asumida por la Abogació del estado, motivó el allnamiento presentado en esproceso.

58) I. Valor de la energía eléctrica. El IVEE no es contrarrio a la normativa de la UE (AN 20-2-26)

Transcribiendo la AN s. 18.03.25 la sentencia aquí reseñada considera que sobre la conformidad a Derecho del IVPEE desde la perspectiva del Derecho de la UE, el TS ha resuelto que es un impuesto directo y no se opone a la normativa europea sobre fomento de energías renovables (Directiva 2009/20/CE) y ninguna de las disposicionesde dicha Directiva prohibe a los Estados miembros establecer un impuesto que grave la producción de electricidad y su incorporación al sistema cuando la electricidad se produce a partir de fuentes de energía renovables; el IVPEE no se opone al art. 107 TFUE ni a los arts, 32 a 34 de la Directiva 2009/72/CE sobre normas comunes para el mercado interior de electricidad, ni a los reglamentos714/2009/CE y 838/2010; no existe vulneración por parte de la Ley 15/2012 del principio “quien contamina paga” fijado en la Directiva 2001/35/CE; la exigencia del IVPEE no comporta una desventaja competitiva para los productores españoles con respecto a los portugueses, en el marco del Convenio para la creación del MIBEL. Nos remitimos a las TS ss. 1.09.21,,24.06.21,23.06.21, 11.06.21, 8.06.21, 10.0621 y 1.10.21.

No existe una significación autónoma y uniforme en el ámbito tributario de lo que ha de entenderse como “actividades industriales”, por tanto susceptible de interpretarse y aplicarse en un único sentido cualquiera que sea el amplio marco jurídico en el que se desenvuelve la totalidad de la materia tributaria. En el IAE, el término que nos ocupa, tiene un marco muy concreto y delimitado de aplicación, no lo define como tal como concepto autónomo separándose del concepto general administrativo, sino que simplemente describe dentro de las actividades empresariales qué actividades industriales como grupo separado cabe, a los efectos de asignarle un epígrafe concreto. Si a lo anterior unimos que estamos ante una materia presidida, con todo rigor, por el principio de legalidad y también por el de seguridad jurídica que en el campo en el que nos movemos se manifiesta en el derecho a saber con precisión por parte del contribuyente cuál es la carga tributaria que le corresponde cuando el legislador ha utilizado la expresión vista, razonable y teleológicamente cabe entender que la reducción alcanza a todas las empresas que, dentro de los límites marcados por al Directiva, realizan una actividad industrial conforme a lo que la normativa administrativa y, también usualmente, se encuentra dentro del ámbito de aplicación de la norma que define jurídicamente dicha actividad.

Hemos de responder a la cuestión de interés casacional fijando como doctrina que el sintagma”actividad industrial” contenido en el art. 98.1 f) Ley38/1992 de IIEE, a los efectos de poder disfrutar de la reducción en la base imponible del Impuesto sobre la Electricidad, debe interpretarse a la luz de la directiva 2003/96/CE por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad en atención al contexto y finalidad buscada, restringiendo la reducción de la base imponible el legislado nacional a la actividad industrial que se define en la norma administrativa a propósito y con carácter general, art. Ley 21/1992, de Industria. El recurso, por tanto, debe prosperar.

B) RESOLUCIONES (TEAC)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

PRESCRIPCIÓN

Atendiendo a lo dispuesto en los artículos 42.2.a) y 43.1.b) LGT y reiterando las TEAC rr. 13.03.25 y 18.06.25, en aplicación del criterio sentado por TS s. 22.11.24 de noviembre de 2024, se debe rechazar la eficacia interruptiva de lo actuado en el previo procedimiento de responsabilidad solidaria (art. 42.2.a) LGT) respecto del después declarado responsable subsidiario (art. 43.1.b LGT) puesto que, en tanto el procedimiento de responsabilidad solidaria inicial fue anulado por estar prescrita la acción administrativa, hay que concluir que todo lo actuado en dicho procedimiento previo no existió y, por tanto, no sirvió para interrumpir la prescripción, pues el inicialmente declarado responsable nunca lo fue y, por ende, los actos dirigidos contra el mismo en esa pretendida condición de responsable solidario no pudieron surtir efectos interruptivos de la prescripción.

RECAUDACIÓN

No es posible el inicio de un procedimiento de declaración de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) de la LGT, cuando frente al mismo responsable y las mismas deudas del deudor principal, se concluyó un procedimiento de declaración de responsabilidad solidaria del artículo 42.1.a) LGT, que fue anulado en vía administrativa, pues ambos procedimientos tienen naturaleza sancionadora, y permitir el segundo procedimiento iría en contra del principio constitucional de prohibición del "bis in idem" en su vertiente procedimental.

RECLAMACIONES

Atendiendo al art. 226 y la DAd. 11ª LGT, el TEAC resuelve que, de acuerdo con TS s. 1.10.25 “No procede interponer reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, previa a la vía judicial, conforme establece la disposición adicional undécima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en la impugnación de las resoluciones dictadas por la Agencia Española de Protección de Datos por las que se liquidan intereses de demora como consecuencia del tiempo en el que han estado suspendidas en sede judicial la ejecutoriedad de las sanciones que impone” ya que la liquidación correspondiente por los intereses de demora no es “un acto de recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, aparte de que, en la comunicación de la liquidación no solo se indicaba el plazo para efectuar el pago voluntario, sino que, acertadamente, se participaban los medios de impugnación, a saber, potestativamente mediante recurso de reposición ante la Directora de la Agencia -que es lo que se hizo- o directamente ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional”

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

Atendiendo a los artículos 35.1 LIRPF, 40.1 RD 439/2007 RIRPF y 4.1 y 3 RD 634/2015, RIS, de los apartados 1 y 3 del artículo 4 RIS se desprende la posibilidad de que en bienes usados la amortización máxima se multiplique por 2, admitiendo como depreciación efectiva en estos casos la resultante de aplicar el coeficiente mínimo y hasta el límite de computar por 2 el coeficiente máximo. Pero ello no supone que para determinar la ganancia patrimonial generada en la transmisión del bien usado, en el cálculo de la amortización mínima a descontar para determinar el valor de adquisición el coeficiente mínimo quede duplicado
La falta de acreditación por la oficina gestora de que la obligada tributaria se hubiera deducido una cantidad mayor determina, como indica la TS s. 20-11-2025, que proceda descontar del valor de adquisición únicamente la amortización mínima que, en este caso vendrá determinada por la aplicación del coeficiente mínimo del 1% sobre el valor de adquisición de la construcción.

I. SOCIEDADES

64) Vinculación. Socios directos e indirectos. El art. 18.2.a) sólo considera vinculados a los socios directos; a los socios indirectos se refiere el art. 18.2.f) (TEAC 19-2-26)

Atendiendo a lo dipuesto en el art. 41 LIRPF, en el art. 16.3 TRLIS y en el 18.2.a) y f) LIS, no es posible entender que en la letra a) del artículo 18.2 de la LIS ("Una entidad y sus socios o partícipes") se incluyan los socios indirectos. La letra a) del artículo 18.2 de la LIS, solamente contempla como vinculados a los socios o partícipes directos de una entidad.

Tampoco es posible entender que en la letra a) del artículo 16.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo -TRLIS-) ("Una entidad y sus socios o partícipes") se incluyera a los socios indirectos.

Considera este TEAC que es en la letra f) del artículo 18.2 de la LIS ("Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25% del capital social o de los fondos propios") donde deben entenderse incluidos los supuestos de participación indirecta, con independencia de que se trate de socios personas físicas o jurídicas, pues el artículo 41 de la LIRPF efectúa una remisión que determina que las reglas de vinculación sean de aplicación cualquiera que sea la naturaleza de los sujetos vinculados, esto es, tanto si son personas jurídicas como personas físicas. Cuando una de las partes vinculadas es una persona física, el hecho de que la letra f) del artículo 18.2 de la LIS se refiera a una "entidad" no es obstáculo para entenderlo aplicable a una persona física.

La interpretación conjunta de los apartados 3, 16 y 17 del artículo 27 de la Ley 19/1994 conlleva que, en un supuesto como el que es objeto de enjuiciamiento en este recurso, la disposición de la reserva para inversiones con anterioridad a la finalización del plazo de mantenimiento de la inversión dará lugar a que el contribuyente proceda a la integración, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes o en la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción en la base imponible o a la deducción en cuota. Mantener la reserva en balance no separada de otras reservas o mantener la reserva en balance sin que esté debidamente identificada constituye el elemento objetivo de la infracción tributaria grave prevista en el artículo 27.17.a) de la Ley 19/1994.

Señala el TEAC en el Fundamento de Derecho Tercero “in fine”: “en un supuesto como el que es objeto de enjuiciamiento en este recurso,en el que antes de la finalización de plazo de mantenimiento de la inversión no figura ningún tipo de reservas en el patrimonio del balance de la actividad, el cual está formado únicamente por los resultados del ejercicio que anualmente son traspasados al patrimonio personal del contribuyente”

IVA

66) Deducciones. Improcedente. Proveedor ficticio. No hay derecho a la deducción del IVA documentado en autofacturas con un proveedor ficticio (TEAC 27-2-26)

Atendiendo a lo dispuesto en los artículos 84.1.2.c) y 97.1 LIVA, En aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, recogida, entre otras, en sentencia de 22 de febrero de 2022, este TEAC considera que la determinación, en las autofacturas emitidas por el sujeto pasivo por aplicación del régimen de inversión de sujeto pasivo, deliberadamente, de un proveedor ficticio que impida comprobar la identificación real del proveedor que realizó la entrega de bienes deriva, ineludiblemente, en la denegación del derecho a deducir las cuotas de IVA soportadas y declaradas en dichas facturas y, todo ello, con base en el principio de neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Atendiendo a lo dispuesto en el artículo 103 LIVA y 119.3 LGT, la resolución aquí reseñada considera que la elección entre prorrata general y prorrata especial constituye una opción tributaria del sujeto pasivo, toda vez que la norma tributaria concede una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes; en este caso, a efectos de determinar el sistema de deducción de las cuotas soportadas de IVA. Así lo ha considerado el Tribunal Supremo en la sentencia de 3 de abril de 2024

68) Deducciones. Prorrata. Cálculo. En las entregas de inmuebles en expropiación forzosa son bienes afectos a la actividad y no quedan excluidas del cálculo de la prorrata (TEAC 27-2-26)

Reiterando el criterio del TEACr. 23.05.23 y atendiendo a lo dispuesto en los arts. 8.2.3 y 104.3.4 LIVA, las entregas de inmuebles como consecuencia de un proceso de expropiación forzosa constituyen entregas de bienes a efectos de la Ley del IVA, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 8.Dos.3º, las cuales están comprendidas en la actividad habitual de una empresa dedicada a la promoción inmobiliaria. Por tanto, no quedan excluidas del cálculo de la prorrata en aplicación del artículo 104.Tres.4º de la Ley del IVA.

Julio Banacloche Pérez

(30.03.26)

Por entero y sin condiciones

lunes, 30 de marzo de 2026

No hay comentarios:

Publicar un comentario