LA INTERPRETACIÓN FAVORABLE DE LAS NORMAS: LOS IMPUESTOS (2012-2019)
(Taller de tributación)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

FUENTES DEL DERECHO

Las fuentes del Derecho (1)

La Constitución es nuestra norma suprema y no una declaración programática o principal (TC s. 20.12.82). Lejos de ser un mero catálogo de principios de no inmediata vinculación y de no inmediato cumplimiento hasta que sean objeto de desarrollo por vía legal, es una norma jurídica, la norma suprema de nuestro ordenamiento y en cuanto tal, tanto los ciudadanos como todos los poderes públicos y por consiguiente también los jueces y Magistrados integrantes del poder judicial, están sujetos a ella (TC s. 28.04.82)

Establece el artículo 1 del Código civil: 1. Las fuentes del ordenamiento jurídico español son la ley, la costumbre y los principios generales del Derecho. 2. Carecerán de validez las disposiciones que contradigan otra de rango superior. 3. A costumbre sólo regirá en defecto de ley aplicable, siempre que no sea contraria a la moral o al orden público y que resulte probada. Los usos jurídicos que no sean meramente interpretativos de una declaración de voluntad, tendrán la consideración de costumbre. 4. Los principios generales del Derecho se aplicarán en defecto de ley o costumbre sin perjuicio de su carácter informador del ordenamiento jurídico. 5. Las normas jurídicas contenidas en los tratados internacionales no serán de aplicación directa en España en tanto no hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno mediante su publicación íntegra en el Boletín Oficial del Estado. 6. La jurisprudencia complementará el ordenamiento jurídico con la doctrina que, de modo reiterado, establezca el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar la ley. La costumbre y los principios generales del Derecho. 7. Los jueces y Tribunales tienen el deber inexcusable de resolver en todo caso los asuntos de que conozcan, ateniéndose al sistema de fuentes establecido.

La costumbre es la norma jurídica elaborada por la conciencia social mediante repetición de actos realizados con intención jurídica (TS s. 18.04.51). Los principios generales del derecho incluidos en la Constitución tienen carácter informador de todo el ordenamiento jurídico y participan de la fuerza derogatoria de la misma (TC s. 2.02.81) y han de estar reconocidos como tales en la ley o en la jurisprudencia (TS s. 12.06.80). Para que la Jurisprudencia tenga trascendencia normativa y eficacia como precedente son precisos: varias sentencias contestes expresivas de un criterio uniformemente reiterado; sustancial analogía entre los hechos; que en todos esos casos el se postule o exija la aplicación de la misma norma por convenirles de modo naturales, es decir que la “ratio decidendi” -no los “dicta”, ni los “argumentos”- sea la misma (TS s.15.02.82)

El artículo 7 LGT establece que los tributos se regirán: a) por la Constitución; b) por los tratados y convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y en particular, por los convenios para evitar la doble imposición, según el art. 96 CE; c) por las normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o supranacionales a los que se atribuya competencias en materia tributaria, según el art. 93 CE; d) por la LGT, por la leyes reguladoras de cada tributo y por las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria; e) por las disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las citadas normas y, en el ámbito local, por las ordenanzas fiscales. Tienen carácter supletorio las disposiciones generales del Derecho Administrativo y los preceptos del Derecho Común (v. art. 4.3 Cc). (nº 538)

Las fuentes del Derecho (2): las leyes

Aunque haya que considerarlo con reservas cuando se trata de analizar en la práctica las fuentes del Derecho y la jerarquía de las normas, parece conveniente y necesario, al menos, conocer y emplear los términos y los conceptos y distinguir unos de otros; por ejemplo: decreto legislativo, decreto ley, decreto; o norma, disposición general, ley; texto refundido, ley de bases. Más que de definiciones, se trata de aclaraciones.

Aunque el marco normativo tiene la Constitución como ley de leyes, como norma suprema del ordenamiento jurídico, político y social, se trata aquí de las normas de contenido jurídico con trascendencia tributaria. Y se debe empezar repasando el concepto de ley según una definición clásica: Ordenación racional para el bien común, solemnemente promulgada, por quien tiene encomendado el cuidado de la comunidad (Ordinatio rationis ad bonum commune, solemniter promulgata, ab eo qui curam habet communitate). De esa definición se puede deducir con facilidad: que las leyes sólo se aprueban por quien tiene esa potestad (art. 66.2 CE: “Las Cortes Generales ejercen la potestad legislativa del Estado…”); que se aprueban según lo establecido a tal efecto (arts. 81 a 92 CE: Título III, Capítulo II: De la elaboración de las leyes); y que deben ser razonables y procurar el bien común.

En esta regulación constitucional se incluye la de: a) “leyes orgánicas” (art. 81 CE: las relativas al desarrollo de los derechos fundamentales y de las libertades públicas, las que aprueben los Estatutos de Autonomía y el régimen electoral general y las demás previstas en la Constitución: así, el art. 93 CE establece que mediante LO se puede autorizar la celebración de tratados internacionales); b) “leyes de bases” (art. 82 CE: las Cortes delegan en el Gobierno la potestad de dictar normas con rango de ley mediante ley de bases -para textos articulados- o de ley ordinaria -para textos refundidos); c) la legislación delegada se realiza mediante decretos legislativos (art. 85 CE); “decretos-leyes” (art. 86 CE: en caso de extraordinaria y urgente necesidad el Gobierno podrá dictar disposiciones legislativas provisionales que inmediatamente se deben someter a debate y votación de totalidad al Congreso de Diputados).

Hay leyes que tienen su contenido limitado (art. 134.7 CE: La ley de presupuestos no puede crear tributos. Podrá modificarlos cuando una ley tributaria sustantiva así lo prevea). Hay contenidos que exigen ser regulados por ley (art. 133 CE: 1. La potestad originaria para establecer los tributos corresponde exclusivamente al estado, mediante ley. 2. Las Comunidades Autónomas y las Corporaciones locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes. 3. Todo beneficio fiscal que afecte a los tributos del Estado deberá establecerse por ley…). En el ámbito tributario se regula la reserva de ley (art. 8 LGT: Se regularán en todo caso por ley: a) La delimitación del hecho imponible… m) Los supuestos en que proceda el establecimiento de intervenciones tributarias de carácter permanente) Y hay limitaciones para algunas leyes (art. 1 LGT: Lo establecido en esta ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en las leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en vigor respectivamente en la Comunidad Foral de Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco). Fraude de ley (v. art. 6 Cc) es aplicar indebidamente una ley (de cobertura) en vez de la procedente (defraudada). (nº 539)

Las fuentes del Derecho (3): disposiciones administrativas

La Ley 50/1997, del Gobierno, modificada por la Ley 40/2015, regula (arts. 22 a 28) la potestad reglamentaria del Gobierno que la ejercerá de conformidad con los principios y reglas establecidos en la Ley 39/2015 (arts. 128 a 133). Dichos principios son: 1) necesidad y eficacia (existir una razón de interés general, con identificación clara de los fines perseguidos y ser el instrumento más adecuado para conseguirlo); 2) proporcionalidad (conteniendo la regulación imprescindible, constatando que no hay otras medidas menos restrictivas de derechos o que impongan menos obligaciones a los destinatarios); 3) seguridad jurídica (coherencia con el resto del ordenamiento nacional y de la UE, generando un marco normativo estable, predecible, integrado, claro y de certidumbre que facilite su conocimiento y comprensión y la actuación y toma de decisiones de personas y empresas); 4) transparencia (acceso sencillo, universal y actualizado a la normativa en vigor y a los documentos para su elaboración, según Ley 19/2013, sobre transparencia e información pública); y 5) eficiencia (evitando cargas administrativas innecesarias o accesorias y procurando racionalizar la gestión de los recursos públicos.

La potestad reglamentaria que corresponde al Gobierno se ejerce, por lo general, mediante Decreto y la que corresponde a los ministros se ejerce mediante Orden (arts. 4 y 24 LG). Las disposiciones administrativas se ajustarán al orden de jerarquía que establezcan las leyes. Ninguna disposición administrativa podrá vulnerar los preceptos de otra de rango superior (art. 128.3 Ley 39/2015, LPAC). Los reglamentos aprobados en desarrollo de las leyes no podrán alterar el contenido de estas, sino sólo aclararlas. El artículo 12.3 LGT regula la facultad de dictar disposiciones interpretativas o aclaratorias de las leyes y demás normas en materia tributaria que corresponde al Ministro de Hacienda y que obligan a todos los órganos de la Administración tributaria. Se publicarán en el boletín oficial que corresponda y podrán ser sometidas a información pública. Las normas de contenido tributario deben mencionarlo en su título (art. 9 LGT)

Las habilitaciones normativas contenidas en las leyes que permiten desarrollos reglamentarios no se deberían extender hasta el extremo que establezcan, eliminen o aumenten requisitos o condiciones que distorsionen o impidan la aplicación de la ley que desarrollan en los propios términos de su regulación.

No están incluidas en la potestad reglamentaria las resoluciones o instrucciones producidas por órganos de la Administración por las que se interpretan o se dan criterios de aplicación de las disposiciones generales (art. 12.3 párr. tercero LGT) en cuanto son de uso interno, en aras de los principios de coordinación y eficacia (art. 3 Ley 40/2015, LRJSP) y sin trascendencia general respecto de todos los administrados. Tampoco tienen naturaleza de norma jurídica las resoluciones de los tribunales económico administrativos aunque tengan efectos internos vinculantes (arts. 239.8, 242.4 y 243.5 LGT). Y, desde luego, tampoco tiene naturaleza normativa ni las contestaciones de la DGT a las consultas escritas de los administrados aunque vinculen a la Administración (art. 89 LGT), ni la información de valor previa a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles (art. 90 LGT) ni los acuerdos previos de valoración (art. 91 LGT). (nº 540)

Las fuentes del Derecho (4): los principios generales

En nuestro ordenamiento jurídico se establece (art. 9.3 CE) que la Constitución garantiza el principio de legalidad, la jerarquía normativa, la publicidad de las normas, la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales, la seguridad jurídica, la responsabilidad e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos. Se debe señalar aquí también lo que establece el artículo 31.1 CE: todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio. “Sistema” justo, no confiscatorio; “principios”, igualdad, progresividad.

A los principios de preferencia y sumariedad se refiere el artículo 53.2 CE referido al procedimiento para tutelar las libertades y derechos reconocidos en los artículos 14 y 15 a 29 de la Constitución. El artículo 53.3 CE establece que el reconocimiento, el respeto y la protección de los principios reconocidos en los artículos 39 a 52 CE (principios rectores de la política social y económica) informarán la legislación positiva, la práctica judicial y la actuación de los poderes públicos y sólo podrán ser alegados ante la Jurisdicción ordinaria según las leyes que los desarrollan. Es decir, no se da esa protección respecto de los principios regulados en el artículo 9.3 CE (que son los que la Constitución “garantiza”), tampoco para los principios que presiden la contribución tributaria (art. 31.1 CE). Y tampoco se protege los principios de preferencia y sumariedad que el artículo señala como propios del procedimiento de protección.

- Si con esa relatividad se pueden considerar los principios constitucionales, no parece que tengan mayor efectividad en su aplicación los incluidos en la larguísima relación del artículo 3.1 Ley 40/2015, RJSP: primero dice que las Administraciones Públicas actúan de acuerdo con los principios de eficacia, jerarquía, descentralización, desconcentración y coordinación; después añade que deberán respetar en su actuación y relaciones los siguientes principios: servicio efectivo a los ciudadanos; simplicidad, claridad y proximidad a los ciudadanos; participación, objetividad y transparencia de la actuación administrativa; racionalización y agilidad de los procedimientos administrativos y de las actividades materiales de gestión; buena fe, confianza legítima y lealtad institucional; responsabilidad por la gestión pública; planificación y dirección por objetivos y control de gestión y evaluación de los resultados d las políticas públicas; eficacia en el cumplimiento de los objetivos fijados; economía, suficiencia y adecuación estricta de los medios a los fines institucionales; eficiencia en la asignación y utilización de los recursos públicos; cooperación, colaboración y coordinación entre las Administraciones públicas.

- La ordenación del sistema tributario (art. 3.1 LGT) se basa en la capacidad económica de las personas y en los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad. La aplicación del sistema tributario (art. 3.2 LGT) se basa en los principios de proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales y asegurará el respeto a los derechos y garantías de los “obligados tributarios”. (nº 541)

Las fuentes del Derecho (5): Interpretación de las normas

Establece el artículo 3 del Código civil que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras (literal), en relación con el contexto (sistemática), los antecedentes históricos y legislativos (histórica), y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas (debate parlamentario), atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas (preámbulos, exposiciones de motivos). Y añade: La equidad (la aplicación de la justicia a cada caso concreto) habrá de ponderarse en la aplicación de las normas, si bien las resoluciones de los tribunales sólo podrán descansar de manera exclusiva en ella cuando la ley expresamente lo permita (así, art. 1103 Cc: La responsabilidad que proceda de negligencia es igualmente exigible en el cumplimiento de toda clase de obligaciones; pero podrá moderarse por los tribunales según los casos).

Procede la aplicación analógica de las normas (art. 4 Cc) cuando éstas no contemplan un supuesto específico, pero regulan otro semejante entre los que se aprecie identidad de razón; pero las leyes penales, las excepcionales y las de ámbito temporal no se aplicarán a supuestos ni en momentos distintos de los comprendidos expresamente en ellas.

- En el ámbito tributario se establece (art. 12 LGT) que las normas tributarias se interpretan con arreglo a lo dispuesto en el artículo 3.1 Cc (interpretación literal, sistemática, histórica, social y finalista). Si así debe ser respecto de la interpretación de las normas, respecto de la interpretación de las palabras, se establece que, en tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido técnico o usual, según proceda. Igualmente se regula una especie de interpretación oficial que puede hacer el Ministro mediante Orden o los órganos que tienen competencia para contestar con carácter vinculante (art. 88.5 LGT) consultas de los administrados y que igualmente vinculan a los órganos administrativos encargados de la aplicación de los tributos.

- Está prohibida la integración analógica (art. 14 LGT): para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. Parece, así, que no está prohibida la analogía para otros elementos de la obligación tributaria de pagar el tributo (valoraciones, base imponible) o para los que configuran la obligación de realizar pagos a cuenta.

- Distinto de la interpretación de las normas es la calificación (art. 13 LGT) de los hechos, actos y negocios a efectos de aplicar la norma procedente: las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho o negocio realizado, cualquiera que se la forma o denominación que los interesados le hubieran dado y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez. Al respecto es interesante recordar que los elementos de la obligación tributaria no pueden ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico privadas.

- Porque hay que calificar los actos y negocios es por lo que se regula la simulación tributaria (art. 16 LGT) que se declara en el acto de liquidación y que, aunque sólo tiene efectos tributarios, exige probar que la causa es falsa (arts. 1261 y 1274 a 1276 Cc) (nº 542)

Las fuentes del Derecho (6): la aplicación de las normas

La ignorancia de las leyes no excusa de su cumplimiento. El error de derecho producirá únicamente aquellos efectos que las leyes determinen (art. 6.1 Cc). Los actos realizados al amparo del texto de una norma que persigan un resultado prohibido por el ordenamiento jurídico, o contrario a él, se considerarán ejecutados en fraude de ley y no impedirán la debida aplicación de la norma que se hubiere tratado de eludir (art. 6.4 Cc).

En la nueva LGT (Ley 57/2003, de 17 de diciembre) ya no se regula el fraude de ley tributario (art. 24 LGT/1963), pero sería aplicable en los términos regulados en el Código civil por el carácter supletorio de sus normas (art. 4.3 Cc)

- Los derechos deberán ejercitarse conforme a las exigencias de la buena fe. La ley no ampara el abuso del derecho o el ejercicio antisocial del mismo. Todo acto u omisión que por la intención de su autor, por su objeto o por las circunstancias en que se realice sobrepase manifiestamente los límites normales del ejercicio del derecho, con daño para tercero, dará lugar a la correspondiente indemnización y a la adopción de las medidas judiciales o administrativas que impidan la persistencia en el abuso (art. 7 Cc). El abuso de derecho es una institución de equidad para la salvaguardia de los intereses que todavía no alcanzaron protección jurídica y precisa: lesión en el patrimonio, actitud pasiva del que lo sufre, la intención de dañar de quien lo causa, la fata de interés legítimo y la presencia de una mala fe o el ejercicio antisocial del derecho (TS s. 22.10.88). La inmoralidad o antisocialidad del daño, puede estar manifestada en forma subjetiva, cuando el derecho se actúa con la intención de perjudicar o, sencillamente, sin un fin serio o legítimo, o bajo forma objetiva, cuando el daño proviene de exceso o anormalidad en el ejercicio del derecho (TS s. 22.09.59)

Entre el fraude de ley y el abuso de derecho se regula (art. 15 LGT) el llamado “conflicto en la aplicación de la norma tributaria” que ni literal ni sistemática ni histórica ni socialmente se puede interpretar como un conflicto en la aplicación de la norma tributaria. Se trata de un conflicto entre la Administración y el administrado que ha realizado un hecho, acto o negocio, lícito y válido, tributando según lo previsto en las normas para ese acto, hecho o negocio. El conflicto surge cuando la Administración pretende seguir el inusitado principio de “la mayor tributación posible”, en cuanto que no cabe en Derecho regularizar la situación tributaria del administrado por incumplimiento tributario ni por defecto de calificación ni por simulación por causa falsa, ni por negocio indirecto, ni siquiera por fraude de ley. La ley establece que si la Administración considera que se ha evitado total “o parcialmente” la realización del hecho imponible (lo que es imposible, porque el hecho imponible se realiza o no) o se minore la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que la Administración aprecia que, considerados individualmente o en su conjunto, son notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido y que de su realización no resultan efectos jurídicos o económicos relevantes distintos del ahorro fiscal (al parecer, objetivo ilícito)y de los efectos que se hubieran obtenido por los actos o negocios usuales o propios. Así, la Administración elabora una relación de actos o negocios “aceptables” por su mayor tributación, y a cualquier otro le puede aplicar la norma que sería aplicable al acto o negocio no “impropio”. Y con sanción. (nº 544)

Las fuentes del Derecho (7): ¿fuentes del Derecho?

Desde luego, es posible distinguir lo que dicen las leyes, las precisiones jurisprudenciales, la interpretación administrativa y el criterio de los contribuyentes para su aplicación. También se debe considerar en que es necesario y conveniente dar información de las normas jurídicas y de su contenido, dar a conocer y comentar la doctrina de los tribunales y advertir de los criterios de actuación de la Administración. Posiblemente, esta última referencia -los criterios que sigue la Administración en sus actuaciones- sea la que más interés tenga para los contribuyentes y para los que hacen profesión de la enseñanza o del asesoramiento respecto de las normas tributarias y su aplicación, aunque, evidentemente, ni constituyen fuente de Derecho ni crean costumbre jurídica (art. 3 Cc). Ni siquiera la doctrina de los tribunales económico administrativo constituye jurisprudencia, porque ésta sólo emana de los tribunales de justicia, aunque es evidente que se trata de una doctrina cualificada en cuanto que, por una parte, procura la unificación en los criterios (v. art. 242 LGT) y de la doctrina (v. art. 243 LGT), en las resoluciones de los TEA; y, por otra parte, en cuanto doctrina reiterada, vincula a la Administración toda (v. art. 239.8 LGT).

En 1973 se publicó un novedoso, osado y profético trabajo de juventud de un profesor universitario sobre las consultas y las declaraciones tributarias como fuentes del Derecho. Con la humildad de quien conoce sus limitaciones y con la soberbia del que sabe que pondrá todo su empeño en superarlas, allí quedó lo dicho, asentado en el olvido y el desaprecio que merecía. Pero casi medio siglo después, en un “Taller de tributación”, volvió a la carga el ahora anciano tributarista. E inició su reflexión (parte primera de los “Talleres de tributación” sobre la que, luego, se trabaja estudiando la materia, recordando tallas artísticas más o menos conocidas, poniendo en común ideas y sugerencias sobre qué hacer, cómo hacerlo, aprovechando la experiencia del maestro de taller y los éxitos y errores de los veteranos y de los jóvenes asistentes) señalando dos aspectos para empezar a trabajar.

- Dice el artículo 89.1 LGT: “La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante… Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias…”. Posiblemente la ley quería decir “contestaciones” (de la DGT) y no “consultas” (de los administrados), pero ese reflejo freudiano facilita la tarea.

- Dice el artículo 108.4 LGT que los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones y demás documentos presentados se presumen ciertos para ellos; establece el artículo 119.3 LGT que las opciones que se deben ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no se podrán rectificar con posterioridad salvo que sea dentro el plazo reglamentario de declaración; y el artículo 120.3 LGT regula un procedimiento para que el administrado pueda rectificar sus autoliquidaciones, en cuanto no se le admita declaraciones sustitutivas (art. 122 LGT). (nº 546)

Las fuentes del Derecho (8): ¿las leyes?

En la jerarquía de las normas jurídicas no hay ninguna norma por encima de la ley. Ciertamente, hay leyes que se declaran inconstitucionales y, por tanto: se anulan eliminando sus efectos, protegiendo las situaciones que hubieran alcanzado firmeza (como en el art. 14.7 TR LITP sobre efectos de diferencias entre el valor declarado y el comprobado); o perdiendo su vigencia desde la declaración de inconstitucionalidad (como en la Ley 44/1978, del IRPF, en cuanto a la tributación conjunta obligatoria que determinó la regulación de la opción por la Ley 20/1989; y no faltan las que se mantienen en vigor condicionadamente (como en la Ley 10/1985 de reforma de la LGT). También es verdad que hay leyes de contenido limitado, como las que aprueban los presupuestos (que no pueden crear tributos ni modificarlos si no lo autoriza otra ley, art. 134.7 CE) y fue una práctica viciosa la aprobación de las llamadas “Leyes de Acompañamiento” que se aprobaban para evitar esas limitaciones. Y, desde luego, está limitada por su finalidad la delegación legislativa (arts. 82 y 83 CE: leyes de bases y articuladas y textos refundidos) y están condicionados (art. 86 CE) los decretos leyes que sólo se pueden aprobar en caso de “extraordinaria y urgente necesidad”, lo que debiera permitir que se considerara como abuso y fraude a los principios del Estado de Derecho incumplir esa premisa.

Se trataba de esto en un Taller de Tributación cuando un participante señalaba lo inútil de dedicar esfuerzos a ese asunto porque el repaso de la producción de normas legales en los últimos tiempos pone de manifiesto que o no hay reacción social ni jurídica contra excesos, abusos, desviaciones o no se producen. Aun así, aprovechando la pausa del café y sin computarla como hora extraordinaria, se recordaron casos curiosos de anomalías legales. Uno se refirió a aquella regulación de la inversión del sujeto pasivo en el régimen especial de oro de inversión en la LIVA que se refirió a un precepto inexistente en la Ley 17/1985 y que los tribunales consideraron un error irrelevante (AN ss. 12.11.07, 21.11.07, entre otros muchos). Otro participante planteó el contraste entre la definición de ley como “ordenación racional” y la posible arbitrariedad, si se considera el fundamento para corregir la progresividad en el IRPF (v. art. 31 CE) en la tributación de rentas generadas en más de un año y percibidas de una vez: la Ley 44/1978 reguló la anualización (calcular la renta anual media, sumarla a la base liquidable regular, calcular la cuota, determinar el tipo medio de gravamen y aplicarlo al resto de la renta irregular), pero se abandonó el método por complicado (dividir, sumar, multiplicar) y se optó por aplicar un tipo fijo a la parte irregular de la base imponible. Lo arbitrario se produjo cuando la irregularidad en los “rendimientos” se refirió a generación de la renta en más de dos años, cuando es indiscutible que la progresividad se debe corregir respecto de más de un año (que es el período impositivo general).

Un participante en el Taller dejó pensativos a los demás señalando que se regula que el IVA se devenga (art. 75.2 LIVA) al tiempo de los cobros anticipados que se producen antes de la realización del hecho imponible; pero antes de la realización del hecho imponible no hay sujeción al impuesto porque no ha nacido la obligación tributaria (art. 20 LGT). No lo remedia el artículo 21.1 LGT (“el devengo es el momento en que se entiende realizado…”), porque la LIVA reconoce que es “antes” de la realización. (nº 548)

Fuentes del Derecho (9): ¿normas administrativas?

Establece la Constitución: “El Gobierno… Ejerce la función ejecutiva y la potestad reglamentaria de acuerdo con la Constitución y las leyes” (art. 97 CE). Así se establece en el artículo 128 de la Ley 39/2015, LPAC, que termina ordenando que las disposiciones administrativas se ajustarán al orden de jerarquía que establecen las leyes, de modo que ninguna disposición administrativa puede vulnerar los preceptos de otra de rango superior. Las disposiciones “administrativas” (decretos del Gobierno, órdenes ministeriales, instrucciones, circulares, resoluciones…) no son “legislativas” (leyes aprobadas por las Cortes Generales), sino actos de disposición con carácter general (sin destinatario individual) de la Administración. El artículo 47.2 de la Ley 39/2015, LPAC, establece que serán nulas de pleno derecho las disposiciones administrativas que vulneren la Constitución, las leyes u otras disposiciones administrativas de rango superior, y las que establezcan la retroactividad de disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales.

En un “Taller de tributación” se recordaba la buena regla clásica (y, por tanto, actualmente abandonada): “leyes claras y cortas; reglamentos procedimentales”. En este sentido debería ser de lectura y estudio obligados el artículo 129 Ley 39/2015, LPAC, que regula las condiciones y limitaciones del ejercicio de la potestad reglamentaria, con detenimiento en cada principio: necesidad, eficacia, proporcionalidad, seguridad jurídica, transparencia y eficiencia. Y establece que en la exposición de motivos de los proyectos de ley y en los preámbulos de los proyectos de reglamento debe quedar suficientemente justificada su adecuación a esos principios.

Aun así, tanto el principio de legalidad como el de seguridad jurídica (art. 9.3 CE) se deberían aplicar con tal rigor que, por una parte, debería quedar reducida al mínimo la habilitación reglamentaria (v. art. 129.4 in fine Ley 39/2015) que, de hecho, termina trasladando a los reglamentos la regulación de lo que es materia reservada a la ley (como los requisitos y condiciones para que se puedan aplicar exenciones, bonificaciones o regímenes especiales de tributación); y que, por otra parte, permite oficializar interpretaciones de la ley que no tienen mayor fundamento ni racional ni de otra naturaleza que la que pudieran hacer los administrados. Leer la regulación actual, legal y reglamentaria, de los impuestos es comprobar una deslegalización generalizada.

Así, en cada impuesto no sólo se hace depender la aplicación de un precepto legal de lo que se establezca reglamentariamente, sino que, además, al final de la ley se incluye una disposición habilitando al Gobierno para dictar normas para su desarrollo y aplicación. La degradación normativa llega en algún caso a convertir una “Resolución” en la norma básica para poder aplicar una reducción de la base imponible, como ocurre en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT. En el IVA las resoluciones interpretativas, publicadas en el BOE durante los años 1986 y 1987, eran la guía segura para aplicar el nuevo impuesto. Y en esto también hubo degradación normativa respecto de los precedentes porque, en la aplicación de los nuevos impuestos, se consideró ajustado a Derecho aprovechar la regulación de la función interpretativa por Orden ministerial (art. 18 LGT/1963) para incluir en las respectivas (IRPF, 1981; IS, 1982) las contestaciones vinculantes de la DGT. (nº 550)

DOCTRINA DE LOS TRIBUNALES

IRPF

Exenciones. Incapacidad. Está exenta la pensión por incapacidad permanente y fue improcedente la retención practicada (AN 19-2-14)

Exención. Cese. Exención procedente en la indemnización por finalización de contrato de obra o de servicios porque surge ex lege y es obligatoria (AN 17-7-13)

Exenciones. Cese. Alta dirección. Procedente. Aplicando el art. 7.e) LIRPF, aunque TS s. 13.06.12 declaró la no exención porque el RD 1382/1985 no establecía mínimos ni máximos obligatorios, a la vista de TS s. 22.04.14, del pleno de la sala lo Social, para unificación de criterio, en el cese de alta dirección cuando hay desistimiento del empresario, hay derecho a la indemnización de 7 días por año de trabajo hasta el límite de 6 mensualidades, luego esa cuantía está exenta (TS 5-11-19)

Exenciones. Despido. En el despido improcedente de deportista la indemnización mínima prevista en el art. 15 RD 1006/1985 está en todo caso exenta y no procede retención (TS 22-11-12)

- En las indemnizaciones a jugadores de fútbol el límite exento es el garantizado en el RD 1006/1985 sin que quepa la equiparación con el despido de personal de alta dirección (AN 18-1-12)

Exenciones. Trabajos en el extranjero. Aplicando el art. 7. p) LIRPF, en los rendimientos percibidos por funcionario o personal laboral destinado en organismo internacional del que España forma parte, no impide la exención que los trabajos efectuados en el extranjero por los perceptores de los rendimientos tengan como destinatarios, además de la entidad u organismo internacional fuera de España -en este caso el Banco Central Europeo- ni viajes puntuales para coordinación y revisión (TS 28-3-19, dos). A los rendimientos obtenidos por funcionarios y personal laboral en comisión de servicio para supervisión y coordinación en organismos internacionales de los que España forma parte, se les puede aplicar la exención del art. 7, p) LIRPF si los trabajos se realizan en el extranjero y benefician al organismo aunque también al trabajador y a otras entidades y sin que sea necesario que los viajes al extranjero sean prolongados o continuados (TS 9-4-19). La exención del art. 7.p) LGT se aplica a los funcionarios o personal laboral destinados en comisión de servicios en organismos internacionales en el extranjero de los que España forma parte, si los trabajos se realizan fuera de España y son en beneficio de los organismos aunque también lo sean beneficio del empleador del trabajador, sin que esté prohibido que consistan en supervisión o coordinación y sin exigir que los viajes al extranjero sean prolongados o de forma continuada sin interrupción (TS 24-5-19)

Exenciones. Trabajos en el extranjero. Requisitos. Erró el TEAC al aplicar un prorrateo que no está en la ley y el TSJ al considerar que el art. 7.p) exige dos compañías: la empleadora, residente y la no residente para la que se prestan los servicios, porque el beneficio no es a sociedades, sino a trabajadores. En este caso, no se aplica la exención porque los trabajos no se realizaron en el extranjero (TS 20-10-16)

Exenciones. Trabajos en el extranjero. Fuerzas armadas. Aplicando el artículo 7, p) LIRPF, están exentos los servicios de los miembros de las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad en otros Estados de la UE en el marco de la Misión FRONTEX, porque el trabajo se entiende realizado en el Estado de ayuda; y lo mismo se aplica en servicios fronterizos cuando hay convenio entre el Estado ayudado que no es de la UE y otro que lo es (TEAC 16-1-19, unif. crit.)

Exenciones. Maternidad. Procede la exención: a) porque lo dice la Exp. Mot. Ley 62/03; b) gramática: “también estarán exentas” las prestaciones de maternidad de las CCAA; c) sistemática: art. 77 RDLeg 8/2015 regula la protección de la maternidad (TS 3-10-18)

Imputación temporal. Opción. Aunque el art. 14.1.c) y 2.d) LIRPF regula la opción en la imputación de operaciones a plazo, no se ejercitó en plazo, contra art. 119 LGT, TS ss. 5.07.11 y 20.4.12; se puede optar en la comprobación, AN ss 20.06.12 y 3.10.12, aunque no en un procedimiento de revisión; se le debió permitir al liquidar, porque en este caso no se trataba de una condición suspensiva, sino de pagos aplazados: renta según se cobra (AN 24-1-18)

Operaciones vinculadas. Valoración. Si hubo una comprobación de valores por una CA a efectos del IAJD, ese valor se aplica en el IRPF a efectos de esa operación vinculada (TS 18-6-12)

RT. Renta irregular. Fueron renta irregular los rendimientos percibidos porque los incentivos y los objetivos fueron fijados por el consejero delegado autorizado para establecer nuevas condiciones en el contrato para percibir incentivos extraordinarios (AN 17-4-13). Si existía un contrato de incentivos o de permanencia, AN s. 16.03.16, aunque no se hubiera elevado a escritura pública, la renta fue irregular (AN 14-9-16). En la retribución plurianual por consecución de objetivos en cuatro años, procede la reducción del 40% por renta irregular y la Administración no se ajustó a Derecho cuando, después de haber aceptado la rectificación de autoliquidaciones a los demás consejeros no lo admitió para los dos nuevos sin motivar tampoco el cambio de criterio, habiendo ignorado el TEAC esa alegación (AN 8-11-16, dos)

- La indemnización ligada a rendimientos empresariales plurianuales es rendimiento irregular con reducción del 40%: bonus de 5 veces el salario si se consigue el objetivo en el plazo señalado (AN 8-3-17)

RCInm. Arrendamiento de vivienda. Cuando el arrendatario de la vivienda es una persona jurídica, se aplica la reducción del art. 23 LIRPF, TSJ Galicia s. 3.06.15, TSJ Cataluña ss. 17.07.12 y 21.02.14, TSJ Madrid ss. 18.04.13 y 23.04.13, si se acredita el destino como vivienda de determinadas personas físicas (TEAC 8-9-16)

RA. Empresa. Arrendamiento de inmuebles. Tener un local afecto y una persona empleada no es por sí mismo, prueba de actividad, lo es la de la ordenación por cuenta propia. En este caso se probó que la actividad de arrendamiento de varios inmuebles estaba a cargo de la contractualmente empleada con esa finalidad (AN 11-12-13)

RA. Rendimiento. IVA/IRPF. Lo dicho para el IVA, TS ss. 19-2-18, dos, 21-2-18, es igual a efectos del IRPF. Según TS s. 27.09.17 y TJUE s. 7.11.13, si se comprueba la existencia de operaciones no declaradas ni registradas, en la regularización no procede calcular la BI considerando que no se repercutió el IVA si así se convino entre partes y no es posible al vendedor recuperar del adquirente el IVA; armadores y cooperativa; procede la regularización, pero no el aumento de base (TS 19-2-18)

RA. Gastos. Atenciones. Son gastos corrientes el reparto de entradas por el torero a periodistas y medios y a otras personas clave en la contratación de corridas (TS 3-7-12)

RA. Gastos. Actividad profesional en vivienda. La cuota del IBI y los gastos de comunidad se pueden deducir en proporción a la superficie de la vivienda afecta a la actividad; ese criterio no sirve para los gastos por suministros a la vivienda, pero sí un criterio combinado de superficie, días laborables y horas de trabajo en la actividad (TEAC 10-9-15)

RA. Estimación directa simplificada. La interpretación conjunta de los artículos 30 LIRPF y arts. 28 y 29 RIRPF respecto de la exclusión de la estimación simplificada por 3 años cuando se excede de 600.000 euros, no exige que no se supere en ninguno de esos años: para poder volver a la estimación simplificada es suficiente que en el tercero no se supere, aunque se superara en los otros (TS 23-3-18)

RA. Rendimiento irregular. Abogados. En aplicación del art. 32.1 LIRPF no se está a lo que ocurre en el sector, sino individualmente: fue irregular y se aplica la reducción del 40% en los rendimientos por cuatro procesos judiciales que duraron más de 2 años, en situación aislada y esporádica respecto de los demás rendimientos del período (TS 20-3-18, dos). Aplicando el art. 32.1 párr. tercero LIRPF, no se debe estar a las características del sector o de la actividad, sino a cada rendimiento: procede la reducción del 40% porque se trataba de rendimientos en procedimientos expropiatorios aislados y episódicos (TS 16-4-18)

- Se considera rendimiento irregular si el asesoramiento o litigio se prolonga en el tiempo más de dos años y se perciben en un único período; la excepción del art.32.1 párr. tercero LIRPF que excluye los que así se obtenga de forma habitual o regular se debe hacer respecto de cada sujeto pasivo y no del sector, TS ss. 19.03.18, 20.03.18 y 16.04.18; situado un rendimiento en el párrafo primero es carga probatoria de la Administración que concurren las circunstancias del párrafo tercero (TS 6-6-19)

- Según doctrina TS, ss. 15.07.04 y 1.02.08, es irregular la renta de un abogado si el esfuerzo para generarla se prolonga más de un ejercicio fiscal y se ingresa en un solo ejercicio (AN 18-9-13)

RA. EO. Ayudas PAC. Si se califica como rendimiento la ayuda directa de pago único de la PAC se entiende que existe actividad agrícola o ganadera puesto que recibe ingresos por subvenciones corrientes y cabe aplicar EO si procede; pero el índice no sería el de la actividad que dio origen a la ayuda porque ap. 2.1.párr. seg. De instrucciones de las OO reguladoras de la EO establece que la ayuda se acumula a los ingresos; y no hay otro ingreso el índice es el 0,56 (TEAC 4-2-16, unif. crit.)

Ganancias. Inexistentes. Galicia. La apartación en el derecho civil de Galicia, Ley 2/2006, de 14 de junio, no produce pérdidas ni ganancias, art. 33.3.b) LIRPF, porque ese pacto sucesorio determina, TS s. 9.02.16 en casación por interés de ley, una adquisición mortis causa (TEAC 2-3-16, cambio criterio)

Ganancias. Inexistente. Administración de Loterías. No hubo ganancia porque no hubo transmisión cuando, por aplicación de la DA 34ª Ley 26/2009, se constituyó una SL pasando del régimen concesional al régimen privado mercantil (TEAC 10-9-19)

Ganancias. Inexistentes. Si se compran participaciones sociales para adquirir la actividad económica con estipulación simultánea de venta de inmuebles a sociedades familiares que los alquilarían al adquirente de las participaciones no hay renta por la adquisición de un “derecho innominado” de vender los inmuebles a sociedades familiares por precio inferior al de mercado con el compromiso de éstas a arrendar (AN 1-2-12, 8-2-12)

- Si se vende una finca con condición resolutoria si no se paga el precio, su efecto es retroactivo, art. 1504 Cc y TS s. 18.10.04. Se anula la liquidación sin que se pueda obligar como pretendía el TEAC a un recurso extraordinario de revisión que, evidentemente, prosperaría (AN 29-10-14)

- No se transmitió un derecho a reclamar la propiedad, sino una participación en la propiedad de incierto reconocimiento por otros propietarios; no hubo ganancia injustificada, sino transmisión onerosa y precio de adquisición cierto (AN 23-5-18)

- Como en AN s. 23.05.18, la liquidación estaba tan mal motivada que el recurrente cree que se imputó una ganancia injustificada, pero no fue así: en 2003 se transmitió en contrato privado, ratificado en escritura de 2009 que acredita el pago anticipado, no un derecho a adquirir, a reclamar, un derecho que se dice que ya se tenía, sino una cuota parte de la propiedad. Y ese derecho debió valorarse antes de 2009, lo que no ocurrió y lo que hace que la liquidación no se ajuste a derecho (AN 20-6-18)

Ganancia. Exenta. Intereses. Los intereses compensatorios por retraso en el pago de una indemnización exenta, art. 7 LIRPF, es renta exenta, porque son obligación accesoria que sigue el tratamiento de la principal (TEAC 10-5-18, unif. crit.)

Ganancias. Injustificadas. Inexistentes. No fueron ganancias injustificadas las entradas de divisas en cuentas bancarias coincidentes con las fechas de actuaciones en Hispanoamérica (TS 3-7-12)

- Hubo empecinamiento en la Administración al no admitir la justificación de dinero en efectivo para adquirir pagarés, llegando a proponer sucesivamente tres liquidaciones distintas por negarse a valorar las pruebas documentales aportadas por el recurrente (AN 14-6-17)

Ganancias. Injustificadas. Imputación temporal. Aplicando el art. 37.2 LIRPF, las ganancias injustificadas se imputan al período en que la Administración las descubre y se integran en la BI general; para que no sea así basta con probar que se era titular de recursos -en este caso dinero en cuentas- desde fecha anterior al período de prescripción, sin que sea preciso identificar la fuente o el origen de procedencia de esos bienes o derechos (TS 18-3-19)

Ganancias. Disolución de sociedad. Improcedente. En disolución de sociedad con pago en especie de la cuota de liquidación se aplica el art. 134.4 LGT cuando el valor de mercado estimado en la sociedad se aplica al socio éste puede impugnarlo o pedir la tasación. Como el cónyuge en gananciales no fue parte en el procedimiento se debe anular y retrotraer (TEAC 8-1-15)

Ganancias. Imputación temporal. En la permuta de terreno por construcción futura la ganancia, al transcurrir más de un año, se entiende obtenida según los cobros, es decir al recibir la edificación (TS 26-10-12)

- Ganancias. Cálculo. Si en la venta de participaciones de una SIM la negociación bursátil fue irreal, no procede considerar que por la diferencia de valor hubo una transmisión en parte onerosa y en parte lucrativa como pretende la Inspección, sino que se debe aplicar la regla de valoración, art. 35 LIRPF, de participaciones no negociadas (AN 26-12-12)

Ganancias. Exentas. Reinversión. Vivienda. En la reinversión en vivienda antes de los dos años de la transmisión de la que se tiene no es preciso el empleo de los fondos obtenidos por la transmisión pudiendo emplear otros de que se dispusiera (TEAC 11-9-14)

Reducciones. Anualidades por alimentos. El tratamiento de los arts. 64 y 75 Ley 36/2006 para las anualidades por alimentos de los hijos fijadas judicialmente es aplicable al cónyuge que ostente la guarda y custodia compartida que también puede aplicar el mínimo por descendientes (TEAC 11-9-14)

RT. Reducciones. Pensiones. En la aplicación de la DT 2ª Ley 35/2006, respecto de las pensiones de empleados de CTNE pagadas por la SS al asumir los compromisos de la extinguida mutualidad, siendo requisito para aplicar la reducción del 75% que las aportaciones no hubieran podido ser objeto de reducción o minoración en la BI, sólo se aplica a la parte correspondiente a aportaciones anteriores a 1979 (TEAC 5-7-17)

Deducciones. Adquisición de vivienda habitual. Aplicable. La deducción del art. 68 LIRPF es aplicable a un contrato de adhesión firmado con una Cooperativa de viviendas por el que el socio se compromete a adquirir la propiedad de una vivienda habitual mediante el ejercicio de una opción de compra siendo lo abonado a cuenta del pago del precio. No hay equiparación con el art. 55 RIRPF, pero este precepto es desarrollo del art. 68 LIRPF, porque si no sería ilegal, y hay derecho a la deducción regulada por la CA de Madrid para adquirir vivienda habitual mediante un arrendamiento con opción de compra de duración de 10 años (TS 13-3-19)

- Si se desmiembra el dominio por acto “inter vivos”, el nudo propietario no puede deducir por adquisición de vivienda; sí podría si tratándose de la vivienda de los cónyuges, muere uno y se produce la desmembración “mortis causa” continuando como vivienda del supérstite (TEAC 8-5-14, unif. crit.)

- Para aplicar la deducción por rehabilitación de vivienda, art. 68.1 LIRPF, no exige que fuera la vivienda habitual cuando se realice la obra (TEAC 3-7-14)

- Para el cómputo de tres años, en la adquisición proindiviso de la vivienda en que se ha residido ininterrumpidamente lo relevante es cuando se adquirió la cuota parte individual y no el 100% por división de la cosa común, disolución de sociedad de gananciales, extinción del régimen de participación, disolución de comunidad o separación de comunero (TEAC 10-9-15)

Retenciones. Imputación. Si los rendimientos se cobran en un período posterior al de devengo, en cuanto que no se puede deducir retenciones antes de que nazca la obligación de retener, el derecho nace cuando se abonen o satisfagan, sin perjuicio del art. 95 LIRPF, porque, si se abonan sin retención o con menor retención de la debida, el perceptor puede deducir la procedente. Por tanto: si al cobrar aún no se ha presentado la autoliquidación, se incluye tanto el rendimiento como la retención; y si ya se presentó, como al hacerlo aún no se había soportado la retención, hay que pedir la rectificación de la autoliquidación (TEAC 27-9-12)

Retenciones. Regularización improcedente. Enriquecimiento. Hay enriquecimiento injusto en la exigencia al retenedor cuando el contribuyente había pagado la cuota (TS 13-6-12). Si el retenedor no retuvo o retuvo menos, en la exigencia del ingreso, respecto de lo sucedido con el preceptor de renta del trabajo, corresponde a la Administración probar que no hay enriquecimiento injusto por aplicación del principio de facilidad probatoria (TS 5-11-12). Hubo enriquecimiento injusto en las liquidaciones por retenciones no por doble pago, sino porque la retención exigida no pudo ser deducida por el sujeto pasivo (TS 28-11-12)

Retenciones. Comprobación. Interesados. En la comprobación al retenedor sobre las retenciones que debió practicar e ingresar, se debería haber citado a los empleados y haber regularizado la renta de los incumplidores quedando así regularizada la retención, TS ss. 16.07.08; después de las autoliquidaciones de los empleados no cabe exigir retenciones al retenedor, aunque sí sanciones o intereses por el incumplimiento o el daño financiero, pero en este caso, teniendo todos los datos, la Administración -D. Foral y AEAT-, faltando al principio de buena administración, no hizo nada en dos años para informar a los profesionales de derecho a pedir la devolución, TS s. 7.12.09 (TS 17-4-17)

Pagos a cuenta. Regularización. Fue improcedente la anulación del ingreso a cuenta, que es un anticipo de cuota, porque el rendimiento era imputable a otro período, sin permitir restar los pagos a cuenta soportados: así se paga más cuota y por una retribución improcedente sin tener en cuenta el cambio de la Tarifa aplicable. Es la Administración la que debe rectificar los períodos posteriores (AN 16-5-18)

Gestión. Liquidaciones. Anulación. Si se anula las liquidaciones a la sociedad escindida por existencia de motivos económicos válidos, se debe anular la resolución del TEAC que confirmó la liquidación a los socios (AN 13-3-13). Si la regularización tuvo como causa las actas a la sociedad escindida, anuladas éstas por considerar que existía motivo económico válido, se anula la resolución y la liquidación (AN 17-4-13)

I. SOCIEDADES

Renta inexistente. La entidad que gestiona derechos de la propiedad intelectual en nombre propio y por cuenta ajena en interés de los autores no obtiene así renta propia aunque en algún caso no se conozca al autor o exista prescripción (TS 4-10-12)

- En la adquisición de acciones propias para su amortización no hay rentas positivas ni negativas para la adquirente aunque sea por permuta porque el art. 10.3 LIS, como regla especial prevalece sobre las reglas de valoración (AN 1-3-12)

Ingresos. Inexistentes. Si la entidad actuó como operador urbanístico a cambio de metros edificables, no es permuta, art. 1538 Cc, sino venta de suelo según contrato que obligaba a transmitir a los propietarios que no pagaban los costes de urbanización. La Inspección actuó sin base jurídica alguna sólo para aprovecharse del ejercicio de la potestad de valoración que se regula en el art. 15 LIS (AN 24-1-13)

Ingresos. Justificados. No había incremento por deuda inexistente, porque se ha probado que el desembolso se hizo después de la inversión y no había por qué ligar la provisión por depreciación de valores en un año con la fusión en el siguiente (AN 2-3-17)

Renta. Justificada. Improcedente liquidación al mantener la Inspección que eran deudas inexistentes a pesar de la numerosa documentación aportada que no sometió a crítica. La sanción es improcedente y, además, no estaba motivada (AN 6-3-14)

Ingresos. IVA incluido. En operaciones no declaradas ni facturadas descubiertas por la Inspección, el IVA se entiende incluido si:1) no se mencionó en el pacto; 2) el vendedor era sujeto pasivo; 3) sin posibilidad de repercutir al adquirente el IVA liquidado (TS 12-3-18 y 21-3-18)

Ganancias. Cálculo. Si en la adquisición de acciones se pactó la disminución del precio si las sociedades adquiridas debían incurrir en gastos o inversiones, habiendo sido así, la ganancia se calcula respecto del precio reducido (AN 18-10-13)

Gastos. Naturaleza. No costes. El abono de cantidad para la construcción de un nuevo atraque fue un gasto porque, de no hacerse, no se habría obtenido la concesión, cumpliendo, art. 1274 Cc, la causa de los contratos onerosos (AN 11-11-19)

Gastos. Realidad. Deducibles. Procedía deducir los gastos abonados a otra sociedad por la mediación en determinados establecimientos hoteleros que, además, se comprobó que por tales ingresos se había contabilizado y tributado (AN 17-1-13). Fueron reales los servicios de mediación inmobiliaria, cuya posibilidad estaba prevista en el contrato y que se facturaron, contabilizaron y cobraron por entidad con ese objeto social (AN 18-9-13)

Gastos. Deducibles. Abandono de explotación. Fue procedente la dotación para la cobertura de gastos por abandono de explotación de carácter temporal porque el plan contiene los gastos presumibles si se retirara de las instalaciones de la central térmica de ciclo combinado (TS 12-6-13)

Gastos. Intereses de acta. Los intereses por acta de IVA se deducen al ser firme la liquidación y no en el ejercicio al que corresponde la liquidación (AN 25-7-13)

Gastos. Deducibles. Comisiones. Se admite la deducción de gastos por comisiones a representantes externos aunque su pago se acreditó sólo con talones nominativos, porque se aportaron los contratos (AN 12-12-13)

Gastos. Necesidad. Existente. Los gastos para adquisiciones para empleados y clientes son deducibles si son gastos necesarios para obtener ingresos y se justifican con factura completa (AN 4-10-12)

Gastos. Deducibles. Liberalidad. Inexistente. Fue gasto deducible y no liberalidad la indemnización por resolución de contrato de distribución en exclusiva al existir causa onerosa habiéndose probado suficientemente que estaba obligado al pago (AN 2-2-12). Existiendo justificante y contabilización corresponde a la Administración la prueba de que se trata de una liberalidad y esa mera calificación constituye falta de motivación (AN 22-11-12). No hubo liberalidad porque se ha probado que la sociedad tenía un derecho sobre una finca de la familia: lo pagado en factura retribuye el derecho preexistente (AN 20-6-13)

Gastos. Deducibles. Atenciones. Los gastos de comida, alojamiento y cesta de navidad a los socios de la cooperativa son deducibles porque son socios y clientes (AN 10-6-19)

Gastos. Deducibles. Administradores. Las retribuciones a consejeros, cumpliendo los requisitos mercantiles, encajan sin dificultad en el concepto de gasto deducible, incluso por la vía de la distribución de resultados (TS 6-5-13)

- Son deducibles las retribuciones a los administradores mediante participación en beneficios, aunque se contabilicen como distribución (AN 5-5-16)

Gastos. Deducibles. Asesoramiento inmobiliario. No habiendo probado la Inspección que los de asesoramiento inmobiliario estaban directamente relacionados con la adquisición del inmueble, se considera gastos deducibles y no mayor coste (AN 16-10-14)

Gastos. Deducibles. IVA. Inspección íntegra. Eliminado por la Inspección el gasto por IVA no deducible por haberse contabilizado en una cuenta del grupo 4 en vez de en una del grupo 63, por el principio de inspección integral, se debió regularizar también la situación consiguiente (AN 26-10-18)

Gastos. Deducibles. IVA. El IVA fue deducible como gasto porque la incorrecta actuación inspectora lo convirtió en no repercutible, soportándolo indebidamente (TS 12-7-12)

Gastos. Prueba. Las condiciones del préstamo sin garantías, según dictámenes de dos catedráticos, fueron razonables y acordes con el mercado y la planificación de plazos coherente con los objetivos de la empresa (TS 21-12-17)

- No estaba motivada la resolución porque no se pidió retroacción, sino entrar en el fondo: respecto de los gastos por anuncios, se acepta el dictamen de perito que ilustra sobre los “duty free” como mercado específico en las áreas de tránsito en los aeropuertos internacionales (AN 5-10-17)

Gastos. Facturas. Suficientes. Son deducibles los gastos de reparación de autobuses facturados a la empresa de transporte aunque no se aporten albaranes ni hojas de entrega (AN 31-10-12)

Gastos. Deducibles. Seguridad Social extranjera. Se admite la deducción de los gastos por Seguridad Social francesa de los trabajadores desplazados a España (TS 21-11-13)

Gastos. Fondo de comercio. Para deducir el fondo de comercio financiero en una fusión se debe probar el sometimiento a un tributo en un Estado de la UE aunque no resultara cantidad a pagar (TS 10-7-13). Fue deducible la amortización del fondo de comercio derivado de una fusión en la que la absorbente tenía el 100% de la que desaparece y ésta se había acogido al régimen especial, art. 103.3 LIS, con motivo de una ampliación de capital (TS 14-10-13). Amortización procedente cuando la absorbente tenía el 100% de la entidad que desaparece y que se había acogido en operación previa de ampliación de capital al régimen especial (TS 21-11-13)

- El valor teórico contable del fondo de comercio es el resultante en el momento de la compra de las acciones (AN 24-1-13)

- Si a través de una no residente se adquiere una participación en otra no residente operativa, art. 20 bis LIS, cabe deducir el fondo de comercio financiero existente en la no residente indirectamente participada si se acredita que cuando se adquirió la participación directa en la no residente parte del precio se correspondía con un fondo de comercio financiero existente en la sociedad operativa indirectamente participada (TEAC 26-6-12)

Gastos. Deducibles. Regularización. No cabe rechazar la deducibilidad de gastos mediante análisis en bloque y por sistema de muestreo y distribución de claves (AN 24-10-13)

Libertad de amortización. Opción. La libertad de amortización, art. 11.2 TRLIS, es una opción y no un derecho, por lo que ejercida no se puede modificar después del plazo de presentación de declaraciones; pero si en una autoliquidación se decide no aplicar el beneficio para determinados bienes y/o derechos, nada impide que en posteriores ejercicios se pueda disfrutar aunque alcance a los mismos bienes o derechos (TEAC 14-2-19, unif. crit.)

Provisiones. Depreciación. Procedente. Fue procedente la provisión por depreciación, art. 12.3 TRLIS, aunque no estuviera contabilizada, por la diferencia de fondos propios de la participada entre inicio y final de cada período (AN 8-6-17)

Provisiones. Insolvencia. Procedente. Fue correcta la provisión por insolvencias porque no existía vinculación sin que pueda influir la regularización inspectora a una sociedad por escisión sin motivo económico válido que es una cuestión ajena (TS 2-7-12, 16-7-12, dos)

- No haber acreditado la insolvencia no permite sin más eliminar su cómputo porque el art. 12.2 LIS dice “posible insolvencia” a diferencia de lo establecido en el último párrafo de ese apartado para vinculadas; que el acreedor no accione para el cobro puede ser una liberalidad por renuncia, art. 14.1 LIS, pero se debe ponderar en cada caso a la vista de los indicios (TEAC 6-11-18)

Provisiones. Responsabilidades. Procedente. Las penalizaciones contractuales son provisionables por responsabilidad (TS 17-4-13)

- Fue deducible la provisión por responsabilidad e insolvencias por condena judicial solidaria (AN 16-1-14). No había acabado la incertidumbre porque la resolución judicial recaída podía ser recurrida (AN 23-1-14)

Provisiones. Fondo de reversión. Procedente. Aplicando el art. 13.2 LIS en la recuperación de activo reversible, como no es igualdad en la ilegalidad al ser razonable el criterio, se debe estar al admitido en otras empresas del grupo (AN 15-12-17)

Valoración. Actos propios. Si la Administración aceptó que el valor del mismo bien en otra transmisión no era inferior al de mercado no cabe modificar el valor (TS 6-6-13)

Valoraciones. Fue errónea la comparación con el interés de mercado: ha quedado probado que el plan de financiación fue legítimo, justificado y ha tenido éxito (AN 1-4-16)

- El valor real comprobado por técnico competente de la Comunidad Autónoma a efectos del ITP, vincula, TS ss. 9.12.13 y 15.01.15, a la Inspección en la determinación del valor de mercado a efectos de determinar el incremento de base imponible por diferencia entre el valor escriturado y el valor declarado (TEAC 14-5-19)

Valoración. Vinculadas. Valoración. Operaciones societarias. Si la sociedad absorbente ya era propietaria de las transparentes fusionadas y absorbidas no hubo variación patrimonial y no se aplica el art. 15.9 LIS (TS 8-4-13). El art. 15.5 LIS no deja resquicio que permita aplicar las reglas del art. 16.3 sobre operaciones vinculadas. La Administración tampoco desvirtuó en forma lo alegado sobre el valor de adquisición, considerando no infringido el art. 159 LSA, en una ampliación de capital necesaria por pérdidas acumuladas en la que sólo acudió un socio sin ejercicio de derechos de suscripción (TS 19-6-13)

- La Administración puede valorar los bienes en las operaciones vinculadas, pero no puede aprovechar para valorar otro objeto: en este caso lo cedido fueron derechos sobre inmuebles y no los inmuebles concretos, viviendas (AN 13-3-14). No procede acudir a la valoración de operaciones vinculadas cuando las partes libremente señalaron el valor normal de mercado en la escritura (AN 20-3-14)

- Después de anulado el añadido del RD 1793/2008 en el art. 21 bis b) RIS, en el ajuste secundario, no puede la Administración aplicarlo automáticamente una vez que se acredita la existencia de vinculación y una diferencia entre el valor de mercado y el precio pactado sin llevar a cabo un labor investigadora, probatoria o demostrativa adicional (TEAC 11-6-19)

Valoración. Valor de mercado. El principio de estanqueidad empezó a tener prevalencia en TS s. 23.11.78, pero después de la Constitución cambió el criterio, TS ss. 26.10.84, 23.04.85, 3.03.86 y 25.06.98, en cuanto no cabe desconocer el valor comprobado en ITP a efectos de otros impuestos, lo que es aplicable aquí sin invocar el principio de personalidad jurídica de la Administración, sino el de delegación defunciones en cuanto el ITP es un impuesto cedido a la Junta de Andalucía que comprobó, y siendo semejantes los preceptos hay que entender que el valor real es el valor de mercado (TS 9-12-13)

Imputación temporal. Condiciones. A efectos de imputación temporal, si la matriz holandesa se compromete a asumir la tasa de doblaje si no la recupera la filial española, es una condición suspensiva que se cumple cuando ocurre (TS 22-7-13)

- El hecho imponible del IS es económico, TS s. 14.04.00, por lo que fue correcto contabilizar el contrato cuando se cumplió y cuando se aplicó la condición resolutoria por producir un resultado diferente. No hubo que pedir la rectificación de la autoliquidación ni hay que ordenar la retroacción. Es en el IRPF donde la condición resolutoria tiene efectos retroactivos y se debe pedir la rectificación (TEAC 6-5-16)

Base imponible. Si la sociedad adquiere acciones propias por permuta no hay ganancia patrimonial gravada porque no hay un mayor valor generado en la sociedad (AN 11-10-12)

Bases negativas. Rectificación. Opciones. Cuando, con posterioridad a la presentación de la autoliquidación y por una resolución de TEA o una sentencia que anula una actuación de la Administración (que eliminó o redujo la BI negativa), se produjo un aumento de las BI negativas compensables en períodos anteriores, la sociedad puede optar por la compensación, o por una compensación mayor a la inicial, siendo indisponibles las cantidades de BI negativas por las que sí se pronunció anteriormente. Se matiza la TEAC r. 4.04.17, de modo que el art. 119.3 LGT sobre inalterabilidad de las opciones, se debe interpretar: “rebus sic stantibus”, si una resolución o sentencia cambia la regularización tributaria por una improcedente actuación administrativa que minoró la compensación, se permite cambiar la opción inicial (TEAC 16-1-19)

Bases negativas. Comprobación. Períodos prescritos. En la compensación de bases negativas de ejercicios prescritos, cumplido el art. 23.5 LIS por el contribuyente con la aportación de la contabilidad, soportes documentales y autoliquidación, corresponde a la Administración la prueba de la irrealidad (TS 6-11-13). Aunque la obligación es acreditar la procedencia y cuantía y sólo cabría rechazar las inexistentes o en una cuantía mayor a la declarada, según TS, s. 6.11.13, se puede comprobar esa acreditación. Pero en este caso no cabe construir un conflicto de aplicación de norma ni un fraude de ley que no se declaró en su día mediante el correspondiente procedimiento (TS 9-12-13)

- La Inspección puede pedir las declaraciones y soportes del ejercicio de origen de las bases a compensar y si no se justifican debe determinar las razones y motivos para su rechazo. No lo hizo suficientemente y produjo indefensión (AN 18-7-13). Ni después de la reforma de la LIS puede la Administración comprobar si las bases negativas de períodos prescritos son conformes a Derecho. Sólo puede comprobar su declaración y que se ajustan las cuantías a compensar (AN 24-10-13). Procedía la compensación en 2002 de bases negativas de 1994 y 1995 que constaban en autoliquidación de “entidad exenta”, porque se aportó la declaración, la contabilidad y los soportes documentales (AN 24-10-13). Si se acredita la procedencia y la cuantía no es posible regularizar con base en el artículo 23.5 LIS ejercicios afectados por la prescripción (AN 19-12-13)

Bases negativas. Compensación. Se pueden compensar las bases negativas generadas antes de una fusión inversa. La Inspección hizo una interpretación económica del art. 90.3º TRLIS -la adquirente puede compensar las bases negativas pendientes de compensar por la transmitente-, pero según los arts. 3 Cc y 12 LGT debe ser jurídica y no hay norma que impídala fusión inversa ni la compensación (AN 1-6-17)

- Que se comprobara la base negativa y se anulara la liquidación por prescripción no impide la compensación en los años posteriores, pero no cabe que se pida que se aplique en el recurso contencioso (AN 28-1-16)

- Aunque el TS, ss. 6.11.13, 14.11.13 y 9.12.13, no ha acogido la doctrina de la AN y permite que en la comprobación de lo que debe acreditar el sujeto pasivo se considere que no se cumplió el ordenamiento jurídico, en este caso no procede porque se aceptó la prescripción, sólo se invoca el art. 23.5 LIS en el recurso de alzada y existió antes una actuación de gestión que no puso tacha a la compensación (AN 23-1-14). Con la nueva doctrina TS, ss. 20.9.12, 6.11.13, 14.11.13, 9.12.13, la AN cambia de criterio de modo que el contribuyente debe acreditar, además de la realidad, declaración y contabilidad que actuó según Derecho; pero, en este caso, la Inspección se limitó a considerar que existían liberalidades cuando la empresa ha probado que fueron operaciones fallidas que determinaron pérdidas (AN 30-1-14). Aunque hay que estar al nuevo criterio TS ss. 6.11.13, 14.11.13 y 9.12.13, la Inspección al rechazar el gasto por no aportar factura aunque se acreditara de otro modo, estaba modificando la base imponible a pesar de que estaba “acreditada la procedencia y origen” (AN 6-3-14). La base negativa fue compensable porque la Administración pudo comprobar los datos de origen y nada opuso a la documentación aportada (AN 12-6-14)

Base liquidable. RIC. Fusiones. En aportación de rama de actividad en el régimen especial nada impide que se cumplan los requisitos pendientes y no se regula que por aportar se interrumpen los beneficios (TS 10-3-16)

Base liquidable. RIC. Procedente. Fue procedente la dotación de la RIC con ingresos financieros obtenidos por la colocación temporal de excedentes de tesorería (TS 23-1-14). En casos de fusión impropia, la exigencia del art. 107.1.d) LIS, inclusión en la Memoria de los beneficios fiscales disfrutados por las sociedades, no es un requisito formal para poder aplicar la RIC (TS 6-3-14). Contra el criterio de la Inspección no procede rechazar la RIC por una deficiencia formal –materialización- que la ley no exige (TS 26-6-14). En la permuta de terreno por cosa futura, la empresa constructora ajustó fiscalmente el beneficio integrándolo en la BI; erró la Administración al oponerse porque el PGC 1990 no incluía ese beneficio en el resultado contable, lo que sí ocurre en el PGC de 2007 (TS 20-12-16)

- Fue procedente la dotación a la RIC cuando los ingresos provienen de rendimientos empresariales y se destinan a mejoras y ampliación de instalaciones (AN 5-12-12)

- Que la legitimación de las firmas de las cuentas anuales fuera posterior a la presentación de la declaración no impide dotar la RIC, en aras del principio de confianza legítima, art. 3 Ley 30/1992 (AN 5-6-14). No fue una disposición indebida el traspaso de rama de actividad, con adecuada contabilización y constando en la Memoria de la adquirente la indisponibilidad del bien (AN 2-10-14)

- Procede la RIC porque la adquisición de un inmueble supuso mejoras técnicas en la empresa hotelera: disminución de costes, ampliación de oferta, nuevos procedimientos administrativos y contables (AN 16-3-16)

- En la fusión, procede aplicar la RIC si la absorbente no incorpora en su Balance las reservas de la absorbida, pero deja constancia en la Memoria a efectos de control y voluntad de la Junta de la absorbente de asumir el cumplimiento de los requisitos que debían ser cumplidos por la absorbida (TEAC 5-9-13)

Deducciones. Dividendos. Procedente. Procede la deducción por doble imposición ante la inconsistencia del argumento de la Administración: si se recibió el dividendo y se soportó la retención no cabe decir que no se integró en la base imponible (AN 25-2-19)

Deducciones. Dividendos. En aplicación del art. 30.1 TRLIS, procede, TJUE s. 2.09.15, TS s. 16.02.17, AN s. 3.12.15 y reforma Ley 27/2014, deducir por dividendos procedentes de entidad en la UE (AN 9-2-18)

Deducciones. Dividendos. Juros brasileños. Se corresponden con beneficios obtenidos y no son intereses; se aplica el art. 21 LIS y tributaron en Brasil con presunción en el convenio (TS 16-3-16). Atendiendo al art. 10.3 del Modelo OCDE y al art. 10.4 CDI con Brasil, los juros son dividendos (TS 15-12-16)

- Los juros brasileños, aunque se denominan intereses, responden a la calificación de dividendos y procede la exención, según Convenio (AN 27-2-14)

Deducciones. Inversiones. Procedente. Procede la deducción porque se ha constatado que los elementos adquiridos forman parte imprescindible de un tractocamión, según los términos reglamentarios (AN 27-6-13)

Deducciones. I+D. Procedente. No se puede disponer de un laboratorio sin un sistema antiincendios o de extracción de humos, ni negar la vinculación a la actividad de I+D de los gastos relativos a la manipulación de productos nocivos o peligrosos o el control y tratamiento medioambiental (TS 2-2-17)

- Los informes aportados acreditan que los proyectos desarrollados cumplen los requisitos del art. 33 LIS (AN 6-6-13, 27-6-13). Procede la deducción porque hubo relación entre la inversión y la actividad exportadora cuando se invierte en tres filiales para financiar una planta de generación de energía, suscribiendo un contrato de servicios con otra sociedad participada que será la operadora de la planta (AN 23-7-13)

- No cabe duda de la procedencia de la deducción por I+D en los gastos del proyecto que abarca desde 2008 a 2010, en cuanto fue reconocida para 2009 y 2010 (AN 1-6-17). En aplicación del art. 35 TRLIS y para aplicar la deducción adicional del 10% por inversión en inmovilizado, TS s. 12.01.14, prevalece el informe de AIDIT, acreditado ante la ENAC, y sin ese informe ni la inspección ni el órgano revisor puede determinar qué proyectos cumple los requisitos; en otro proyecto también se debe estar al informe pericial aportado (AN 22-6-17). Procede la deducción, TS ss. 20.04.02, 22.02.03 y 13.12.12, por el muestrario de trajes de novia (AN 22-3-18). Los Manuales de Frascati y de Oslo elaborados por la OCDE aportan criterios sobre I+D+i y también el TS ss. 12.01.04 y 10.09.18; en el informe pericial no consta la cualificación técnica del inspector para comprobar la novedad científica o técnica de los proyectos frente a los certificados ACIE y dos informes periciales aportados por la empresa (AN 7-11-19)

Deducciones. I+D. Comprobación. Los inspectores no están cualificados para decidir en una empresa farmacéutica que unos proyectos de inversión no son de I+D sin acudir al asesoramiento de expertos especializados e independientes (AN 28-2-12)

Deducciones. Inversiones medioambientales. La deducción no incluye sólo los residuos propios; también los ajenos si se cumplen los requisitos legales (TEAC 9-4-15)

Deducciones. Actividad exportadora. Procedente. Procede la deducción porque hubo relación entre la inversión y la actividad exportadora cuando se invierte en tres filiales para financiar una planta de generación de energía, suscribiendo un contrato de servicios con otra sociedad participada que será la operadora de la planta (AN 23-7-13). En la deducción por actividad exportadora, del art. 34 LIS no se deduce que la apertura y prospección de mercados tiene que ser exitosa (AN 4-7-13)

Deducción por doble imposición internacional. Procedente. Procede la deducción por doble imposición internacional cuando se probó la tributación en el Reino Unido por retención (AN 25-2-19)

- Si se reconoció el derecho a la exención de un socio en un procedimiento de rectificación de la autoliquidación, se debe reconocer en la sociedad porque lo exige la seguridad jurídica y porque la Administración no actúa sólo con personalidad única sino también con voluntad única e inescindible (AN 13-2-14)

Deducciones. Donativos. Improcedente denegación de la deducción por donativo a asociación católica francesa incurriendo en discriminación, TJUE s. 27.10.09, sin que la Ley 49/2002, excluya por residencia del donatario (AN 16-10-14)

Beneficios fiscales. Si el beneficio por causa del acontecimiento exigía certificación y solicitud de reconocimiento, no se pierde por retraso en la solicitud cuando la certificación se produjo transcurrido con creces el plazo para emitirla (AN 24-7-14)

RE. UTE. Imputación temporal. En UTE, TS ss. 6.07.11, 13.10.11, 17.10.11 y 26.01.12, los socios pueden imputar la renta en el ejercicio siguiente al cierre de las cuentas (TEAC 29-11-12)

RE. Actividad empresarial. Arrendamiento de inmuebles. El local y el empleado son instrumentos para calificar el arrendamiento de inmuebles como actividad, pero no son los únicos. Cabe calificar de actividad sin local ni empleado, si existe “ordenación de medios” para su ejercicio (TEAC 20-12-12, dos)

R.E. Reestructuración. Defectos formales. Aplicable. Aplicando TJUE ss. 9.07.09 y 16.06.10, el incumplimiento de requisitos formales, no existiendo finalidad de fraude, no impide aplicar el régimen especial (AN 10-6-19). El incumplimiento de requisitos formales no impide la aplicación del régimen especial (AN 24-6-19)

RE. Reestructuración. Aplicable. Empresa sin actividad. Si con otras empresas afectadas se admitió la realidad de las operaciones de compraventa de mercancías, se debe admitir para la empresa refacturadora que no tiene actividad, al no haberse justificado un motivo para apartarse del anterior criterio aplicado (AN 31-10-13)

RE. Reestructuración. Fondo de comercio. Probado que no existía vinculación entre transmitentes y adquirentes de las sociedades fusionadas se puede deducir el fondo de comercio derivado de la fusión (AN 24-7-17)

RE. Aportación de rama. Existente. No hubo fraude de ley ni se puede considerar conjuntamente las operaciones si primero se transmitió una rama de actividad y luego las participaciones (TS 28-6-12)

R.E. Reestructuración. Motivo económico. Procedente. Hubo motivo económico atendiendo al proceso más amplio de reorganización del Grupo, como lo demuestra el informe pericial que, partiendo de la contabilidad de la absorbente, concluye que hay ventajas que superan la compensación de las bases imponibles, con incremento de la cifra de negocios y reducción de gastos (TS 16-5-13). Motivo económico válido porque se probó que se producía la racionalización de los costes, la optimización de los ingresos y mejoras en los gastos (TS 28-6-13). La simple reducción de costes y la simplificación de la administración no es motivo económico válido, TJUE 10.11.11 y TS 26.11.12, pero no fue el único motivo en esta fusión por absorción en la que la absorbente tenía el 100%, de modo que se dio forma jurídica a la realidad (TS 12-12-13). Hubo motivo económico válido en la escisión total en dos bloques, inmobiliario y comercial, transmitidos a sociedades de nueva creación, contra el criterio inspector que consideraba que existía la intención de transmisión inmediata a otra sociedad del bloque comercial (TS 30-1-14). Procedente aplicación del régimen especial para la escisión porque resultan probadas las tres ramas de actividad: almacén de madera, promoción inmobiliaria y explotación y arrendamiento de garajes (TS 17-3-16). Aplicación del régimen especial a la escisión al existir tres actividades –almacén de maderas, promoción inmobiliaria y aparcamiento- y motivo económico válido (TS 12-5-16). Hay actividad en el arrendamiento de inmuebles, se probó que era una rama de actividad y fue motivo económico válido porque el auge de la actividad abría expectativas y justificaba la reestructuración diferenciándola de la actividad de promoción (TS 26-5-16). Habiendo quedado admitido que había motivo válido por la optimización de costes y mayor competitividad, no cabe pretender lo contrario en actuación posterior al comprobar el fondo de comercio (TS 26-5-16, dos). Hubo rama de actividad y motivo económico cuando se acordó la escisión de sociedades con actividades específicas y autónomas respecto de la inmobiliaria (TS 30-5-16). Nada impide, TS s. 17.03.16, que una escisión tenga como motivo la reorganización con aumento de beneficios como se ha comprobado luego y también asegurar la sucesión de los hijos en la dirección de la actividad, mediante la donación de acciones a los hijos (TS 4-12-17)

- Hubo motivo económico válido en la escisión por separación conyugal de los socios, continuando la actividad, sin que la Administración haya probado fraude o evasión (AN 19-9-13)

- Se admite la existencia de motivo económico válido porque las desavenencias entre socios no son, “per se”, indicativo de fraude, que es algo que debe probar la Administración, y las sociedades resultantes de la escisión total han proseguido su actividad. Y así se estimó, AN s. 28.02.14, a efectos del IVA (AN 27-3-14). Existió rama de actividad y motivo económico y es irrelevante la venta posterior a la escisión del negocio que permaneció en la sociedad escindida (AN 29-5-14). La escisión surte efectos desde su inscripción registral y respondía a un motivo económico válido cuando se escindieron en tres sociedades tres ramas de actividad: almacén, promoción inmobiliaria y explotación de aparcamientos (AN 18-6-14). Hubo motivo económico cuando se dividieron dos producciones distintas y dos plantas y al existir dos dictámenes no desvirtuados, aunque se transmitiera luego la rama escindida. No se debe olvidar que aunque no se exprese la causa en el contrato, art. 1277 Cc, se presume que existe y es lícita (AN 20-11-14). Hubo rama de actividad aunque no existiera así en la transmitente, la empresa probó como motivo tener varias sociedades para actividades específicas y la Administración no probó que fuera el único motivo eludir (AN 18-12-14)

- Lo que excluye del régimen es que el motivo fiscal sea el preponderante; aquí el fondo de comercio se habría producido también si se hubiera actuado según considera propio la Administración; y el informe pericial señala otras ventajas directas e indirectas y que es normal que un adquirente reorganice la empresa adquirida (AN 13-10-16)

- El diferimiento en el régimen especial por reestructuración no es una ventaja fiscal, pero tampoco es indiferente, TS s. 20.07.14, en cuanto reduce el coste fiscal; en este caso afloraron plusvalías latentes, pero había motivo económico porque se separaba una actividad arriesgada, adquisición apalancada de inmuebles para actividad de promoción, de una actividad, TS s. 23.07.16 sin riesgos especiales (AN 29-9-17)

- Hubo motivo económico cuando la fusión vino obligada porque era exigencia de las entidades financieras; amortización del fondo de comercio; unidad de criterio con sentencias anteriores (AN 11-1-19, dos). El informe pericial razona suficientemente que existía motivo económico pues mejoraba la gestión (AN 1-10-19)

- Según TS s. 23.11.16, la prohibición para aplicar el régimen es que se persiga el fraude o la evasión como objetivo principal, art. 96 TRLIS; se admite la concentración de activos financieros en una entidad sin riesgos financieros para que pueda ser vehículo de inversiones futuras, aunque exista un riesgo de solvencia de la entidad de la que salen los activos con posible perjuicio de tercero (TEAC 8-10-19)

R.E. Fusiones. Motivo económico. Prescripción. No cabe que en la comprobación de un período no prescrito se declare que la fusión en un período no prescrito no era por un motivo económico válido. Procede la amortización del fondo de comercio aflorado (AN 23-10-14, dos)

RE. Fusiones. Aportaciones especiales. La Inspección, al negar la aplicación del art. 104 LIS, desconociendo las reglas de la sucesión especial, integró en la BI todo el precio aplazado pendiente de percibir, contra el art. 19.4 LIS, con pleno desconocimiento de los avatares de la relación subyacente (AN 3-5-13)

RE. Grupo. Incumplimiento. Inexistente. Contra el criterio de la Inspección, no existió extinción del grupo por incumplimiento cuando se produjo por una modificación de la legislación en el porcentaje para ser considerada sociedad dominante aunque no se hubiera ejercitado la opción que también se regulaba (AN 17-1-13)

RE. Reducida dimensión. Procedente. Después de la reforma del TRLIS por la Ley 35/2006, ya no se puede condicionar el régimen a realizar una actividad según el art. 27 LIRPF en el arrendamiento inmobiliario y sólo se requiere que la cifra de negocios del período inmediato anterior sea inferior a la señalada en el art. 108 TRLIS (TS 18-7-19)

RE. Entidades sin ánimo de lucro. Fundaciones. Como AN s. 1.10.15, la Ley 49/2002 no exige que se realice “directamente” el objeto socialmente protegido y no cabe dejar de aplicar una exención añadiendo un requisito que la ley no exige (TEAC 16-1-18)

Retenciones. Improcedentes. Enriquecimiento. No procede exigir el importe de las retenciones después de extinguida por pago la obligación tributaria en la autoliquidación del que obtuvo la renta, salvo prueba en contrario de la Administración (AN 25-10-12)

IRNR

Establecimiento permanente. Inexistente. La sociedad que tiene como única actividad hacer préstamos a otras entidades del grupo no es un establecimiento permanente; no se trata de un proceder artificioso, sino de que no reúne los requisitos (AN 9-2-18)

Exenciones. Incapacidad permanente. Fue procedente la devolución de retenciones en pensión de jubilación al existir incapacidad permanente, art. 75.3.a) RD 439/2007 (AN 29-1-14)

Exención. Dietas. Acreditada en la comprobación limitada la documentación correspondiente a cada trabajador, la referencia de la LIRNR a la LIRPF es íntegra sin que quepa excluir la exención. Sorprende que si la AEAT comunicó que actuaba a la vista de la información de “dietas exentas” llegara a la extraña conclusión de que no existen (AN 26-9-13)

Discriminación. Seguros. Unit linked. En los seguros unit linked el tomador asume el riego de las inversiones. En el IRNR la obtención de renta sin establecimiento permanente no permite aplicar provisiones. Hubo discriminación, TJUE s. 8.11.12, y contra la pretensión del TEAC que remite a la normativa del tributo, hubo infracción de la normativa UE y procede la devolución, TJUE 10.09.12, 18.04.13, con intereses desde que se pidió la devolución (AN 28-10-16)

Deducciones. Dividendos. Hubo discriminación y procedía la anulación cuando no se permitió la deducción por dividendos en las plusvalías obtenidas por una sociedad francesa en la venta de acciones de una sociedad española (TS 25-10-13)

Discriminación. Arrendador. Es contrario a la libertad de establecimiento la retención a un arrendador no residente sin establecimiento permanente por su retribución bruta porque a los residentes se les restan los gastos (TEAC 7-5-15)

Devolución. Procedente. Según TS s. 18.09.12, el ingreso por norma declarada contra el Derecho Comunitario es indebido; la retención sobre dividendos percibidos por no residentes no era un pago a cuenta sino la cuota del impuesto al no permitir su deducción al tiempo de la liquidación, como se permite a los residentes; hubo discriminación y procede, art. 32 LGT, la devolución (AN 20-9-18, dos)

Devolución. Retenciones. Ingresos indebidos. En la retención sobre dividendos entre sociedades en UE, en cuanto que no es una cantidad a cuenta, sino que coincide con la obligación final, hay nulidad desde la retención y se debe recuperar su importe por la vía de ingresos indebidos, art. 32 LGT, TJUE ss 6.06.00, 30.06.16, 17.09.15, pero no procede reclamar intereses sobre intereses (TS 5-6-18). La retención sobre dividendos de sociedad residente es contraria al art. 63 del Tratado Fiscal de la UE al restringir la libertad de circulación de capitales; además la retención no es a cuenta de una deuda pendiente de determinar, sino que coincide con la obligación principal; su reintegro es por ingresos indebidos y determina intereses, art. 32 LGT, desde la fecha del ingreso (TS 21-5-19)

- Si la sociedad inglesa invirtió en acciones cotizadas vinculadas a determinaos productos de seguros y soportó retención, TS s. 5.06.18, cuando se distribuyeron dividendos, procede recuperarla, art. 32 LGT, como ingresos indebidos y con intereses (AN 6-6-19). Procede devolución de ingresos indebidos con intereses de demora, porque no se trata de la mera aplicación de la norma tributaria, cuando se retuvo el 15% de los dividendos percibidos de sociedad española pagados a una institución de inversión colectiva no residente porque una empresa residente habría tributado al 1% (AN 3-7-19). Procede la devolución de ingresos indebidos, TS s. 18.09.12 y 5.12.18, con intereses de demora desde que se ingresó hasta que se ordena el pago, porque, TS s. 27.03.19, fue improcedente la retención en los dividendos percibidos por una entidad sin ánimo de lucro inglesa de una sociedad española (AN 5-7-19)

- No hubo extemporaneidad en la reclamación contra una retención implícita en el pago de una indemnización sin referencia a la misma. La revisión jurisdiccional impide la retroacción al TEAR para que corrija su indebida inadmisión por extemporaneidad y, es de suponer, que también la posterior alzada. Improcedente retención, art. 12 LIRNR, por el tiempo de residencia en el extranjero. Devolución del exceso (AN 25-9-14)

- Si se pide devolución invocando la improcedencia de la retención no se exige aportar la declaración modelo 210, a diferencia de cuando se invoca que la retención resultó superior a la cuota (TEAC 5-11-13)

- Si la retención fue superior a la procedente en Derecho, fue adecuado pedir por ingresos indebidos, art. 221 LGT; si hubiera resultado de una aplicación acorde a Derecho la devolución resultaría, art. 28 LIRNR y art. 16 RIRNR, de la declaración del impuesto (TEAC 11-3-19)

Dividendos. Retención. Discriminación. Los dividendos pagados por sociedad española a entidades de inversión colectiva en valores mobiliarios -en este caso, FIM sometido al derecho irlandés sin establecimiento permanente- sometidos a retención diferente de los percibidos por residentes, en cuanto que aquélla no es un pago a cuenta de una tributación posterior, determinan discriminación (TS 28-3-19, dos). Como en TS ss. 27.03.19 y 28.03.19, en el IRNR la retención es una forma sui generis de gestión del impuesto y la retención no es un pago a cuenta, sino el pago final de una cuota irrecuperable aunque fuera superior al importe de la cuota del impuesto; existe discriminación (TS 16-10-19). Antes de la reforma de 2010, procede la devolución de la retención porque hubo discriminación contra el fondo de inversión de EEUU, al no haberse aplicado el régimen especial de las IIC del IS, contra el art. 63 TFUE y la libre circulación de capitales (TS 13-11-19, 14-11-19)

- Según TS ss. 5.06.18, 27.03.19 y 28.03.19, hubo discriminación en la retención por dividendos percibidos por una IIC; procede la devolución por ingresos indebidos (AN 3-5-19). Derecho a que se devuelva el exceso de retención sobre dividendos superior a la retención que se hace a los residentes; como ingresos indebidos y con intereses (AN 13-6-19)

Devolución. Intereses. La retención a una institución de inversión colectiva con sede en Luxemburgo por dividendos percibidos de sociedades con sede en España era contraria al Derecho de la UE, devolución por ingreso indebido, art. 32.2 LGT, y no por aplicación de la norma; se devengan intereses desde que se practicó la retención; no hay anatocismo porque es la sentencia la que da criterios para determinar el importe de los intereses y desde cuando son exigibles (TS 5-12-18)

- En la retención por dividendos procede devolución, AN s. 23.07.15, para evitar la discriminación; sobre intereses, TS s. 23.07.15, 22.10.15, se está al art. 32.2 LGT. No hay, TS 10.06.09, 7.06.13, anatocismo (AN 29-9-16)

Devolución. Prescripción. El art. 16 RIRNR se desarrolla por la Orden HAC/3626/2003 que aprueba los modelos y los plazos de presentación; se debe interpretar según art. 3 Cc: el plazo de prescripción se debe contar desde los días de presentación de las autoliquidaciones; el modelo 390 es un resumen anual que no afecta a las devoluciones (AN 11-10-18)

Gravamen especial. Exención. Si se tiene la propiedad de forma indirecta por una entidad en país con convenio para evitar la doble imposición y con cláusula de intercambio de información, procede la exención. Entidad participada por residente en un paraíso fiscal que, a su vez, es subsidiaria de entidad británica (AN 27-6-13). Procede la exención del Gravamen si la propiedad del inmueble la tenía una entidad en paraíso fiscal, pero era subsidiaria de entidad británica que cotizaba en mercados secundarios, según TS s. 27.06.13 (AN 31-10-13)

ISyD

No sujeción. Herencia no aceptada. Si muere el heredero antes de aceptar la herencia, art. 1006 Cc, se rectifica el criterio de TS ss. 25.05.11 y 14.12.11 y se sigue el voto particular: si no se aceptó, no se heredó y no se produjo hecho imponible; que el devengo sea al fallecimiento sólo se refiere a la retroacción de efectos cuando se acepta (TS 5-6-18)

Residencia. La residencia se ha probado con el certificado de la AEAT, la tramitación de la nacionalidad señalando la residencia desde 1999; y prevalece sobre las declaraciones de su representante (AN 21-3-16)

Albacea. Representación inexistente. El albacea designado por el causante, art. 901 Cc, realiza funciones de vigilancia, pero no es representante ni administrador; sólo en el art. 68 RISyD se trata del albacea al solicitar prórroga para presentar documentos en adquisiciones por causa de muerte (TEAC 18-5-17)

Base. Ajuar. En el ajuar hay una presunción que admite prueba en contrario; si ésta se basa un informe de una sociedad de tasación, la AEAT debe contestar motivadamente (TEAC 15-9-16)

Parentesco. Afinidad. Los sobrinos políticos, TS s. 18.03.03, son colaterales de 3º grado por afinidad, art. 918 Cc, y no, como pretende la Administración, de cuarto grado y menos extraños (TS 1-4-14). El colateral de tercer grado por afinidad está en el Grupo III (TS 24-03-17, unif. doc.). Los descendientes consanguíneos de la esposa premuerta del causante, se consideran descendientes por afinidad incluidos en el grupo III a efectos de reducciones; rec. unif. doct. estimado (TS 6-4-17). Aunque la CA liquidó por IV grado, el TEAR consideró que era por III y en la instancia se consideró aplicable el IV, es aplicable el III por parentesco por afinidad aunque hubiera premuerto el consanguíneo que determinaba la afinidad. Don M era sobrino carnal de Doña S, que murió primero, y ocho años después falleció su marido; el matrimonio había testado mutuamente y señalando al sobrino en caso de muerte. El sobrino era pariente por afinidad, por la esposa, y no perdió ese parentesco a efectos de heredar del marido (TS 25-9-17). Si el testador lo instituyó heredero quiere decir, TS s. 25.09.17, que ese era su deseo a pesar de la extinción del vínculo matrimonial que originó la afinidad por muerte del cónyuge pariente consanguíneo del llamado (TS 28-11-17)

Reducciones. Vivienda. La convivencia entre causante y causahabiente, art. 20.2.c) tercero LISyD ha de desarrollarse en la vivienda de aquel porque ha de ser la habitual, pero en este caso de traslado a la casa del hermano por razones de enfermedad y hasta la muerte, se pude considerar que el nuevo domicilio es la vivienda habitual (TS 12-5-17)

Reducciones. Empresas familiares. Requisitos. La reducción en la transmisión de empresa es aplicable cuando la administración y la gestión la llevaba el causante jubilado porque no lo prohíbe la norma tributaria (TS 3-12-12)

- Para la reducción por empresas familiares no se incluyen los rendimientos derivados de las funciones de dirección en otras entidades (TS 18-7-13). Los requisitos de local afecto y al menos un empleado se cumplen en el grupo de empresas cuando se dan en una de ellas (TS 16-10-13). En la reducción del art. 20.2.c) LISyD, respecto de los requisitos, se debe estar a la fecha de devengo del IP, pero en el IRPF, respecto de las funciones de dirección y retribución, contra el informe de la C.A. de Madrid, no se debe estar al año precedente a la fecha del fallecimiento, sino al devengado por éste y hasta que se produjo y por referencia a cualquier miembro del grupo de parientes (TS 16-12-13)

- Se aplica la reducción por sucesión de empresa cuando, cualquiera que sea la denominación, se demuestra las funciones de administración, gestión, dirección, coordinación y funcionamiento de la organización, sin que proceda excluir porque estatutariamente sea un cargo gratuito si existe relación laboral entre quien ejerce funciones directivas y la sociedad (TS 18-1-16, unif. doct, dos). Los requisitos de exención en el IP se deben dar en el causante y los de dirección en cualquier pariente del grupo (TS 12-5-16). Se aplica la reducción porque no es necesario que la persona del grupo que cumple los requisitos de función y renta tenga que ser también titular de alguna participación societaria. Los hijos son parte del grupo (TS 26-5-16). Aunque no se admite el recurso para unificación de doctrina si no hay identidades, TS 26.09.07, sí se dan en este caso y se considera doctrina correcta, TS s. 18.01.16, que la reducción se aplica cuando las funciones de dirección se realizan al menos por uno de los miembros del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todos tenga derecho a la exención IP y cualquiera que sea la denominación del cargo (TS 20-12-16)

- Para la reducción por empresa familiar lo que se debe acreditar es que, en el momento del fallecimiento del causante y hasta ese instante, las retribuciones percibidas por el heredero superaban el 50% del resto de su renta incluible en la base imponible general (TEAC 15-9-16, camb. crit.)

Reducción. Empresas. Donación. No fue adecuado negar la reducción argumentando que quien recibía retribución como encargado no la percibía por administrador habiéndose probado su intervención decisiva en el desarrollo de la empresa; es irrelevante que la donación fuera por un pequeño porcentaje para aprovechar el beneficio, cumplidos todos los requisitos (TS 31-3-14)

Reducción. Donación de farmacia. Respecto del requisito de la retribución superior al 50% del resto de la renta en el ejercicio anterior, lo permite el art. 122 LGT y es válida la declaración complementaria posterior al inicio de las actuaciones inspectoras en la que se minoran los gastos aumentando los rendimientos (TS 12-7-17)

Discriminación. Es contrario al Derecho de la UE, TJUE s. 3.09.14, discriminar en la aplicación de reducciones (TS 27-2-18). En el matrimonio de alemán con española, atendiendo a TJUE s. 3.09.14 y 17.10.13, y TS 14.12.17, respecto de inmueble en la UE, siendo ambos cónyuges de la UE o incluso de país terceros, como Suiza, se debe aplicar las mismas bonificaciones que a los residentes (AN 12-3-18). Como en AN ss. 12.03.18 y 17.01.19, según TJUE s. 3.09.14 y 17.10.13, hubo discriminación en la norma española, TS ss. 14.12.17 y 24.10.17, al no aplicar a los no residentes las deducciones y bonificaciones autonómicas (AN 11-3-19). Hubo discriminación porque viviendo los causantes en Madrid habrían aplicado las normas autonómicas con menor tributación, TJUE s. 3.09.14 y TS s. 13.02.18; ingresos indebidos (AN 28-6-19). La discriminación respecto de residentes en la UE se aplica también, TJUE s. 3.09.14, cuando causante y causahabientes residen en Suiza, TJUE s. 17.10.13; se debe aplicar, TS s. 14.12.17, las bonificaciones autonómicas (AN 28-6-19). Según TJUE s. 3.09.14 y TS s. 13.02.18, siendo la heredera residente en USA y los causantes en España se debió aplicar la reducción regulada en la normativa autonómica. Fue procedente actuar mediante, art. 244 LGT, recurso extraordinario de revisión (AN 11-7-19)

- Aplicando el art. 7 LGT sobre jerarquía de normas, a la vista de la TJUE s. 3.09.14, se aprobó la Ley 26/2014 que evitaba la discriminación con residentes en Estados de la UE, pero por el “efecto desplazamiento”, TS ss. 242/2018 y 492/2018, por ser contraria a la libre circulación de capitales, se debe evitar la discriminación también con residentes en otros países (TEAC 16-9-19)

Reducciones. Discriminación. Responsabilidad patrimonial. Señalada por TJUE s. 3.09.14, la discriminación respecto de no residentes en sucesiones y donaciones y confirmado por TS s. 12.06.03, debió la Administración conocer y cumplir, sin que sea obstáculo que las liquidaciones habían adquirido firmeza, TS ss. 14.07.10 y 18.02.16, ni que existiera impugnación de las actas, TS ss. 17.09.10 y 7.11.16 (TS 16-4-18, 24-4-18 y 26-4-18, cuatro). Hubo violación suficientemente caracterizada de la normativa comunitaria, TS s. 12.06.03; aunque no se declara la incompatibilidad de la norma española se dice en TJUE s. 3.09.14 que se incumple; responsabilidad aún por liquidaciones firmes sin que quepa exigir al contribuyente a impugnación de su autoliquidación (TS 16-7-18). Sentenciada por el TJUE la infracción de España, incurrió en responsabilidad y no cabe oponer que las liquidaciones eran firmes ni exigir que el contribuyente debe rectificar su autoliquidación, TS ss. 14.07.10, 18.04.16, 7.11.18; la responsabilidad es por la diferencia entre lo exigido por norma estatal y lo que habría sido exigible según norma autonómica (TS 18-7-18). Se discriminó a un no residente respecto de sus otros dos hermanos a los que se aplicó la reducción de la LISyD. Responsabilidad patrimonial de la Administración (TS 19-11-18)

Liquidación provisional. La liquidación en el procedimiento iniciado por declaración es provisional, pero no cabe nueva regularización si no se descubre nuevos hechos o circunstancias en actuaciones distintas, en un procedimiento de comprobación o investigación posterior; en este caso, como en TS s. 10.04.19, la oficina de gestión dispuso de todos los datos necesarios cuando regularizó (TS 31-5-19)

Comprobación de valores. Valor real. El valor real no es el medio ni uno aproximado al de mercado y, por eso, si la Administración opta por el medio “dictamen pericial”, se exige motivación; y si en el dictamen se emplea combinadamente con el precio de mercado debe haber valoración individual, razonar la aplicación de precios medios y, en la mayoría de los casos: inspección personal. No basta manifestar que se tienen en cuenta circunstancias, sino que hay que referirse a su apreciación y en los estudios de mercado, TS s. 26.11.15, ponderar su actualización y extrapolación (TS 18-1-16, unif. doc.)

Comprobación de valores. Motivación. Insuficiente. Se anula la comprobación de valores con texto estereotipado si expresar las razones concretas, los criterios ni los elementos de juicio (TS 17-12-12). Se anula la comprobación de valores por falta de motivación ya que los parámetros y coeficientes se aplican sin señalar las fuentes con alusión a unos estudios internos de mercado y se refiere a la antigüedad pero no al estado del inmueble (TS 12-3-13). No estaba motivada la comprobación de valores con un texto estereotipado y sin razonar de forma concreta los criterios especiales y elemento de juicio empleados, empleando un texto estándar referido a los correctores (TS 24-3-14)

Comprobación de valores. Medios. Nulidad. Fue nula de pleno derecho la comprobación de valores por medios distintos a los del art. 57 LGT y que no fue notificada (TS 7-12-12)

Comprobación de valores. Capitalización. En el ISyD no está previsto la capitalización de beneficios ni el porcentaje para aplicarlo, sin que pueda decidirlo un perito en una especie de método mixto que no existe en el art. 57 LGT (TEAC 15-9-16)

Liquidación. Reiteración. No cabe nueva liquidación, TS s. 22.09.14, porque la Inspección hace otra valoración jurídica de los hechos de la que hizo Gestión (TS 3-2-16)

Prescripción. Notificaciones inválidas. Es preciso notificar a todos los herederos y es nula la notificación a nombre del causante TS s. 17.06.09; se debe notificar a cada heredero si hay varios TS s. 17.03.10 y TSJ Cataluña s. 2.06.09; en este caso, la Administración que notificaba al hermano de la heredera no residente sin señalar que fuera representante, después notificó la heredera por personación en sede electrónica; la Administración ha utilizado dos caminos, luego hay que suponer que considera inválidas las notificaciones al hermano. Prescripción (AN 21-12-17)

IVA

No sujeción. IVA indebido. El pago del IVA en una operación no sujeta no la hace sujeta sin que la subrogación en el convenio urbanístico modifique la naturaleza de las contraprestaciones en la sustitución por pago de la cesión de terreno (AN 20-5-13)

No sujeción. Transmisión de actividad. En la actividad de promoción urbanística previa, con transmisión a la adquirente que la continúa, no cabe considerar que hubo entrega de bienes aislados y siendo el terreno el único activo hubo no sujeción al IVA y sujeción al ITP (TS 10-1-13). No hay sujeción si se adquiere un solar para una promoción que se continúa hasta su conclusión según art. 5.8 Sexta Directiva 77/388 (TS 13-6-13)

No sujeción. Consejeros. Si la entidad era consejero en otra y actuaba un representante, los rendimientos obtenidos por éste no son servicios de la entidad sujetos al IVA (AN 3-3-17). No están sujetas al IVA las retribuciones de consejeros que lo son de la entidad miembro del consejo de administración, porque son las personas las que intervienen en la gestión (AN 31-5-17)

No sujeción. Empresa pública. Una sociedad mercantil el capital es íntegramente de la Administración territorial, puede estar no sujeta, según los criterios de TJUE, s. 15.04.17, si actúa como autoridad y con prerrogativas del poder público (TEAC 24-5-17)

No sujeción. Comunidad de Regantes. Todas las operaciones relativas a la ordenación y aprovechamiento del agua, incluidas las de conservación, limpieza y mejora, se consideran en el ámbito de las funciones públicas y, TS ss. 13.06.11 y 27.06.11, están no sujetas por el art. 7.11º LIVA (TEAC 22-11-17)

No sujeción. Actividad empresarial inexistente. Está no sujeta la agrupación de productores en la gestión de la ayuda a la producción de aceite de oliva (TS 29-9-13)

- La venta mediante subasta por la Comunidad Autónoma de un edificio que estuvo destinado a juzgados no se produce en una actividad empresarial y no había sujeción al IVA ni a AJD (TS 11-1-18)

No sujeción. Ausencia de actividad empresarial. Las organizaciones de productores de aceite de oliva no realizaban una actividad empresarial por colaborar con la administración y no hay onerosidad por retener una cantidad por gestión de las ayudas comunitarias (TS 16-7-12, 23-7-12). La gestión de ayudas comunitarias por las organizaciones y asociaciones de productores de aceite de oliva no era actividad empresarial aunque se retuviera un porcentaje (TS 1-10-12 y 23-10-12)

No sujeción. Concesión. Se trata de una concesión para prestar un servicio público, art. 7.9º LIVA, para Conservatorio y Escuela de Música, sin que se haya probado la competencia privada en la localidad con la misma actividad. No hay derecho a deducir el IVA soportado (AN 2-10-17)

No sujeción. Bien de mera tenencia. No está sujeta al IVA la entrega por una sociedad mercantil de un bien -un terreno- que nunca estuvo afecto a su actividad (TEAC 25-6-19)

No sujeción. Escisión. No está sujeta la escisión parcial de la parte del patrimonio integrado por inmuebles propios y por derechos sobre contratos de arrendamiento financiero a favor de otra entidad del grupo porque hay rama de actividad (TS 19-6-13)

No sujeción. Transmisión de rama. Si la empresa se dedicaba al arrendamiento de locales comerciales y transmite todos sus inmuebles puede haber no sujeción por transmisión de rama aunque el adquirente no desarrolle la misma actividad (TS 3-7-13)

- La transmisión de un inmueble estaba no sujeta, TS 28.11.11 y TJCE 27.11.03, porque constituía una parte autónoma siendo accesorio lo no transmitido (AN 24-9-12)

No sujeción. Transmisión de empresa. Se trasmitió un edificio con licencia de ocupación y para explotación hotelera y se realizaba la actividad: no sujeción en la transmisión y no deducción por la adquisición (TS 30-5-16)

- Como consecuencia de la TJUE ss. 27.11.03 y 29.04.04, se modificó la LIVA, de forma que ya no se alude a rama de actividad, sino a patrimonio autónomo susceptible de explotación económica independiente; en este caso, la transmisión del negocio arrocero con sus elementos materiales e inmateriales no estaba sujeta al IVA y se tributaba por ITP por la transmisión de inmuebles (TEAC 28-3-19)

No sujeción. Pack turístico. Si se vende una guía y una tarjeta regalo para consumo de servicios, en los casos de caducidad no hay ningún consumo sujeto. La Inspección debió aplicar la CV 2456-11 porque, AN ss. 16.03.11 y 22.03.07, vincula a los órganos de aplicación de tributos (TEAC 22-9-15)

Empresario. Inexistente. Arrendamiento de inmuebles. No existió empresario por la operación de arrendamiento de inmuebles por comunidad de bienes al no cumplir los requisitos del art. 25.2 LIRPF (AN 21-2-14)

Empresario. Inexistente. Sin actividad. Las entidades sin actividad no son sujetos pasivos del IVA incluso por la transmisión de un inmueble. El mero ejercicio del derecho de propiedad, art. 12 D. 2006/112/CE, del Consejo, no determina sujeción al IVA (TEAC 19-2-14)

Empresario. Inexistente. Urbanización. Si se transmite una finca rústica incluida en un plan de urbanismo sin haber realizado aún obras físicas de transformación del terreno, TS s. 13.03.14, para tener la condición de empresario se debe asumir el coste de esa transformación, sin que sea suficiente satisfacer los gastos administrativos. Se rectifica TEAC, r. 20.06.13 (TEAC 23-10-14)

Empresario inexistente. Sociedad de cartera. Según doctrina del TJCE si una sociedad de cartera se limita a adquirir participaciones sin intervenir directa o indirectamente en su gestión no es empresario. Si hay intervención y se realizan operaciones sujetas al IVA hay actividad (TEAC 18-12-12)

No sujeción. Servicios públicos. Los servicios públicos prestados por empresa municipal que recibe subvenciones de explotación del Ayuntamiento no están sujetos al no existir contraprestación ni servicios gravables (AN 14-4-14)

No sujeción. Transmisión de patrimonio empresarial. En la transmisión de un inmueble arrendado sólo en una pequeña parte no hubo sucesión en la actividad, sino subrogación legal en el arrendamiento (TS 10-1-14). En la escisión total de una sociedad que transmite a dos los elementos necesarios para continuar la explotación a que se dedicaba la escindida, la LIS es ley especial respecto de la LIVA. El art. 5.8 Sexta Directiva y TJUE, s. 27.11.03, se refieren a la transmisión de una empresa o de una parte de la empresa capaz de desarrollar una actividad autónoma. No sujeción aunque antes no existiera una rama de actividad predeterminada (TS 30-1-14)

- Aunque por la escisión se transmitieron terrenos cada uno era una promoción inmobiliaria distinta y constituye una rama de actividad, siendo procedente, Directiva 2006/112/CE que sirve para interpretar la anterior (AN 28-2-14)

Entregas. No sujeción. Comunidad de bienes. No hay entrega sujeta en la especificación de derechos, TS s. 11.06.82 y 25.03.94; esta doctrina no se ve afectada por la reforma aclaratoria de la Ley 16/2012 que considera entrega sujeta la de inmuebles promovidos por la comunidad, en proporción a la participación de cada miembro, porque no es especificación, sino cosa distinta (AN 22-12-16)

Entregas. Autoconsumo. Inexistente. No hay sujeción ni autoconsumo en la entrega gratuita de mesas, sillas y sombrillas por fabricantes y distribuidores de bebidas y productos alimenticios a empresas comercializadoras y en beneficio de sus clientes (TS 20-6-12). No es autoconsumo la cesión gratuita de instalaciones de barril, nevera, mostrador a bares y cervecerías. Y no está sujeta la entrega de mobiliario de terraza y otros elementos en que conste de forma indeleble la mención publicitaria, al no ser deducibles las cuotas soportadas en su adquisición (TS 15-6-13)

- La actividad de promoción inmobiliaria, grupo. 70.1, respecto de la de arrendamiento, grupo 70.2, son distintas, TS s. 19.05.14, y diferenciadas, art. 9 LIVA, en más de 50 puntos porcentuales, pero no hubo autoconsumo porque en la inspección no se aprobó la realización de la actividad de arrendamiento (TS 9-5-16)

- Al suscribir la opción de compra, se ejecute o no, se pierde el poder de disposición que es determinante para que exista autoconsumo; no se ha cambiado la afectación de promoción inmobiliaria a alquiler (AN 6-5-16)

Servicios. No sujeción. Contraprestación. Si se vende a menor precio y se compensa la diferencia con un contrato de publicidad y promoción ni hay servicio sujeto ni devengo ni cabe deducir (TS 21- 6-12)

Importaciones. Operaciones asimiladas. La incorporación de maquinaria y mercancías almacenadas a sus buques en construcción ni es incumplimiento de las condiciones del depósito distinto del aduanero ni abandono irregular del régimen autorizado (TS 15-10-12, 2-11-12, 28-11-12). Que quien iba a ser arrendataria introdujera en el ámbito del IVA el buque adquirido en Canarias no la hace sujeto pasivo que lo era la empresa que lo adquirió (TS 22-10-12)

Exenciones. Servicios a miembros. En aplicación del art. 20.1.6º LIVA y art. 132.1 f) Directiva 2006/12/CE, están exentos los servicios en agrupaciones de personas físicas con actividad exenta o no sujeta percibiendo sólo los costes y sin distorsionar el mercado, TJUE s. 20.11.13; pero el servicio de “limpieza” que podría estar exento aunque se prestara por empresa intermedia, es tan “genérico” que impide la exención. Y, además, la Inspección ha permitido deducir las cuotas soportadas aunque no estaban registradas (AN 30-6-17)

Exenciones. Servicios postales. En aplicación del art. 20 Uno 1º LIVA, hay exención y procede devolver el IVA soportado al operador designado para la prestación del SPU y también a otros operadores con autorización singular que prestan servicios de SPU no reservados al operador designado, TJUE ss. 23.04.09 y 21.04.15; la exención sólo no se aplica en los servicios condicionados en la negociación con clientes (TS 14-6-18)

Exenciones. Juego. Si se organizaban sorteos y rifas, aunque no se pagara la tasa, las operaciones estaban exentas y procede devolver el IVA indebidamente repercutido (AN 3-5-13)

Exenciones. Operaciones financieras. Mediación. Exención, art. 20 Uno 18º LIVA, porque el mediador que se presenta como agente autorizado por la entidad financiera, como consta en los mensajes telefónicos a los potenciales clientes, sin que sea relevante las referencias a los estándares de calidad de la entidad ni el control de esta forma de comercializar productos financieros (TS 21-11-19)

- Exención procedente en la mediación en la negociación de crédito concurriendo otros servicios como la estructuración del préstamo y la configuración jurídico-económico para conseguirlo (AN 15-2-12)

- Aplicando el art. 20 Uno 18º, m) LIVA en la mediación en la compraventa de activos financieros, acciones, hay exención si se limita a poner en contacto a los contratantes sin interés propio del mediador que cobra si se lleva a término la operación (TEAC 25-9-18). Para la exención en la mediación en operaciones financieras exentas, art. 20 Uno. 18º m) LIVA, el mediador debe actuar en nombre propio y, TJCE s. 13.11.01, hacer lo necesario para que se realice la operación. No están exentos los servicios de un presunto mediador que no percibe como tal por las partes, del que no consta que actúa en nombre propio y que no se presenta como tal ante los potenciales clientes del cliente (TEAC 25-10-18)

Exenciones. Seguros. Mediación. En la mediación de contratos de seguro se debe actuar en nombre propio y hacer lo necesario para que se realice la operación; la exención se aplica también, TJUE 3.04.08, cuando el mediador actúa como auxiliar de un agente de seguros siendo éste el que se relaciona con la entidad aseguradora (TEAC 25-10-18)

Exenciones. Terrenos rústicos. Escisión. En una escisión la transmisión de terrenos rústicos está sujeta, pero exenta; las de urbanos está gravada (AN 10-5-13)

Exenciones. Entrega de edificación. Rehabilitación. Probadas las obras y el precio superior al 25% del valor del inmueble procede la exención (AN 31-10-13)

Exenciones. Arrendamiento. Viviendas. Exención, art. 20. Uno. 23ª.b) LIVA, en el arrendamiento de una vivienda a una persona jurídica especificando en el contrato la persona física que ocupará la vivienda e impidiendo su cesión o subarriendo; si no se identificara o quedara a un momento posterior, se entendería subarriendo o cesión no exento (TEAC 15-12-16, dos)

Exenciones. Inmobiliaria. Renuncia. Si en la escritura de permuta consta que se ha repercutido y cobrado el IVA, no es esencial la renuncia expresa porque se ha manifestado la intención (TS 12-7-12). Se considera que se renunció a la exención porque en la escritura consta la repercusión (TS 13-11-12). Si se repercutió el IVA en la escritura hubo renuncia a la exención (TS 20-12-12) Aunque faltara el escrito del adquirente, dado que se trata de un requisito a su favor para evitar repercusiones indebidas, se entiende producida la renuncia por la cláusula en la escritura en la que las partes aceptan la repercusión del IVA (TS 20-12-12). Si en la escritura se estipula la repercusión hubo renuncia a la exención (TS 16-5-13)

- Es suficiente, TS ss. 5.10.05, 14.03.06, 13.12.06, 24.01.07, 20.01.11, manifestar en la escritura que se renuncia aunque falta el escrito del adquirente (TS 30-5-16). El requisito del destino previsible para renunciar a la exención del IVA se introdujo por Ley 3/2006; en este caso se ha probado que el adquirente tenía derecho a deducir íntegramente el IVA soportado (TS 31-5-16)

- En la transmisión de inmuebles la renuncia a la exención no exige que conste esa palabra si queda clara la voluntad (AN 8-3-13)

- Que luego no se aprobara el plan parcial no inválida la renuncia a la exención que consta en la escritura (AN 27-1-14)

- Según TS ss. 22.12.11, 21.05.12 y 12.07.12, en la transmisión de terrenos con exención, si ambas partes son sujetos pasivos del IVA y actúan como empresarios o profesionales, pueden sujetar la operación sin necesidad de que conste la renuncia en la escritura ni del escrito del adquirente: sólo se exige que conste la repercusión en la escritura, evitando así el exceso de formalismo (TEAC 19-10-12, dos)

- En la adquisición de naves industriales para ser arrendadas en operación sujeta y no exenta, cabe la renuncia y la deducción, aunque el adquirente aplique una prorrata con porcentaje inferior al 100%; la carga de la prueba se rige por los principios de posibilidad y facilidad, art. 217.6 LEC, y aquí se probó por el adquirente (TEAC 28-3-19)

Exenciones. Iglesia católica. Exención en la adquisición de inmueble para residencia de la comunidad religiosa, sin que la comunicación tenga que ser anterior a la transacción (AN 6-11-13)

Exenciones. Operaciones asimiladas a exportación. Si la sociedad francesa expidió la factura y el albarán de entrega, ordenó el transporte, presentó el DUA en la aduana española y era la propietaria de los bienes cuando salieron con destino fuera de la UE, está exenta la primera entrega de la empresa española a la francesa (TS 8-4-13)

Importación. Temporal. Exención. No era razonable gravar la importación temporal de obras de arte del Museo de NY al Guggenheim de Bilbao cuando la definitiva estaría exenta, art. 54 LIVA y existía una autorización de depósito aduanero. El art. 140.3 CAC admite prórroga en circunstancias excepcionales (TS 25-5-13)

Exenciones. Entregas intracomunitarias. Procedente. La pertenencia a una trama de fraude en exportaciones y entregas intracomunitarias no se probó: la actuación del sujeto pasivo habría sido la misma; hubo sobreseimiento en las actuaciones penales; la doctrina del TJUE no permite actuar sobre conjeturas (TS 5-5-14)

- No es preciso que sea previa a la operación la identificación del adquirente y se actuó adecuadamente pidiendo los oportunos cerificados a la Administración, según art. 13.3 RIVA (AN 24-10-12). Probado que los vehículos transmitidos se matricularon en Portugal se da la justificación que exige el art. 13 RIVA (AN 5-12-12)

- La exención de entregas intracomunitarias no puede depender de los requisitos formales a los que sólo hay que atender si no se prueban los requisitos materiales. Si por cualquier medio se prueba el Número de Operador Intracomunitario, NOI, del adquirente no cabe denegar la exención (TEAC 17-10-13)

Localización. Servicios. Reparaciones. Devolución procedente porque, art. 69.1 y 119 LIVA, fue improcedente la repercusión del IVA de una empresa peninsular por los servicios de reparación en Melilla de un semirremolque marítimo de una entidad con sede en dicha ciudad (AN 24-11-16)

- El mantenimiento y reparación de muebles se localiza en el destinatario, art. 69.1.1º LIVA; no sujeción en flota de transporte marítimo de mercancías a empresa no establecida sino en Ceuta o Melilla (TEAC 21-5-15)

Localización. Publicidad. Los servicios de promoción publicitaria, TJCE c. 73/92, no están sujetos según el art. 70 LIVA si la sede del destinatario está en la UE (AN 26-3-13)

- Los servicios de publicidad se localizan en destino; los servicios de organización ferias y exposiciones, donde se producen; un evento con asistencia de periodistas que ven vehículos y los prueban es publicidad, AN ss. 26.03.13, 3.10.14 y 18.06.14, y no feria o exposición (TEAC 18-6-15, cambio de criterio)

Localización. Servicios. Cesión de personal. Para que se entienda localizado en el ámbito del IVA español el servicio de cesión de personal, art. 69 Dos h) respecto de 69 Uno LIVA, por empresa en España a otra vinculada en Suiza, es obligado, art. 70 Dos 4º LIVA, que se utilice para la realización de operaciones que deberían ser localizadas en el ámbito del IVA español, lo que no se ha probado en este caso (TEAC 28-3-19)

Devengo. Derecho de superficie. Aunque el TEAC mantuvo que el derecho de superficie era un negocio de tracto directo, cambia la doctrina a la vista de TS s. 13.04.11, que considera que es de tracto sucesivo (TEAC 18-7-13)

Base. Sin repercusión separada. Según TS s. 27.09.17 y TJUE s. 7.11.13, si se comprueba la existencia de operaciones no declaradas ni registradas, en la regularización no procede calcular la BI considerando que no se repercutió el IVA si así se convino entre partes y no es posible al vendedor recuperar del adquirente el IVA; armadores y cooperativa; procede la regularización, pero no el aumento de base (TS 19-2-18, dos, 21-2-18, 26-2-18). En las ventas ocultas no facturadas descubiertas por la Inspección, se entiende el IVA incluido en el precio, TJUE 7.11.13, si no se puede recuperar por repercusión. Interés casacional (TS 15-3-18). Aplicando el art. 78 Uno LIVA, y TJUE s. 7.11.13, en operaciones ocultas no facturadas sin mención del IVA y sin posibilidad de recuperación, como debe incidir en el consumidor final, TJUE auto 9.12.11, y no debe incidir sobre el vendedor, TJUE s. 3.07.97, se anula la liquidación de la Administración que debe eliminar lo que sería cuota (TS 17-4-18, 27-4-18)

Base imponible. Subvenciones. No vinculadas al precio. No forman parte de la base imponible las subvenciones no vinculadas al precio de las cosas (TS 16-2-16)

- No se integran en la base imponible las subvenciones del FEOGA a la producción de forrajes desecados (TS 1-10-12)

Base imponible. Subvenciones. Vinculadas al precio que no se integran en la BI. Las subvenciones vinculadas al precio que no se integran en la BI, art. 78 Dos 3º LIVA, según Ley 9/2017, sólo se aplican desde 10.11.17 sin efectos retroactivos (TEAC 25-6-19). Las subvenciones vinculadas al precio percibidas por un empresario o profesional, art. 78 Dos 3º LIVA, según TJUE ss. 22.11.01, 13.06.02 y 27.03.14, forman parte de la base imponible; pero se debe distinguir entre subvención en un período en que se incurre en pérdidas, que no se incluye en la BI, y subvención cuando se opera habitualmente con precios bajo costes, con subvención que equilibra que, TS s. 12.11.09, se incluye en la BI (TEAC 25-6-19)

Base. Indemnización. La cantidad recibida por el contratista de obra pública por causa de fuerza mayor es una indemnización aunque la pague la misma Administración que contrató; no se recibe una obra mayor ni mejor y sólo procura el resarcimiento de un daño, no integra la BI; sí la integra cuando es retribución de la operación sujeta al IVA por ser un acto de consumo y contraprestación (TEAC 19-4-18)

Base. Descuentos. Las operaciones de colocación y distribución son servicios prestados por los clientes, si no son autónomos e individualizables los importes podían ser descuentos o bonificaciones; no probado que haya sido así, los descuentos deben reducir la BI de las ventas si se convinieron de forma previa o simultánea a las ventas (AN 23-5-13)

Base imponible. Permuta. En la permuta de terreno afecto al programa de reparcelación sólo se incluye en la base imponible el coste de las obras de urbanización pagadas al urbanizador pudiendo deducir las cuotas soportadas (AN 23-4-13)

Base imponible. Descuentos. SNS. Por las cantidades que deben abonar los laboratorios farmacéuticos al SNS por volumen de ventas de medicamentos a pacientes del sistema se debe emitir facturas rectificativas por el descuento que no se remiten ni al destinatario ni al SNS. En las cantidades abonadas al SNS por descuentos se debe entender que va la cuota por lo que el laboratorio no debe devolver cantidad alguna al SNS. Las cantidades a abonar al SNS, art. 78.3.2º LIVA, según TEAC, TS y TC, son descuentos posteriores al hecho imponible. Las rectificaciones por modificación de la BI por descuentos vinculados al volumen de ventas de medicamentos no tienen naturaleza de devolución de ingresos indebidos por lo que se debe rectificar según art. 89.5.b) LIVA; se debe rectificar las cuotas repercutidas desde que es firme la resolución (TEAC 17-3-16)

Base. Franqueo. Fue correcto que la empresa de divulgación y propaganda no repercutiera el IVA porque el servicio postal lo prestó Correos (AN 27-11-12)

Base. En especie. En la prestación de servicios recibiendo la contraprestación en especie -un terreno-, no existiendo vinculación, la Administración debe estar al valor acordado por las partes, D. 2006/112/Ce, del Consejo, y no al valor de mercado según una transmisión posterior (TS 23-4-19)

- Cuando la contraprestación no es en dinero, la base imponible de la entrega es la contraprestación no dineraria valorada a precios de mercado (TEAC 19-7-12)

Base. En especie. Derecho de superficie. La Inspección no debió atender al valor de mercado respecto de la edificación a revertir en el derecho de superficie, sino al valor pactado porque, TJUE s. 9.12.12, no hay vinculación (TEAC 27-4-15)

Base. En especie. Regalos bancarios. En los obsequios a clientes por operaciones de pasivo, no cabe incluir como mayor importe en especie la cuota no repercutida por el IVA ni el ingreso a cuenta no trasladado por el IRPF porque la base imponible del IVA no incluye los incumplimientos del sujeto pasivo (TEAC 18-6-15)

Base. Importaciones. Aunque el TEAC mantuvo que el derecho de superficie era un negocio de tracto directo, cambia la doctrina a la vista de TS s. 13.04.11, que considera que es de tracto sucesivo (TEAC 18-7-13)

- No se incluye en el valor en aduanas el canon que no es condición de venta de las mercancías importadas, sino condición de la distribución posterior: derechos de comercialización (TEAC 16-12-14)

Base imponible. Modificación. Concurso. El acreedor puede comunicar a la AEAT la modificación de la base imponible cuando ha concluido el plazo para la comunicación de los créditos de la administración concursal. Las facturas rectificativas de los proveedores-acreedores se deben emitir dentro del plazo del mes a contar desde la publicación del acuerdo de declaración del concurso (AN 21-3-13). Si no se pagaron las cuotas repercutidas y se declaró en concurso después del devengo: modificación de la base imponible, art. 80.3 LIVA y rectificación de la repercusión, art. 89 LIVA; fue improcedente la compensación efectuada por la Administración porque, TS s. 18.02.13, no es compensación, sino rectificación; art. 58 Ley 22/2003: si la liquidación por facturas rectificativas recibidas afecta a períodos liquidatorios distintos de aquél en que el sujeto pasivo ejerció su derecho a la deducción de sus cuotas, se lesiona dicho precepto y el principio concursal “per conditio creditum” (AN 18-1-18)

- Contra el criterio de la Administración no cabe considerar que, atendiendo al art. 80.3 LIVA y al art. 23 Ley concursal, el plazo de 1 mes es “eminentemente concursal” porque es un plazo tributario señalado por referencia al indicado en otra ley (AN 10-1-14)

Base. Modificación. Requisitos formales. En la modificación de la base imponible, art. 80.3 LIVA, el incumplimiento de la obligación de expedir y remitir copia de factura a la administración concursal, RD 828/2013, que es una obligación formal, no puede impedir los derechos materiales. Fue inadecuada la corrección automática, porque la Administración debió probar cuál fue el perjuicio causado o en qué medida impidió el ejercicio de sus derechos en el concurso, cuando se había expedido y remitido al destinatario la factura rectificativa, en plazo, y se comunicó a la AEAT con copia de la factura (TEAC 25-4-17)

Sujeto pasivo. Inversión. Improcedente. No hay inversión, art. 84.Uno.2º.e) LIVA, en la entrega de inmueble que constituye garantía de préstamo a otro empresario a cambio de un precio que se destina a cancelar total o parcialmente el préstamo hipotecario. La Directiva autoriza a considerar que el deudor del IVA es el adquirente en la ejecución de garantía, pero en este caso no ni hubo ejecución ni dación en pago; el transmitente pagó la deuda con el precio sin obligación alguna del adquirente (TEAC 22-1-15)

Responsable solidario. Aplicando los arts. 42.3 y 108.2 LGT, no se dan los requisitos para inducir que la entidad sabía o debía saber que no se ingresaría el IVA; la reforma de la Ley 7/2012 estableciendo la inversión del sujeto pasivo para evitar el fraude no es aplicable al tiempo de los hechos (AN 31-5-18)

Repercusión. Rectificación. Resolución de contrato. Si el TS confirma la resolución de un contrato y se pide la rectificación de la autoliquidación, aunque la denegó la AEAT porque ha prescrito el derecho a obtener devolución por ingresos indebidos, no es así porque el derecho a rectificar nace con la nueva circunstancia y la minoración de cuota no es por ingreso indebido cuando procede de la modificación sobrevenida de la BI, sino que se deriva de la normativa del tributo. En esta controversia tiene derecho la entidad a rectificación desde que sea firme esta resolución (TEAC 17-3-16)

Repercusión. Rectificación. Si por modificación posterior del precio se modifica la base imponible en el plazo de 4 años tanto si es al alza como si es a la baja, no antes ni simultáneamente a la rectificación de la factura: si fue al alza procede el ingreso en la liquidación del período de rectificación; si a la baja se puede optar entre devolución de ingresos indebidos o regularizar en 1 año. Son dos plazos y el de 4 años se aplica en todo caso; no hay un plazo de 4 años para modificar al alza y otro especial, art. 89.5, tercer párrafo, LIVA, de 1 año para a la baja (TS 5-2-18)

- El concurso del destinatario es causa de rectificación de las facturas, art. 89 LIVA, pero no después de 1 mes desde el día siguiente al BOE en que se anuncia la declaración de concurso, Ley 22/2003, art. 21; si se producen las circunstancias del art. 80.3 LIVA se debe enviar copia a la administración concursal y, según TS s. 26.01.12, los requisitos formales son esenciales; pero por el principio de neutralidad del IVA, comunicado a la concursada la rectificación de facturas procede la deducción (AN 25-5-16). La devolución previa de las cuotas no es presupuesto de la eficacia de la factura rectificativa, porque en el art. 89.5 LIVA lo que se condiciona al año no es la emisión, sino la regularización en la declaración, precisamente contado desde que se debió rectificar -en 4 años-, según TS ss. 21.02.12, 29.03.12, 10.10.13; no devolver no condiciona la rectificación -arts. 80 y 89.1 LIVA- ni permite presumir mala fe (AN 22-9-16)

- Aplicando el art. 89.Uno, pár.seg. LIVA, si se facturó sin IVA creyendo exenta la expropiación forzosa y, después de una liquidación, antes de cuatro años, se rectificó y repercutió, el destinatario debe soportar la repercusión; en este caso, la Administración expropió actuando como empresa (TEAC 21-9-17)

Repercusión. Rectificación. Cuota excesiva. Para rectificar la cuota excesiva, art. 89.5.b) LIVA, el sujeto pasivo debe reintegrar al destinatario, pero no se exige que sea antes de la modificación de la BI o de la rectificación de la cuota. Si no lo hace, el repercutido debe acudir a procedimientos legales porque no es una cuestión tributaria (TEAC 21-5-15)

Repercusión. Rectificación. Regularización. Si en una regularización se modifica la situación tributaria, aunque el acto no sea firme, el contribuyente puede rectificar / repercutir el IVA porque la liquidación participa de la ejecutividad y de la presunción de legalidad y validez de los actos administrativos (TEAC 17-11-15)

Repercusión. Regularización. En la regularización no cabe minorar el IVA repercutido en la liquidación al transmitente y reconocer simultáneamente el derecho a la devolución al destinatario. Según art. 14.2.c) RD 520/2005, el derecho a la devolución se debe reconocer al repercutido si fueron cuotas ingresadas y no devueltas al repercutido o a un tercero y se denegó el derecho a la deducción al repercutido, aplicando el procedimiento del art. 15.1.d) RD 520/2005 (TEAC 21-5-15 unif. crit.)

Tipo. Reducido. Reparación de viviendas. En reparación en viviendas de personas físicas para uso particular, cuando los siniestros que las originan están cubiertos por seguro: se aplica el tipo reducido si el destinatario es la persona física que contrata con la empresa y paga aunque se le facilite el contratista por la compañía de una relación a los que ella cobre una comisión; se aplica el tipo general si se sustituye la indemnización por la reparación o reposición y es la compañía la que contrata y paga constando en la factura (TEAC 25-9-18, unif. crit.)

Deducciones. Neutralidad. Atenta contra la neutralidad hacer ingresar un IVA no percibido y que no se va a apercibir. Improcedente negación de la deducción del IVA porque, cumplidos los requisitos materiales, se incumpliera el formal según el art. 80.3 LIVA de rectificación de factura sin que esté garantizado que la AEAT se persone en el concurso (TS 30-6-17)

Deducciones. Realidad. Procedente. Hubo derecho a la deducción ante la apariencia de actividad y de capacidad para hacer las obras y en cuanto que a otra empresa le entregó certificado de estar al corriente de la SS y fotocopias de TC2 que, luego, se constató no presentado (AN 20-5-13)

Deducciones. Actividad. Entes públicos. En servicio prestado a través de sociedad mercantil participada por ente local, TS s. 20.12.12, si la Diputación Provincial prestaba el servicio a través de empresa pública y encargó las obras de construcción de depuradora, tenía actividad y derecho a deducir según art. 7.8 LIVA y art. 13 D. 2006/112/CE (TS 6-2-14)

Deducciones. Afectación. Existente. Está sujeta la entrega de equipos informáticos, sin o con contraprestación, a empleados para su formación tecnológica y procede deducir el IVA soportado en su adquisición por considerar que ha existido afectación a la actividad (AN 8-2-12). La Universidad puede deducir las cuotas soportadas en su actividad investigadora que origina operaciones sujetas y no exentas (AN 27-3-12). Sin prueba del uso privativo del pazo y probado que se utilizó para eventos de las empresas del grupo, procede la deducción de los gastos de arrendamiento (AN 18-11-12)

Deducciones. Trama de fraude. La Administración no debió liquidar dando por probados indicios que la sentencia penal absolutoria consideró no probados; tampoco está probado con un claro elemento cognoscitivo, TS s. 5.05.14, la existencia de una trama para defraudar, TJUE 12.01.06, que permita excluir de la confianza a efectos de deducción (TS 13-3-17)

Deducciones. Procedentes. Sin prueba de fraude. No es deducible el IVA en el tráfico de tarjetas telefónicas que no es la actividad principal de la empresa y sin probar que se destinaron a operaciones sujetas, pero no hay prueba alguna del pretendido entramado empresarial, sino que se ha probado que fue actividad de la empresa y que produjo beneficios (TS 11-12-13)

Deducciones. Procedentes. Grupo. Si se denegó la deducción a empresas porque el IVA aún no se había devengado y luego formaron grupo de empresas y se pidió la deducción porque ya se había devengado el IVA que de nuevo se denegó porque lo procedente era pedir la rectificación de la autoliquidación; ahora lo pide la entidad dominante y se resuelve que fue innecesario lo que exigía la Administración y que procede la deducción por cada entidad (AN 6-3-18)

Deducciones. Procedentes. Holding. Aunque la mera tenencia y gestión de participaciones no es actividad que permite deducir el IVA soportado, TJUE ss. 20.06.91, 6.02.97 y 6.09.12, el informe del catedrático de Economía de la Empresa, acredita servicios que constituyen actividad: asesoría laboral y tributaria, contabilidad, negociación bancaria y de seguros, evaluación de sistemas de información (AN 14-6-18, dos)

Deducciones. Vehículos. Agentes comerciales. El art. 95 Tres, reglas 2ª y 4ª LIVA, es respetuoso con los arts. 168 a) y 173.1 Directiva 2006/112/CE; el criterio de la Administración según el cual “representantes o agentes comerciales” son sólo los profesionales y no los empleados, es erróneo literal y teleológicamente (TS 19-7-18). La referencia a representantes y agentes comerciales no se refiere sólo a autónomos, sino también a trabajadores por cuenta ajena (TS 19-7-18)

Deducciones. Bienes de inversión. Si las obras de integran en la contraprestación para adquirir un bien de inversión afecto a una actividad soportando IVA, siguen el régimen de deducción de éste (AN 1-7-13)

Deducciones. Procedentes. Gastos de patrocinio. Congresos. Atendiendo a los gastos que se consideraron acreditados en AN s. 17.05.18 a efectos del IS y a la Directiva 2001/83/CE sobre medicamentos, se considera que sufragar gastos de estancia y manutención con motivo de congresos, seminarios y cursos es una forma normal y lícita de publicidad de medicamentos (AN 5-7-18)

Deducciones. Viajes y comidas. Lo que el art. 96. Uno.6 LIVA establece es que son deducibles las cuotas por viajes y comidas cuando lo sean a efectos del RPF o del IS, pero no exige que la Administración regularice antes o haya regularizado por esos impuestos: es una exigencia objetiva y no procedimental (TEAC 26-1-17)

Deducciones. Facturas. Flexibilidad. Que no se aportara las facturas no impide la deducción cuando existen otras pruebas de repercusión y pago: escritura en la que se consigna que se repercute, sentencia condenatoria del proveedor por haber repercutido y no ingresado. Flexibilidad frente a rigor formalista: TS s. 26.04.12; TJCE s. 1.04.04 (TS 30-1-14). La deducción tiene como requisito estar en posesión de factura o soporte en papel en el que conste: fecha, identificación del sujeto pasivo y el IVA. Si el medio es idóneo se debe admitir aunque contenga error formal, TJCE s. 1.04.04, TS s. 30.01.14. En este caso no se tenía factura, pero se aportaron copias de reclamaciones, de modo que la Administración contaba con datos fiables de la percepción del impuesto. No cabe retrasar la deducción hasta que se tenga la factura, como pretende el A. del E, porque supondría soportar perjuicios por el flagrante incumplimiento de los proveedores (TS 10-3-14)

- Que exista un error en la transcripción del nombre del proveedor señalado en la factura no es causa para denegar la deducción (AN 26-4-12)

Deducciones. Procedentes. Facturas rectificativas. Procede la deducción de cuotas soportadas porque la factura rectificativa regularizó la globalidad con reintegración de cuotas repercutidas en exceso (AN 22-1-18)

Deducciones. Procedentes. Formalidad. Si se adquirió una parcela municipal antes de iniciar la actividad de promoción, consignar en la autoliquidación “cantidad a compensar” en vez de “IVA soportado” no impide deducir (TS 10-5-13)

Deducciones. Proporcional. Ante el error de la sentencia de instancia, actúa el TS como juzgador y decide, como en TS s. 24.06.15, que procedía la deducción proporcional de las cuotas ingresadas por las sociedades “pantalla” (TS 24-1-18)

Deducciones. Importación. Liquidación. Si se liquida mayor cuota hay derecho a deducir, salvo actuación fraudulenta o abuso de norma, desde la realización posterior operaciones interiores (TEAC 23-10-14)

Deducciones. Prorrata. Subvenciones. Se pudo deducir íntegramente el IVA por adquisiciones intracomunitarias regularizadas por improcedencia de incluir las subvenciones en el cálculo de la prorrata (TS 29-11-12)

Deducciones. Prorrata. Cálculo. Si en la entrega de terreno para parques y viales se aplicó prorrata por operación exenta, cuando un año después la DGT señaló que no procedía exención, sino no sujeción se pudo pedir la rectificación de la autoliquidación calculando la prorrata incluyendo “cero” en el denominador por envilecimiento (TS 30-9-13)

- La subvención para cubrir el déficit de explotación no se debe incluir en el denominador de la prorrata. Fue inaudito que la AEAT utilizara un incidente de ejecución referido a los intereses de demora para impugnar una sentencia firme cuando en momento alguno hubo pronunciamiento sobre esa cuestión (TS 22-10-13)

Deducciones. Prorrata. Universidad. No procede la prorrata a efectos de deducciones de la Universidad por las actividades de investigación y de enseñanza (TS 16-2-16). No hubo incongruencia y, según TS ss. 16.02.16 y 4.07.16, procedía la deducción del 100% del IVA soportado en adquisiciones para investigación (TS 22-11-16). No cabe presumir la vinculación entre la investigación aplicada y enseñanza: derecho a deducir el 100% del IVA soportado en adquisiciones para investigación (TS 22-11-16)

- Deducción procedente del IVA soportado en adquisiciones de bienes y servicios por una Universidad para su actividad investigadora porque son distintas y diferentes las actividades de enseñanza y de investigación (AN 6-11-13). La actividad de una Universidad para realizar proyectos de investigación es un sector diferenciado en el que se permite la deducción del 100% sin que sea procedente su cómputo como actividad común para el cálculo de la prorrata (AN 21-5-14). Derecho de la universidad, TJUE s. 20.06.02, a deducir íntegramente las cuotas soportadas en adquisiciones para investigación básica en beneficio de particulares aunque se utilizara también para enseñanza (AN 18-2-16, dos). La actividad investigadora de la Universidades está sujeta y gravada aunque actúe el mismo personal que en la actividad de enseñanza: derecho a deducir el 100% del IVA soportado con tal fin: así se desglosó y la Administración no ha rebatido el desglose (AN 6-4-16, 7-4-16). Atendiendo a TS s. 20.05.09, la Universidad tiene derecho a deducir el 100% d ellas cuotas soportadas en adquisiciones para investigación básica (AN 27-10-16). Según TS ss. 8.03.16 y 16.02.16 y art. 94.1 LIVA, derecho a deducir el 100% de las cuotas soportadas en adquisiciones para la investigación básica (AN 2-3-17)

Deducciones Prorrata especial. Opción. No cabe negar la deducción porque no se optó por la prorrata especial en noviembre del año anterior: TJCE, s. 21.03.00, una interpretación del art. 28.2 RIVA que llevara a hacer imposible la prorrata especial por falta de declaración previa podría ser contraria a los art. 17 y 22 sexta Directiva. Según TS, s. 24.02.11, cuando el plazo para optar obliga a optar a ciegas, así no se puede vulnerar el derecho a la neutralidad del impuesto y a la devolución (AN 15-2-16)

Deducciones. Previas. A partir de la TJCE s. 21.03.00, Gabalfrisa, es suficiente la mera intención de iniciar la actividad sin que exista plazo preclusivo, aún más allá de 4 años, y así lo acreditaron: la constitución de la sociedad, el alta en el IAE, la adquisición de un inmueble (TS 7-3-14). Después de la TJUE s. 21.03.00, asunto Gabalfrisa, la TS s. 7.03.14 unif. doc., consolidó la regla de que la mera intención de iniciar la actividad es bastante para deducir cualquiera que sea el tiempo que transcurra desde entonces; en este caso, adquisición de parcelas, encaro de proyecto, alta censal, presentación de declaraciones-liquidaciones y, cinco años después, proyecto básico de ejecución para organización de las parcelas y proyecto visado por el Colegio (TS 19-7-17)

- A la vista de los arts. 5 LIVA y 27 RIVA y de TJUE s. 2.06.16, se considera probada la intención de desarrollar actividad para lo que se aportaron 41 documentos en el procedimiento y en la reclamación un plan especial informado por un ingeniero, dictamen de enóloga, certificado del Consell balear, aunque no se tuvo en cuenta ni en la liquidación ni en la resolución (AN 10-11-16)

- Según art. 111 LIVA se debe acreditar por elementos objetivos la intención la intención de destinar lo adquirido a una actividad, TJCE s. 21.03.00 y TS s. 4.06.12; deducción aunque no se pudo acreditar porque la inspección se inició seis meses después de la adquisición de la parcela y era lógico en tiempos de crisis económica y para una actividad compleja como la promoción inmobiliaria para una edificación de uso hotelero (AN 25-7-18)

- Si se inició la actividad adquiriendo terrenos para una promoción inmobiliaria, aplicando la TJCE s. 14.02.86, modulada por la TJCE s. 21.03.00, la intención es indiscutible puesto que en acta con acuerdo la Inspección aceptó que a corto plazo se destinaria a la promoción un 21% del terreno, lo que, además de ser ilegal la renuncia parcial de la exención por una apreciación parcial de la intención de iniciar la actividad, supone que el resto porcentual se destinaria a la actividad a medio plazo (AN 25-3-19)

- Acreditada con elementos objetivos la intención de afectar lo adquirido a una actividad aunque no se llegaran a materializar operaciones sujetas, hay derecho a deducir, TJUE ss. 29.02.96, 15.12.98, 8.06.08, 29.11.12, salvo circunstancias fraudulentas o abusivas, sin perjuicio de regularización posterior (TEAC 27-4-15). A efectos del art. 99 LIVA, para deducir el sujeto pasivo debe probar el destino previsible en el momento de la adquisición, sin perjuicio de la regularización si cambia ese destino (TEAC 22-9-15)

Deducciones. Rectificación. Factura. En resolución de contrato, la minoración de cuotas deducidas no es obligada hasta que se recibe la factura que rectifica BI y cuota, aunque en otras resoluciones se consideró irrelevante la existencia de factura rectificativa. La AEAT no puede trasladar al destinatario los efectos del incumplimiento del sujeto pasivo, salvo fraude en colaboración (TEAC 17-3-16)

Deducciones. Repercusión extemporánea consentida. Cabe deducir aunque se hubiera producido una repercusión consentida después del plazo de un año (TEAC 21-6-12)

Deducciones. Caducidad. Devolución. La caducidad del derecho a deducir no impide la devolución, TS s. 4.07.07, aunque el sujeto pasivo hubiera intentado la compensación porque el TJCE, s. 8.05.08, permite la deducción aunque existan defectos formales. No es un ingreso indebido, pero se debe pedir la devolución y dejar que la Administración califique. Y si las cuotas proceden de períodos prescritos, TS s. 17.03.08, no cabe modificar su importe por la Administración (TS 20-9-13). Según TS ss. 23.05.11 y 30.05.11, caducado el derecho a deducir se puede pedir la devolución (TS 17-3-16). Según TS, s. 17.03.16, se puede pedir la devolución cuando ha caducado el derecho a deducir, TS s. 23.05.11, pero no se puede pedir la deducción después de haber pedido la devolución porque es contra art. 99.5 LIVA (TS 30-5-16)

- Después de caducado el derecho a deducir, compensar o devolver, permanece el crédito contra la Hacienda Pública (AN 11-10-12, 29-11-12). Las sentencias TS 4.07.07, 24.11.10 y 13.12.11 reiteran que producida la caducidad del derecho a deducir, nace el derecho a la devolución de las cuotas no compensadas, pero en este caso, contra la pretensión de la Administración, no hubo caducidad y procedía compensar (AN 3-10-13). Caducado el derecho a deducir y compensar, el principio de neutralidad exige que nazca el derecho a la devolución (AN 6-11-13). Al caducar el derecho a deducir se inicia un plazo de cuatro años para pedir la devolución (AN 22-5-14)

Deducciones. Prescripción. Si el TEA anula las liquidaciones por varios períodos por prescripción, al ejecutar no cabe compensar el IVA de los períodos prescritos, por el principio de seguridad jurídica que preside la prescripción (TEAC 15-2-17)

Deducciones. Regularización. Inspección. Si la empresa no dedujo por considerar que existía no sujeción, exención o autorrepercusión al no haber habido ingreso, la Inspección debió regularizar para hacer efectiva la deducción que viene determinada por el devengo del IVA sin necesidad de ingreso si en ese momento se daban las condiciones exigidas para deducir (TS 31-5-12). Hay derecho a la deducción simultánea del IVA devengado en las importaciones (TS 1-10-12). Derecho a la deducción del IVA devengado en operaciones asimiladas a importaciones, sin devengo de intereses (TS 1-10-12). Aunque se debió tributar por la salida de régimen de depósito distinto al aduanero, la Inspección debió regularizar tanto el IVA devengado como el soportado, sin que procediera exigir intereses (TS 18-10-12). Se anula por enriquecimiento injusto cuando en obras realizadas mediante sociedades públicas, la CA ingresa y la Administración no devuelve alegando prescripción, al tiempo que exige el IVA a la sociedad por no repercutir (TS 6-11-12)

- No cabe modificar los saldos a compensar que fueron determinados en períodos en ejercicios ya prescritos (AN 29-3-12)

Deducciones. Regularización íntegra. Como dice TS s. 18.09.13, para unificación de doctrina, y TS s. 3.04.08, la Administración no puede cobrar cuotas indebidamente deducidas, pero soportadas, y además intereses de demora, con independencia de la tributación por ITP, porque es totalmente injusto y supone una injusticia por doble tributación que sólo puede ser reparada si se consigue la devolución del IVA (TS 22-1-14)

- Si se regularizó gravando las adquisiciones intracomunitarias de vehículos de Alemania que se consideraron exentas, se debe regularizar íntegramente incluyendo la deducción del IVA (AN 26-5-14)

Deducciones. Regularización. Comunidad de bienes. Si se adquiere un bien pro indiviso constituyéndose una comunidad con actividad y el vendedor repercutió a un comunero por su parte, es la comunidad la que tiene derecho a deducir, pero el comunero tiene derecho a resarcimiento. La Inspección debió declarar indebida la repercusión y negar la devolución por haberse deducido el IVA soportado. Lo que no puede es exigir lo deducido y no acordar la devolución (TS 12-9-13, 18-9-13)

Deducciones. Regularización. Opción. Si de la inspección resulta una cantidad negativa en el cuarto trimestre, se debe dar opción para devolver o compensar y liquidar en consecuencia (AN 23-4-13)

Devolución. Requisitos formales. Cumplidos los requisitos materiales, TJUE ss. 8.05.08 y 28.07.16, no cabe denegar la devolución por deficiencias formales: no haber remitido las facturas rectificativas (AN 6-7-17)

Devolución. Repercusión indebida. Si se adquirió proindiviso se constituyó una comunidad de bienes y existiendo exención se repercutió indebidamente a un comunero cuestionándose años más tarde el gravamen, la Inspección debió inclinarse por la solución más favorable declarando la improcedencia de la repercusión y negando la devolución porque quien la soportó la había deducido. No procede actuar “como debió haber ocurrido”, TS s. 3.04.08, sino “como ocurrió”: improcedente regularización exigiendo la cuota deducida, permitiendo pedir luego la devolución (TS 10-4-14). Si los vendedores no eran empresarios y repercutieron, es contrario a Derecho, TS ss. 3.04.08, 18.09.13, 10.04.14 y 11.04.14, negar la deducción y no acordar la devolución (TS 5-6-14). Reconocido el derecho a rectificar la autoliquidación por repercusión indebida en operación exenta, se debe distinguir entre ese reconocimiento y su ejecución mediante la devolución que no se hace con el que repercutió, sino con el que soportó; y tampoco era posible por su derecho a deducir (TS 23-6-14). Si la operación estaba exenta y procedía aplica el ITP en la adquisición de inmueble por comunidad, pero se repercutió el IVA a los comuneros, en la inspección a éstos lo procedente fue reflejar la improcedencia de la repercusión, la procedencia de la devolución del IVA soportado y su improcedencia, TS s. 3.04.08, porque había sido deducido (TS 2-10-14). Como TS ss. 3.04.08, 22.01.14, 23.01.14 y 2.10.14, si se adquirió por indiviso se debió repercutir a la comunidad y ella tenía derecho a deducir, pero habiendo repercutido a un comunero que soportó, la Inspección debió reconocer la indebida repercusión sin acordar devolución por haber sido deducidas las cuotas (TS 23-10-14). La sociedad civil tenía actividad empresarial porque había realizado varias compras y ventas de terrenos, pero en éste se aplicaba la exención porque no había iniciado la ejecución material de la urbanización, TS s. 19.04.03, 11.10.04 y 8.11.04. Pero si el adquirente soportó la repercusión, TS ss. 5.06.14, tiene derecho a la devolución que no se debe hacer efectivo al haberla deducido, TS ss. 18.09.13, 10.04.14, 11.04.14, 2.10.14 (TS 6-11-14). En la repercusión indebida por servicios inexistentes, aunque se trate de una comprobación de alcance parcial, la Inspección debe regularizar no sólo la deducción improcedente, sino también analizar y declarar, en su caso, el derecho a la devolución del IVA soportado (TS 10-10-19)

- Procede la devolución porque que hubiera pasado un año no impide la repercusión si el destinatario decide soportarla (AN 27-11-12)

- Si procedía la tributación por ITP por incorrecta renuncia a la exención, procede devolver el IVA repercutido en los términos del art. 42.1.9º RD 939/2005 Si el transmitente no era empresario, se debe regularizar la situación tributaria y devolver el IVA indebidamente soportado al adquirir firmeza la sentencia (AN 10-5-13)

- Si un proveedor de oro repercutió indebidamente el IVA procede, TJUE ss. 12.01.06 y 21.06.12, la deducción de las cuotas, en cuanto que la Administración no probó si se habían ingresado o no las cuotas repercutidas incumpliendo el principio de facilidad de la prueba (AN 3-6-14)

- El recurrente reúne el único requisito exigido para que se le devuelva: la cuota indebidamente repercutida se había ingresado por quien la repercutió; corresponde a la Administración probar que la compensación se había hecho efectiva en ejercicios posteriores al reconocimiento de la compensación (AN 13-6-17). En la repercusión indebida la Oficina de Gestión, además de negar el derecho a deducir, debió declarar la improcedencia de la repercusión y acordar el derecho a la devolución; procede la deducción íntegra, aunque se aplicaba prorrata, TS ss. 7.10.15, 6.11.14, 25.10.14, 2.10.14, 23.01.14, 18.11.13 para unif. doct, teniendo en cuenta la Ley 28/2014 que modificó la LIVA y TJUE s. 9.06.16 (AN 30-6-17)

- La Administración negó la devolución porque no se había justificado el ingreso por el proveedor y porque la devolución se había materializado en la regularización a éste reduciendo el IVA repercutido; pero procede devolver al repercutido porque compensar no es devolver; otra cosa es que el repercutidor ni siquiera hubiera incluido el IVA en sus autoliquidaciones (AN 3-7-19)

- Para la devolución de cuotas indebidamente repercutidas, siendo el requisito que quien repercutió haya presentado declaración-liquidación, aunque resulte cantidad negativa, al no poder conocerlo el repercutido, es la Administración que sí puede, la obligada a probar que se cumple el requisito (TEAC 24-5-12)

Devolución. Compensación improcedente. Como ya se dijo respecto del IS en AN s. 1.03.17, actuó contra Derecho, art. 58 Ley Concursal y AD 8ª LGT, TS s. 21.05.15, la DC Grandes Contribuyentes cuando se negó a devolver por 2006 y 2007 y compensó porque existían saldos a su favor por 2003 y 2004: no puede negar la devolución que debe hacer efectiva con intereses (AN 22-6-17)

Devoluciones. Doble ingreso. Si se ingresó por servicios en cada pago del arrendamiento financiero y por entrega por todo el importe y con devengo anterior, se produjo duplicidad y procede la devolución (AN 8-9-16)

Devoluciones. Ingresos indebidos. Duplicidad. Si la Inspección regulariza el IVA que entiende devengado antes de cuando fue autoliquidado, existe ingreso indebido y la devolución no deriva de la aplicación de la norma, en cuanto que la comprobación debe ser íntegra, TS ss. 18.09.13, 10.04.14 y 5.06.14, para evitar el doble pago se debió acordar la devolución con intereses según art. 32.2 LGT: desde que se ingresó y hasta la fecha del acta o del acuerdo de devolución (AN 1-10-14)

Devoluciones. Grupo. El incumplimiento por la dominante del grupo en territorio común de presentar la autoliquidación agregada, se refiere a un requisito formal que no debe lesionar el principio de neutralidad (TS 11-5-16)

Devoluciones. Investigación universitaria. Procede la devolución porque la actividad de investigación de la Universidad no está vinculada a la de enseñanza ni aunque en ésta se pueda utilizar el resultado de aquélla (TS 8-3-16)

Devolución. Agente de Aduanas. Procede la devolución al agente de aduanas porque el documento acreditativo del pago es suficiente y permite per se que el agente obtenga la devolución; el pago por persona interpuesta, distinta del agente de aduanas o del importador, permite obtener el reembolso según la DA Única Ley 9/1998 (TS 23-5-18). El Agente de Aduanas que cumplió los requisitos de la DA Única Ley 9/1998, tiene derecho al reembolso del IVA a la importación ingresado, TS s. 23.05.18: el documento de pago es justificante suficiente y el pago por persona interpuesta distinta del agente o del importador es eficaz (TS 10-7-19)

Devoluciones. No establecidos. Derecho a deducir. Cuando las entregas y servicios de empresarios o profesionales no establecidos se afectan a operaciones que dan derecho a deducir según la norma del Estado donde estén establecidos o del Estado en que se soportan las cuotas, hay derecho a la deducción o devolución aunque por las normas de localización en ninguno de esos Estados (TEAC 20-6-13)

- Las actividades de servicios de transporte y accesorias, art. 22 LIVA, dan derecho a la devolución, aunque art. 119.2.2º LIVA sólo se refiere a los arts. 21, 23, 24 y 64 LIVA, pues así resulta del art. 1 de la 13ª Directiva en relación con el art. 148 D. 2006/112/CEE (TEAC 20-6-13)

Devolución. No establecidos. Procedente. Procede la devolución a no establecido que adquirió tres inmuebles que vendió a los dos años (TS 2-1-13)

- Procede la devolución si se cumplieron los requisitos sustantivos y se debe admitir que se aporte en vía contenciosa documentación no aportada antes (TS 20-4-17)

- Procede la devolución a quien adquirió una embarcación habitable en Palma de Mallorca que luego arrendó a un particular alemán porque, TJUE s. 15.11.12, no es un inmueble y el criterio de localización, art. 70 LIVA, no es donde se entregó, sino en la sede que era Italia (AN 17-9-13)

- El art. 119 LIVA no tasa los documentos a aportar: considerados insuficientes los presentados debió haber un trámite de audiencia. A la vista de resoluciones precedentes, TS s. 10.11.14, se estima con retroacción (AN 21-4-16)

- La TS s. 8.11.04 recuerda la importancia de los requisitos formales en el IVA, pero en este caso no hubo un NIF distinto al del destinatario, sino un error que fue subsanado y debe volver a la Administración para que valore la realidad de las facturas (AN 26-4-18)

- El IVA soportado por atenciones y desplazamiento es deducible en la medida en que lo sean los gastos en la imposición directa: en este caso la empresa no establecida celebró seminarios en España con concesionarios de sus productos para mostrarles novedades y procede la devolución (TEAC 22-1-15). No procede denegar la devolución por deficiente identificación en la factura en operación realizada entre dos no establecidos, que lo están en la UE, porque ni hay entrega intracomunitaria ni se aplica la inversión de sujeto pasivo ni está establecido el prestador (TEAC 16-7-15)

- Aunque, art. 31.5 LIVA, están establecidos límite de admisión, 5 euros, y de solicitud, 400 euros por el año, es desproporcionado negar la devolución porque en la solicitud por una operación de menos de 400 euros por error no se indicó que así era por todo el año (TEAC 21-1-16). Si un no establecido inicia una actividad en noviembre y presenta solicitud de devolución por noviembre/diciembre que se deniega por no ser “trimestral”, actuó mal la ONGT porque se cumple que dentro del año natural se han soportado las cuotas cuya devolución se pide según los arts. 119 LIVA, 31.3 RIVA y Dir. 2008/9/CE (TEAC 22-9-16)

- Aunque la documentación de los arts. 119 y 119 bis LIVA y arts. 31 y 31bis RIVA, sea distinta de la propia del procedimiento de devolución por aplicación de la normativa del tributo, arts. 121 a 127 LGT, tiene esa naturaleza; pero si se pide otra documentación se alteraría de oficio la naturaleza y el procedimiento sería de comprobación limitada; como éste exige audiencia y no se dio, procede la anulación (TEAC 25-1-18)

Devolución a no establecidos Procedimiento.

a) Nuevas pruebas. De acuerdo con TS ss. 20.04.17, 20.06.12 y 24.06.15, aplicando el art. 34.1. r) LGT, nada se opone a que se aporten pruebas ante un TEA que no se aportaron antes en Gestión, salvo comportamiento abusivo o malicioso que aquí ni se ha investigado ni se ha probado; los TEA no pueden ser una mera prolongación de Gestión. Se anula la resolución y se retrotrae a la AN para que valore las pruebas aportadas (TS 10-9-18)

b) Alegaciones. En la devolución a no establecidos se aplica el art. 119 LIVA y el art. 31 RIVA, y no hay alegaciones porque es devolución de oficio o derivada de la normativa (TEAC 19-2-15). En el procedimiento de devolución a no establecidos hay que dar trámite de audiencia cuando con el requerimiento se exigiera aportar documentos si supone o puede suponer una comprobación. Hay indefensión en otro caso (TEAC 22-9-15)

c) Plazo. El incumplimiento del plazo para devolver, art. 31.3 RIVA, sólo determina intereses de demora, pero no “per se” la obligación de devolver el importe solicitado por el no establecido (TEAC 18-4-13)

- Si el procedimiento de devolución se inició en el Estado miembro donde estaba la sede de la empresa y se remitió el expediente a España, reconocido que la solicitud se hizo en plazo, no cabe denegar por extemporaneidad cuando no consta incumplimiento del solicitante ni defectos o errores no subsanados (TEAC 22-1-15)

d) Períodos anteriores. Cabe solicitar la devolución de cuotas soportadas en períodos anteriores al ser por facturas rectificativas por haberse denegado el derecho por motivos formales. No procedería si fuera por otros motivos (TEAC 22-1-15)

e) Electrónica. La devolución de cuotas soportadas fuera del ámbito del IVA español por empresarios no establecidos en España, pero sí en Canarias y solicitadas a través del portal de la AEAT se rigen por la OM EHA/789/2010; se prevén dos tipos de validación: simultánea, subsanable, y posterior, para un gran número de facturas o DUAs, con un plazo señalado y se suministra un código de verificación al presentar la solicitud, de modo que si resulta rechazada no cabe subsanación. Los errores no justificados deben admitir subsanación para que no exista indefensión (TEAC 15-12-15)

f) Procedimiento inadecuado. Si el no establecido realizó exportaciones desde el territorio del IVA para la devolución no procede el 119 LIVA. En este caso, se estima la reclamación porque se considera que el asunto era de prueba y, aportados los DUA, el TEA desestimó sin explicar (TEAC 14-12-17)

g) Facturas subsanadas. Procedente. Si las facturas sin el NIF del destinatario se corrigen en los originales por quien las emitió sin emitir facturas rectificativas y se aportan en el recurso de reposición, procede, art. 97 Uno. 1º LIVA, la devolución (TEAC 22-11-17)

h) Canarias. En la “comisión de cierre” en un arrendamiento financiero en el que el arrendador es establecido en el ámbito del IVA español, el arrendatario en Canarias y el bien es una embarcación entregada en Vigo y explotada en Canarias, procede la devolución tanto si se considera parte del contrato porque el arrendador es establecido, como si se considera relacionado con la opción porque la nave se entrega en Galicia (AN 29-11-16)

i) Procedimientos sucesivos. Si un procedimiento de devolución iniciado a solicitud de un no establecido acaba con la iniciación notificada de otro de comprobación limitada, es obligado en éste notificar la propuesta de resolución y dar trámite de audiencia (TEAC 14-3-13)

j) Solicitud. La Directiva 2008/9/CE señala que la solicitud se debe referir a un período no superior a un año ni inferior a tres meses y, regulado en LIVA y RIVA, no resolvió procedentemente la Oficina Nacional de Inspección cuando no admitió la solicitud referida a un período distinto: de enero a noviembre, de julio a octubre (TEAC 12-12-12)

RE. Bienes usados. La venta por un particular de piezas usadas de vehículos vendidos al final de su vida útil y adquiridas por una empresa de reciclaje tributa por el régimen de margen de beneficio (TJUE 18-1-17). Que en la factura recibida figurara tanto el régimen de margen de beneficios como la exención del IVA no permite denegar el derecho a aplicar ese régimen aunque en comprobación posterior resulte que el proveedor revendió los viene de ocasión sin aplicar ese régimen, porque sería preciso probar que el comprador actuó de buena de o no adoptó cautelas razonables (TJUE 18-5-17)

RE. Oro de inversión. Repercusión. Devolución. Se repercutió cuando se trataba de inversión de sujeto pasivo y la Administración no devuelve por considerar que las cuotas no estaban ingresadas porque la Inspección las había compensado, pero procede la devolución porque quien repercutió sí ingreso (AN 29-6-17)

R.E. Simplificado. Renuncia. Es posible, art. 33.2 RIVA, la renuncia tácita al régimen simplificado, pero no la revocación tácita de la renuncia (TEAC 21-3-18)

RE. Agencias de viajes. Para aplicar el régimen especial no es necesario que el prestador de los servicios tenga la configuración legal de agencia de viajes o “tour operator”; se aplica a todo el que organiza viajes o circuitos en nombre propio -no los comisionistas- y recurriendo a otros que prestan servicios -sin emplear los propios medios-; se aplica también cuando se actúa respecto del viajero en nombre y por cuenta propia, empleando medios ajenos para prestar los servicios necesarios -transporte, alojamiento, visitas…-, aunque contraten con otras agencias que prestan los servicios a los viajeros (TEAC 16-3-17)

Facturas. Rectificación. Concurso. Los créditos por IVA contra el deudor por hechos anteriores a la declaración del concurso derivados de la emisión de facturas rectificativas, aunque la Administración los considera créditos contra la masa, TS ss. 2.03.15, 11.05.15, son créditos concursales por lo que no procede la compensación de los importes a ingresar con los que resultan a devolver, como ajusta la Administración; se debe estar al momento del devengo del hecho imponible y no al de la liquidación del impuesto para calcular el crédito a favor de la Administración (AN 3-2-17)

Facturas. Rectificativa. Procedente. Fue procedente emitir factura rectificativa por no haber cobrado aunque se hubiera endosado el pagaré recibido porque existe la acción de regreso; no hay pago efectivo hasta que no se ha abonado; la condición resolutoria explícita no es una garantía real, TS s. 27.09.11, y no es relevante argumentar que son diferentes los criterios del art. 7.3 LITPyAJD, que pretende sujetar a TO, y del art. 80 LIVA, que excluye de rectificación (TS 21-12-17)

- Eficacia de la modificación de factura aunque no conste la recepción de la factura por el destinatario (AN 14-3-12)

- No cabe oponer a la rectificación de facturas que habían sido cobradas al haber sido endosados los pagarés emitidos para su pago, porque, art. 1170 Cc, los pagarés sólo se hacen efectivos cuando los paga el emisor a quien los presente (AN 15-2-16)

Pago. Por tercero. Si una sociedad consideró que existía inversión del sujeto pasivo e ingresó el IVA, que la Inspección considere que no procede la inversión no permite exigir el ingreso a la que realizó la operación, porque otro pagó la deuda: arts. 1158 Cc y art. 18 RGR/90 (AN 24-1-14)

Prescripción. Modelo resumen anual. La declaración en modelo 390 no interrumpe la prescripción porque no es tendente a liquidar la deuda tributaria, es una obligación para facilitar la gestión y no es como las declaraciones-liquidaciones periódicas que son obligaciones formales necesarias para el pago de la deuda; aunque se resuelve contra TS s. 25.11.09 y 17.02.11, es porque se han producido cambios normativos; criterio reiterado, TEAC 8.03.11 y 22.09.16 (TEAC 24-5-17)

Gestión. Devolución. Mora. Intereses. Incurrió en mora la Administración y debe abonar al contribuyente los intereses por un día porque éste pidió que la devolución se hiciera por transferencia se acordó con un día de retraso por cheque, sin que sea relevante que se pagó quince días después (AN 24-5-16)

Gestión. Repercusión indebida. Si se repercutió indebidamente no se pudo exigir el ingreso invocando el art. 203 D. 2000/112/CE porque no procede su aplicación directa contra el derecho nacional; y porque ésta se refiere al ingreso del IVA devengado, que aquí no existió (TEAC 22-4-15, criterio contra rr. 29-9-12 y 23-5-13). Si se repercutió indebidamente en factura en una operación que no debió tributar, no cabe exigir el IVA no devengado basándose en el art. 203 de la Directiva que no es de aplicación directa (TEAC 22-9-15). Si no procedía tributar por el IVA y se repercutió, la Administración no puede exigir el IVA no devengado porque el art. 89 LIVA se refiere al IVA devengado y no al no devengado repercutido (TEAC 22-10-15)

Importación. Regularización. Intereses. En la regularización de deducciones por importaciones no se exigen intereses de demora (TS 30-1-13). En la salida de depósito fiscal, al ser deducible el IVA devengado no se debió exigir ni cuota ni intereses (TS 22-11-13)

- No se exige, TS ss. 25.03.09, 10.05.10, 16.06.11 y 3.02.16, intereses porque quien repercute es el mismo que deduce; pero no es así en toda regularización de IVA a la importación, como cuando hay deuda con la Administración o en caso de suspensión por recurso contra la liquidación (AN 22-3-18)

- En la regularización inspectora del IVA a la importación son improcedentes los intereses porque son coetáneos el devengo y el derecho a deducir -TS 10.05.10- y no hay perjuicio a la Hacienda (TEAC 14-2-12). En la regularización no procede liquidar intereses de demora, salvo desde la fecha de la importación hasta que se hubiera podido deducir la cuota, TS 23.12.10 (TEAC 23-10-14)

Importaciones. Operaciones asimiladas. Regularización. Intereses. No se liquidan intereses en la regularización de operaciones asimiladas a importaciones porque el retraso en la declaración es el mismo que el retraso en la deducción (TS 20-12-12)

Inversión del sujeto pasivo. Regularización. Intereses. En la regularización por inversión de sujeto pasivo no se origina deuda a pagar al ser deducible y tampoco cabe liquidar intereses (TS 12-7-12)

- En inversión de sujeto pasivo no cabe liquidar intereses de demora en la regularización al coincidir IVA devengado y deducible (AN 22-11-12)

Deducciones. Regularización. Autorrepercusión. Intereses. No se exige intereses de demora cuando se regulariza la falta de autorrepercusión por el tiempo que media entre la autorrepercusión y nace el derecho a deducir (TS 29-11-12)

- No cabe exigir intereses de demora en la regularización del IVA autorrepercutido deducible porque no hay perjuicio para la Hacienda (AN 23-7-13)

Inspección. Íntegra. En la regularización de cuotas no ingresadas se debe actuar de forma integral, incluyendo también las cuotas ingresadas y que a su vez son deducibles (TS 3-2-16)

- Existía comunidad desde que se adquirió proindiviso el inmueble aunque luego se formalizara un documento de constitución de comunidad, el derecho a deducir corresponde a ésta y no procede la repercusión a los copropietarios. La Administración, tras la liquidación, debió iniciar de oficio el procedimiento de devolución de ingresos indebidos por ese motivo (AN 20-3-12)

- Si se dedujo cuotas de IVA indebidamente repercutidas (procedencia del ITP, por otro sujeto pasivo...) la inspección no se debe limitar a eliminar la deducción, sino que debe comprobar si procede la devolución y regularizar (TEAC 19-2-15)

- En una regularización íntegra por importaciones se debe admitir la deducción, salvo fraude (TEAC 23-1-14, dos)

Obligaciones formales. ROI. La negativa a dar identificación o dar de baja en el Registro de Operadores Intracomunitarios exige indicios fundados atendiendo a la apreciación global de las circunstancias: el mero transcurso de 12 meses sin efectuar tales operaciones exige acompañar indicios concretos de que el NIF se va a utilizar fraudulentamente (TEAC 23-10-14)

ITPyAJD

ITP / IVA. No sujeción al ITP ni al IVA. En la transmisión de oficina de farmacia con todas las existencias, derechos, instalaciones y mobiliario, salvo el inmueble, no hay sujeción al ITP ni al IVA (TS 17-12-12)

ITP / IVA. No sujeción al ITP. Si el Proyecto de Urbanización que afecta a la totalidad de la Unidad de Actuación Urbanística estaba prácticamente concluido y la falta de transformación material se justifica por la sujeción del terreno a la cesión contenida en el Convenio, había actividad empresarial que sujetaba al IVA (TS 20-12-12)

T.O. No sujeción. Refuerzo de garantía. El acuerdo de reforzar la garantía hipotecaria con la cesión del derecho de cobro de alquileres no es anticresis ni otro derecho real, de modo que el único hecho imponible es el préstamo escriturado (TS 20-12-12)

T.O. No sujeción. Anticresis. Cuando la garantía del préstamo hipotecario se refuerza constituyendo el derecho de anticresis con cesión de derecho al cobro en contrato de arrendamiento no hay sujeción a ITP porque lo establecido es que se tribute sólo por préstamo (TS 20-12-12)

T.O. No sujeción. Junta de Compensación. La incorporación de un terreno a una Junta de Compensación sin transmitir la propiedad para una actuación fiduciaria no está sujeta a “transmisiones onerosas” aunque sí a AJD (TS 26-12-12)

TO. No sujeción. Acciones inmobiliarias. Si la adquirente de las acciones ya poseía el más del 50%, no procede tributar por ITP (TS 29-10-12). Si tres familias tienen el 100% de las acciones de una sociedad con más del 50% de su activo en inmuebles, los ceden a otra de la que también tienen el 100%, absorbiendo ésta a aquélla, no se aplica la LMV porque se trata de transmisión de negocio en funcionamiento y no se adquiere el control que ya se tenía (TS 21-11-13)

TO. No sujeción. Autorizaciones. Eólicas. En energía eólica es preciso distinguir entre concesión fiscal y administrativa. Con la autorización no se otorgaron facultades de gestión de servicio público ni hay desplazamiento patrimonial. Por ello el TS ha abandonado la doctrina de ss. 7.02.13 y 23.09.13. No sujeción (TS 17-2-16). No sujeción de las autorizaciones para instalaciones de generación de energía eólica por ser, TS s. 17.02.16, un servicio de acusado e intenso interés general (TS 31-5-16)

- Desde la Ley 54/1997, del Sector Eléctrico, que abandonó el concepto de servicio público del sector, las autorizaciones para el establecimiento de parque eólico no se pueden incluir en las autorizaciones sujetas como concesión, al faltar el elemento de desplazamiento patrimonial de un derecho originariamente público (TEAC 14-2-13). No está sujeta a TO la autorización para la instalación de un parque eólico para generación de energía eléctrica porque no se transmite al particular un derecho de la Administración (TEAC 12-9-13)

TO. No sujeción. En la extinción de condominio los excesos de adjudicación declarados porque la cosa era indivisible o desmerecía, si la compensación es en metálico no hay sujeción en la medida en que se dan los requisitos del art. 31.2 LITP y la escritura está sujeta a AJD (TEAC 17-9-15)

TO. Base imponible. Obra nueva. El valor real del coste de la obra no puede resultar de un método técnico que parte de un valor de referencia aplicando coeficientes al valor catastral: no se trata del valor real de la obra nueva, en lo que puede influir la localización o el uso, sino del coste de ejecución sin esas influencias, TS ss. 9.04.12 y 13.07.18 (TEAC 13-7-18 y 20-9-18)

O.S. No sujeción. No está sujeta a “Operaciones Societarias” la constitución de una comunidad de propietarios para adquirir una parcela y construir un complejo residencial a adjudicar a los propietarios según su participación (TS 20-12-12)

AJD. No sujeción. Acto no inscribible. Si el préstamo hipotecario con condiciones suspensivas no se inscribe porque en el RP se considera que no tenían tal carácter, al ser constitutiva la inscripción del préstamo hipotecario, sólo hay un préstamo no inscribible no sujeto a AJD (TS 25-4-13)

AJD. No sujeción. Gravamen por IVA. Improcedente tributación por AJD en la transmisión de un terreno ni urbanizado ni en curso y sin edificación porque la entrega no está exenta por el art. 20.Uno.20º LIVA, ya que, según TS s. 18-9-17, no se incorpora al proceso productivo urbanizador (TS 27-9-17)

AJD. No sujeción. Escritura de tasación. No está sujeta la escritura de tasación para subasta porque no es un acto inscribible; no toda constancia de una cifra o un valor hace que el documento sea “valuable” (TEAC 10-10-17)

AJD. No sujeción. Anticresis. Aunque se está generalizando el pacto anticrético que permite al acreedor hacer propios los frutos a efectos de intereses, primero, y de capital después, no está sujeto porque no es inscribible el pacto de vinculación entre partes que no afecta a terceros (TS 16-2-16)

AJD. Base imponible. Escritura de adjudicación en disolución de comunidad. Sujeción al IAJD si un cónyuge adquiere por disolución de la sociedad de gananciales la mitad de un inmueble que era objeto de comunidad indivisa anterior con compensación en metálico al consorte. La base imponible está en función a la parte que se adjudica (arts. 28 y 30 TR LITP y 61 RITP); no se puede, TS s. 28.06.99, tratar peor que si un tercero hubiera adquirido la cuota parte indivisa (TS 9-10-18)

AJD. Base imponible. Obra nueva. Según TS s. 9.04.12, la base imponible en la escritura de obra nueva es el coste de ejecución de la obra: lo que costó realmente, coincidiendo con el concepto “coste real y efectivo de construcción” de la LHL al determinar la base imponible en el ICIO, porque con ella debe coincidir la de IAJD (TEAC 16-10-18)

AJD. Base. Extinción de condominio. En la extinción de condominio con adjudicación del inmueble a quien era condómino y que paga a los demás por el exceso de adjudicación subrogándose en el préstamo con garantía hipotecaria hay sujeción a AJD y no sujeción a TO porque no es una transmisión sino una especificación de derechos y la base imponible es el 50% que es la parte que se le adjudica (TS 16-10-19). No tributa por TO, pero sí por IAJD la extinción de dos condominios sobre inmuebles, con participaciones diferentes en cada uno de los dos condóminos, 50%-50% y 11%-89%, entregando en compensación el nuevo propietario único al anterior condómino: dinero, bienes muebles y un inmueble que era de su propiedad (TS 30-10-19)

AJD. Sujeto pasivo. Préstamos hipotecarios. Sujeto pasivo. Prestamista. Aunque la sala de lo Civil, pleno, s. 15.03.18, considera que se aplica el art. 15.1 y que tributa el prestatario, hay que decidir aquí si se ratifica o no la doctrina reiterada de esta Sala de lo Contencioso. Aun reconociendo la solidez de buena parte de los argumentos de la jurisprudencia actual debemos corregirla considerando que el sujeto pasivo es el prestamista y, art. 27.3 LJCA, anulando el art. 68.2 RITP por ser un exceso legal. Sujeto pasivo: 1) si según art. 8.b) es el prestatario, en c) es aquel en cuyo favor se constituye el derecho real de garantía y en e) es el acreedor afianzado; 2) el art. 15 sólo se aplica a TPO y en AJD se debe atender a la inscripción porque el préstamo hipotecario es un negocio complejo y sólo en la hipoteca se da el requisito de inscribible propio de “actos notariales”; 3) según art. 30.1 la capacidad económica no es la del prestatario, sino la del prestamista que es el interesado; 4) en el art. 29 “en defecto de” se debe entender que el interesado es el prestamista porque sólo a él le interesa la hipoteca. Voto particular: se va contra jurisprudencia: desde TS 19.11.01 hasta 22.11.17 (TS 16-10-18, 22-10-18 y 23-10-18)

AJD. Actos notariales. Préstamos hipotecarios. Sujeto pasivo: prestatario. Se resuelve el conflicto provocado por las TS ss. 16.10.18, 22.10.18 y 23.10.18: 1) la TS civil s. 23.09.15 fue corregida por TS civil pleno s. 15.03.18 aplicando la doctrina mantenida por TS contencioso desde el RDLeg 3050/1980 TRLITP y con el RDLeg 1/1993 TRLITP; 2) el sujeto pasivo es el prestatario: TS ss. 22.04.88, 25.09.89, 9.10.92, 26.02.01, 17.11.01, 19.11.01, 23.11.01, 20.01.04 (desestimando el recurso contra el art. 68 RITP), 14.05.04, 20.01.06, 27.03.06, 20.06.06, 31.10.06, 22.11.17; 3) unidad del hecho imponible en torno al préstamo: TS ss. 1.07.98, 20.01.04 y no separando préstamo e hipoteca; 4) adquirente del préstamo no de la hipoteca que no es transmisible, sino constituible; 5) el hecho imponible es el documento y el devengo al formalizarse y no al inscribir; 6) la base imponible no configura el hecho imponible y existe capacidad económica: TC auto 18.01.05; 7) el interés lo tiene el prestatario que desea el préstamo y asume las condiciones exigidas. Seis votos particulares (TS pleno 27-11-18)

Exenciones. AJD. Aplazamientos. Garantías. Si en la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento se señalan las garantías que se deben aportar, hay una aceptación implícita; se ha resuelto favorablemente, se ha aceptado la hipoteca unilateral, se debe considerar los efectos retroactivos, art. 141 LH, de la inscripción en el Registro. Hubo sujeto pasivo y procede exención por AJD (TS 26-9-16, unif. doc.)

Exenciones. AJD. Novación de créditos. La exención en el ITP a las escrituras de novación de préstamos hipotecarios, art. 9 Ley 2/1994, se aplica a la novación de créditos (TS 16-3-16, dos). Se aplica la exención de la Ley 2/1994 para las escrituras de subrogación y modificación de préstamos hipotecarios a las referidas a créditos bancarios con garantía hipotecaria (TS 5-4-16, dos)

Comprobación de valores. Improcedente. Aplicando el art. 134 LGT, la Administración no puede comprobar los valores declarados utilizando el parámetro publicado por ella en alguno de los nueve medios de comprobación del art. 57 LGT: la CA publicó los coeficientes a aplicar, según los municipios y calles, al valor catastral para obtener el valor real (TS 23-4-19)

Comprobación de valores. Indeterminada. Presentada declaración se recibe propuesta de nueva liquidación con otro valor, hechas las alegaciones, se contestan diciendo que se ha aplicado el TR LITP. Anulación: no se indica cuál de los nueve criterios del art. 57 LGT se ha utilizado: toda comprobación de valor debe ser individualizada y especificada (TS 21-5-18)

Comprobación de valores. Valor de referencia. La utilización del art. 57.1.b) LGT para determinar el valor real aplicando un coeficiente al valor catastral, como en TS s. 23.05.18, es inadecuada (TS 11-6-19)

Comprobación de valores. Coeficientes y valor catastral. No hay por qué dudar de la veracidad del valor declarado; si la Administración lo pone en duda, debe probar por qué mediante comprobación y con motivación; la aplicación del coeficiente es un medio legal, pero no es el idóneo; una norma reglamentaria autonómica no es un plus de acierto; la tasación pericial contradictoria sería un recurso indirecto contra la norma, no procede porque falta información concreta al contribuyente; declarar el precio pagado se atiene más a la realidad que el valor catastral con coeficiente (TS 5-6-18, dos, 13-6-18, 19-6-18). No cabe presumir que era incierto el precio declarado en escritura; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide con el resultante de normas reglamentarias; la TPC no es una carga del contribuyente, sino una facultad; en este caso determinar el valor real aplicando un coeficiente al valor catastral es aplicar un medio inidóneo porque la liquidación no ofrece información suficiente y concreta al contribuyente sobre el valor a efectos de poder impugnarlo (TS 2-7-18). No cabe presumir que era incierto el precio declarado en escritura; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide con establecido de forma abstracta en normas reglamentarias; la TPC no es ninguna carga del contribuyente sino facultad; en este caso la prueba es inidónea porque no ofrece información suficiente y concreta sobre el valor a efectos de impugnación (TS 17-7-18, 18-7-18). Cuestión resuelta en TS ss. 23.05.18 (2), 5.06.18 (2) y 13.06.18; la Administración debe comprobar mediante un acto singularizado, motivado y fruto del examen del inmueble, según TS s. 29.03.12, 18.06.12 y 26.03.14. Esta sentencia se separa de las dos del TS en 6.04.17: 1) el art. 57.1.b) LGT no es idóneo para comprobar el valor real de inmuebles; 2) la Administración no goza de presunción de veracidad; 3) la Administración debe explicar por qué el valor declarado no es el real; 4) el interesado no está obligado a probar que el valor declarado es el valor real; 5) la tasación pericial contradictoria no es una carga, cabe oponerse a la comprobación por cualquier medio admitido en Derecho, respetando 4) anterior (TS 18-12-18)

Comprobación de valores. Método inidóneo. La estimación por referencia es un método inidóneo, según TS para comprobar en los impuestos que tienen como base imponible el valor real, salvo que se complemente con una comprobación singular del inmueble de que se trate (TEAC 20-9-18)

I. ESPECIALES

Alcohol. Exención. Procedente. Si el alcohol parcialmente desnaturalizado no da lugar a ninguna bebida alcohólica para consumo humano, sino que es para fabricar medicamento en los que no queda rastro alguno que llegue al consumidor, procede la exención (TS 8-4-13)

Hidrocarburos. Tipo. No cabe aplicar el tipo general sin considerar que el producto se ha destinado a los fines que permiten el tipo reducido, sólo por incumplimiento de obligaciones formales (TS 27-2-18)

Hidrocarburos. Gestión. Estimación directa. Ordenadas nuevas actuaciones para fijar la base imponible por estimación directa se anula la liquidación porque no existieron nuevas actuaciones ni hay razones para que con iguales datos antes se aplicara la estimación indirecta (TS 21-5-13)

Hidrocarburos. Liquidación. Anulada. Se anula la liquidación que no determina las bases imponibles por períodos sin tener en cuenta que en este caso es mensual y habiendo referido los resultados de la inspección a períodos anuales (AN 28-10-13)

Hidrocarburos. Pérdidas. Contabilización. No hay norma que obligue a registrar contablemente las pérdidas si no exceden de las que resultan de la aplicación de los porcentajes reglamentarios (TEAC 18-4-13)

Hidrocarburos. Exención. OTAN. Por el Acuerdo complementario de 28.02.00, entre España y la OTAN, según TS ss. 20.06.11 y 29.06.11, la exención afecta a destinados en plantilla internacional aunque sean españoles (TEAC 17-1-12 y 31-1-12)

Electricidad. No sujeción. No procede exigir el impuesto sobre las pérdidas en planta solar termoeléctrica ni sobre pérdidas de electricidad en la distribución hasta el consumidor porque el devengo no es a la salida de fábrica, sino cuando es exigible el precio al consumidor (AN 8-10-19)

Electricidad. Sanciones. Según informe de la Dª Dto. IE y Aduanas, de 2.03.15, por falta de tipicidad, antes de 31.12.14, no cabe sancionar las instalaciones eléctricas por no estar no inscritas en el registro territorial (TEAC 26-1-17)

Determinados medios de transporte. Devolución. Procedente. Aplicando el art. 66.3 LIE, la AN no consideró la documentación del expediente - contratos de compra, recibos… - entendiendo que con la solicitud de baja de los vehículos se debe aportar prueba de su propiedad por el empresario revendedor. Retroacción (TS 7-11-19)

- Que se presentara la solicitud de devolución antes del plazo del art. 66.3 Ley 38/1992, pretemporalidad, no es fundamento para denegar la devolución si es circunstancia que se apreció una vez iniciado el plazo (TEAC 18-6-15)

Julio Banacloche Pérez