MANUAL DE PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

JULIO BANACLOCHE PÉREZ

PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

SUMARIO

I. PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN

II. PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN

III. PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

IV. PROCEDIMIENTO SANCIONADOR

V. PROCEDIMIENTOS DE REVISIÓN

VI. RECURSO DE REPOSICIÓN Y RECLAMACIONES

VII. RECURSOS ECONÓMICO-ADMINISTRATIVOS

ANEXO I: ESQUEMA DE ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

ANEXO II: RESEÑA DE TRIBUNALES

I. PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN

Procedimientos tributarios (1): la gestión de los tributos

Con buen criterio, la LGT/1963, “de los maestros”, refería el concepto “gestión” a la determinación de la obligación tributaria: “La gestión tributaria corresponde privativamente al Ministro de Hacienda en cuanto no haya sido expresamente encomendada por Ley a una entidad pública” (art. 6.2). “El ejercicio de la potestad reglamentarias y los actos de gestión constituyen actividad reglada y son impugnables en vía administrativa y jurisdiccional en los términos establecidos en las Leyes” (art. 7). “Las funciones de la Administración en materia tributaria se ejercerán con separación en sus dos órdenes de gestión, para la liquidación y recaudación, y de resolución de reclamaciones que contra aquella gestión se susciten, y estarán encomendadas a órganos diferentes” (art. 90). Sólo se regulaba un procedimiento de gestión (arts. 101 a 119) que comprendía la liquidación (arts. 120 a 125) y la recaudación (arts. 126 a 139). La regulación de la Inspección de los Tributos, con sus competencias, facultades y documentación de sus actuaciones (arts. 140 a 146), no constituía un procedimiento: en el de gestión, la Inspección investigaba y comprobaba, en su caso hacía una propuesta de regularización y era el órgano competente el que dictaba el acto de liquidación.

Fue en los años setenta del siglo pasado cuando se produjo el cambio radical. Se empezó modificando el artículo 140 LGT para incluir la liquidación como competencia inspectora cuando resultaba de sus actuaciones (el órgano de gestión, que no comprobaba, quedaba vacío de funciones; la mecanización permitió iniciar la verificación de autoliquidaciones mediante “liquidaciones paralelas” por contraste de datos). Luego, creció la importancia de la Inspección y se creó, primero, el Servicio de Inspección Auxiliar y, luego, el Cuerpo de Gestión con especialidades (gestión, inspección, aduanas, contabilidad) con competencias limitadas y para ayuda en las actuaciones inspectoras.

Con la LGT/2003 se produjo la eclosión de los procedimientos, se inventó la “Aplicación de los tributos” en la que cabe todo, y allí se metieron funciones, actuaciones y procedimientos, unos dentro y otros fuera de la LGT; se separó “Gestión” de “Inspección” aunque esas mismas palabras demuestran que ésta no es más que una “actuación” de aquel “procedimiento”; y con esa desafortunada base se regulan pseudoprocedimientos, como el de inspección, en la ley (arts. 145 a 159 LGT); o, en el reglamento de aplicación de los tributos (RAT): ciertos requerimientos de información (art. 57 RAT), contestación de consultas escritas (arts. 66 a 68 RAT), rectificación de autoliquidaciones (art. 126 a 129 RAT), rectificación de declaraciones, comunicaciones y solicitudes (art. 130 RAT), reconocimiento de beneficios fiscales de carácter rogado (arts. 136 y 137 RAT), inclusión en el sistema de cuenta corriente (art. 140 RAT), rectificación censal (art. 145 RAT). Sin duda, los más llamativos son los referidos a las consultas y a ciertos requerimientos de información en los que parece imposible incluir con su verdadero significado la resolución que decide en Derecho una cuestión.

La LGT (arts. 123) relaciona los cinco procedimientos que regula a continuación. Pero, antes (arts. 117 a 122), relaciona las funciones incluidas en la Gestión Tributaria, excluyendo expresamente la inspección y la recaudación. Y así acaba la historia. (nº 483)

Procedimientos tributarios (2): procedimientos reglamentarios

En la LGT/1963, “de los maestros”, sólo había un procedimiento de gestión de los tributos, que incluía la inspección, y cuya regulación daba paso a la recaudación y al procedimiento de apremio. Seguía la regulación de la revisión administrativa que incluía los procedimientos especiales de revisión, el recurso de reposición y las reclamaciones y recursos económico-administrativos. El legislador de 2003 ni siquiera quiso adivinar cuántos procedimientos de gestión podía haber: después de enumerar 5 añade (art. 123.2 LGT): Reglamentariamente se podrán regular otros procedimientos de gestión. El RD 1065/2007, de actuaciones y procedimientos de gestión e inspección (RAT), empieza (D. Ad 1ª) relacionando los procedimientos (¡94!) que pueden entenderse desestimados (sic; aunque los “procedimientos” ni se estiman ni se desestiman) si en el plazo máximo de duración no se ha notificado su resolución expresa y también los procedimientos (eran 3, pero quedaron en ¡1!) que pueden entenderse estimados (sic) por haber vencido el plazo máximo de duración sin que se haya notificado resolución expresa.

El artículo 57 RAT regula el procedimiento para realizar determinados requerimientos a entidades dedicadas al tráfico bancario o crediticio, pero salvo regular las formas de requerir, no se encuentra referencia alguna a la instrucción, ni al trámite de audiencia ni a la resolución ni a las formas de terminación del presunto procedimiento. Los artículos 65 a 68 RAT regulan el procedimiento de contestación de consultas escritas indicando el órgano competente para contestar, el contenido de las consultas (iniciación), posibilidad de requerir o de pedir información antes de contestar (tramitación) y la contestación en su forma y efectos (motivación en los cambios de criterio); pero esas instrucciones no constituyen un procedimiento porque no hay resolución como acto administrativo ajustado a la ley (ni provisional ni definitivo) y sometido al control jurisdiccional (sin que quepa atribuirle firmeza). El artículo 140 RAT regula el procedimiento para incluir en el sistema de cuenta corriente: solicitud y resolución motivada en el plazo de tres meses. El artículo 145 RAT regula el procedimiento de rectificación censal que será prescindible (art. 146 RAT) y que se inicia por requerimiento o notificando la propuesta de resolución, dando plazo para alegaciones. El artículo 149 y 150 RAT regulan el procedimiento de comprobación del domicilio fiscal: se inicia de oficio, acaba en 6 meses, con propuesta de resolución y alegaciones.

Los artículos 126 a 129 RAT regulan el procedimiento para rectificar autoliquidaciones (v. art. 120.3 LGT): iniciación por solicitud, comprobación en la tramitación, examen de documentos, notificación de propuesta de resolución, plazo máximo de duración, formas de terminación y efectos de la resolución, con especialidades (art. 129 RAT) para retenciones, ingresos a cuenta y cuotas soportadas; y, con remisión a ese procedimiento, el artículo 130 RAT regula el procedente para rectificar declaraciones para liquidar (v. art. 128 LGT), comunicaciones de datos y solicitudes de devolución a la vista de las liquidaciones provisionales producidas. Los artículos 136 y 137 RAT regula el procedimiento para el reconocimiento de beneficios tributarios de carácter rogado: se inicia por solicitud, sigue una comprobación de requisitos, se notifica la propuesta de resoluciones dando plazo para alegaciones, se señala el plazo de duración y se regula el sentido de la resolución y sus efectos. (nº 485)

Procedimientos tributarios (3): devolución de importes excesivos (1)

La peculiar regulación de los procedimientos tributarios en la LGT/2003 incluye entre los procedimientos “de gestión” (recuérdese la distinción popular: gestión, inspección, recaudación, revisión, reclamaciones) cinco (devolución, verificación, declaración, comprobación de valores, comprobación limitada) con características diferentes cada uno (es preciso distinguir procedimiento de comprobación de valores y actuación de comprobación de valores; por sus condicionantes y contenidos es distinta la comprobación limitada, de la comprobación inspectora; la verificación no es comprobación, sino contraste de datos). Y el “procedimiento de devolución iniciado mediante autoliquidación, solicitud o comunicación” (arts. 124 a 127 LGT), atendiendo a su separada y distinta regulación, no es uno sino dos: procedimiento iniciado por la presentación de autoliquidaciones (art. 125 LGT) y procedimiento iniciado por la presentación de solicitudes o comunicaciones de datos (art.126 LGT).

También es necesario distinguir estos procedimientos de devolución de “importes excesivos”, que son procedimientos de gestión, del procedimiento de devolución de “ingresos indebidos” (art. 221 LGT) que es un procedimiento de revisión. En el procedimiento de revisión la causa es haber ingresado cantidades que no tenían que haber sido ingresadas (por duplicidad, por exceso respecto de la cantidad a ingresar determinada por acto administrativo o por autoliquidación, por ingreso de deudas prescritas), en cambio en los procedimientos de gestión lo ingresado en su momento fue “debido”, pero resulta “excesivo” (art. 31 LGT). El ejemplo más claro es el de los “pagos a cuenta” (retenciones, ingresos a cuenta, pagos fraccionados) que se producen durante el período impositivo y que, al tiempo de autoliquidar el impuesto (IRPF, el IS…), resultan superiores a la deuda a ingresar (por eso escandaliza que se mantenga sin modificación la exigencia de esos pagos anticipados, excesivos, y que se devuelven un año después y sin los intereses que se debería devengar en todo caso). También en el IVA se puede optar por la devolución (arts. 115 y 116 LIVA) cuando el impuesto soportado deducible excede del impuesto devengado.

Si la ley regula la iniciación de estos procedimientos (art. 124 LGT), no se regula la instrucción ni la tramitación (el art. 126.3 LGT dice: el procedimiento se regulará por las normas propias de cada tributo); se regula la terminación del procedimiento (art. 127 LGT), pero no el plazo máximo de duración del procedimiento (que es distinto al plazo para efectuar la devolución). El procedimiento termina: a) por acuerdo que reconozca la devolución (art. 104.3 LGT: silencio positivo -estimación- en los procedimientos iniciados a instancia de parte si no se ha notificado resolución al vencimiento del plazo de terminación); b) por caducidad (art. 104.3 LGT: cuando se haya producido la paralización del procedimiento por causa imputable al administrado; o por iniciarse un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección. El RD 1065/2007, RAT, regula el procedimiento para la ejecución de las devoluciones tributarias (arts. 131 y 132 RAT) que es aplicable, además de en otros supuestos (resolución de recursos o de procedimiento amistoso) a cuando se hubiera reconocido el derecho a una devolución derivada de la normativa del tributo (procedimiento de gestión) o a una devolución de ingresos indebidos (procedimiento de revisión). (nº 486)

Procedimientos tributarios (4): devolución de ingresos excesivos (y 2)

Antes de la reforma del sistema tributario de 1978, en la imposición sobre la renta, junto a los impuestos personales y generales (IGRPF e IGRSyPJ), existían impuestos reales sobre las distintas manifestaciones de renta (IRTP, IRC, IBAIyC, CTU, CTRyP) “a cuenta” de los personales y “generales”. Estos tributos se exigían en cada percepción de rendimiento y originaban ingresos continuados durante el año. Al aplicarse la reforma (1979) desaparecieron los “impuestos a cuenta de los generales” y, con ellos, los ingresos a recaudar durante el año hasta la tributación por los nuevos IRPF e IS a mitad del año siguiente (abril-mayo-julio de 1979). El gran “vacío de caja” (para poder pagar los gastos corrientes del año) obligó no sólo a exigir a los contribuyentes un anticipo del impuesto a ingresar en el año siguiente, sino también a establecer “pagos fraccionados a cuenta” (rendimientos empresariales y profesionales) y “retenciones a cuenta” (rendimientos del trabajo y del capital mobiliario) que se producen según el sistema “PAYE” (pay as you earn) que sirve tanto para recaudar durante el año como para controlar el pago de esas rentas, involucrando a los pagadores y a los perceptores. El temor produce excesos y, en este caso, se establecieron tan altas retenciones que produjeron “un pago anticipado excesivo” en 2 de cada 3 contribuyentes. Lo más grave, afectando a la justicia del sistema (art. 31 CE), es que así se mantiene 40 años después.

- Esta circunstancia hace aconsejable incluir en la consideración del procedimiento de devolución de ingresos excesivos (arts. 124 a 127 LGT), también la correspondiente a la regulación en cada impuesto de las devoluciones cuando de la autoliquidación o de la comunicación de datos resulta que los pagos a cuenta anticipados son de un importe superior al de la cuota exigible por el IRPF o por el IS. Así, el art. 102 LIRPF regula el derecho de la Administración a practicar liquidaciones provisionales y el artículo 103 regula la devolución derivada de la normativa del tributo cuando así resulte de la liquidación provisional o de oficio si ésta no se produce en los seis meses desde el fin del plazo de declaración o de su presentación si fue extemporánea y, en este caso, con la devolución, se pagarán intereses de demora (art. 26.6 y 31 LGT). Semejante regulación se encuentra en los artículos 126 y 127 LIS. Y también, con peculiaridades, en los artículos 19.6 y 51 a 53 LIRNR y artículo 16 RIRNR.

- El IVA es, en teoría, un impuesto neutral cuya carga fiscal debería incidir sólo sobre el consumidor final de bienes y servicios. En la práctica se producen muchas excepciones legales a ese principio de neutralidad fiscal para empresarios y profesionales. En general, ellos soportan el IVA en todas sus adquisiciones, pero recuperan su importe con el IVA que repercuten en sus entregas y servicios que sólo tienen que ingresar en la cantidad que resulte de deducir del IVA devengado el IVA soportado deducible (art. 99 LIVA). Si éste es mayor que aquél, se puede compensar en períodos siguientes o pedir su devolución al acabar el año (arts. 115 y 116 LIVA) o según lo establecido en algún régimen especial, como ocurre con exportadores (art. 117 LIVA) o para el IVA soportado en la Comunidad (art. 117 bis) o para los no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto (art. 119 y 119 bis LIVA). Está previsto la posibilidad de exigir garantías para devolver (art. 118 LIVA). Y el devengo de intereses de demora (art. 115.Tres LIVA) si no se devuelve en el plazo establecido. (nº 488)

Procedimientos tributarios (5): rectificación de autoliquidación (1)

En la LGT/1963, “de los maestros”, la declaración tributaria era un deber de los contribuyentes (art. 35 LGT/1963); un deber relevante porque iniciaba el procedimiento de gestión (art. 101 LGT1963) y un deber trascendente porque lo declarado gozaba de presunción de certeza (art. 116 LGT1963), de modo que la Administración estaba obligada a aportar la prueba en contrario si pretendía discrepar sobre los hechos declarados. Y, hasta la Ley 10/1985, la infracción era no declarar o hacerlo de forma inexacta, incompleta o falseada. Además, se regulaba como extraordinaria y sólo exigible por ley (art. 10 LGT/1963) la autoliquidación, es decir, la obligación del contribuyente, cualquiera que fuera la naturaleza y el nivel de sus conocimientos, de calificar jurídicamente los hechos y de aplicar la difícil técnica de la liquidación tributaria. Una obligación exorbitante, según memorable doctrina.

Con la LGT/2003 la declaración tributaria no inicia un procedimiento de gestión más que en casos contados (arts. 128 a 130 LGT: aduanas, impuesto sobre sucesiones y donaciones) y lo declarado sólo se presume cierto “para el declarante” (art. 108.4 LGT). La autoliquidación está generalizada en todos los impuestos estatales. Y la infracción consiste tanto en no declarar o hacerlo de forma inexacta, incompleta o falseada (arts. 198 y 199 LGT), como en no ingresar en plazo (arts. 191 a 197 LGT). Y, además, mientras que la declaración tributaria se puede modificar por declaración complementaria o sustitutiva (art. 122 LGT), la autoliquidación sólo se puede modificar por autoliquidación complementaria que se define como la que determina mayor ingreso o menor cantidad a devolver. En cambio, si el contribuyente, después de presentada la autoliquidación y vencido el plazo de presentación, advierte que lo ha hecho con perjuicio de sus intereses, no puede modificar su autoliquidación, sino que debe instarlo de la Administración (art. 120.3 LGT) según un procedimiento cuya regulación se deja al ámbito reglamentario (arts. 126 a 129 RAT).

La solicitud de rectificación no se puede presentar mientras se está tramitando un procedimiento de comprobación o investigación; se puede presentar respecto de la autoliquidación incluso aunque hubiera existido una liquidación provisional de la Administración, pero sólo si el objeto de la rectificación es distinto al motivo de la liquidación. La solicitud debe reunir requisitos y puede ir acompañada de la documentación oportuna (art. 126 RAT). En la tramitación del procedimiento se produce la comprobación de lo necesario o de lo obligado si se pide una devolución (art. 127.1 RAT). Salvo que la rectificación acordada coincida con la solicitada, en cuyo caso se notifica sin más la liquidación (art. 127.4 RAT), se debe notificar la propuesta de resolución y dar trámite de audiencia para alegaciones. El plazo para notificar la resolución es de seis meses; si no se produce en ese plazo se entiende desestimada (art. 128.4 RAT). Otra forma de terminación del procedimiento es notificar la iniciación de otro de comprobación o investigación.

El artículo 129 RAT regula especialidades para rectificaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas y también la repercusión indebida. El procedimiento exige la comparecencia de quien retuvo o repercutió y la resolución se notifica a todos los interesados, sin que sea ejecutiva si se recurre hasta que sea firme. (nº 490)

Procedimientos tributarios (6): rectificación de autoliquidaciones (y 2)

La multiplicación artificial de procedimientos producida por la LGT/2003 y las deficiencias en la regulación hacen que aspectos sencillos en apariencia puedan hacer conveniente una reflexión para aclarar conceptos y formar criterio para la interpretación de las normas y para la práctica de la aplicación de los tributos. Así ocurre con el procedimiento originado en el artículo 120.3 LGT que se regula en los artículos 126 a 130 RAT y que se refiere a la rectificación de autoliquidaciones que puede instar el administrado cuando considere que una autoliquidación suya ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos.

- El precepto legal señalado define en su apartado 1 que se debe entender por “autoliquidación”: una “declaración” (v. art. 119 LGT) en la que el administrado, además de comunicar los datos necesarios para la “liquidación del tributo” y otros datos de contenido informativo, realiza por sí mismo las operaciones de calificación (art. 13 LGT) y cuantificación (arts. 49 a 56 LGT) necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria (art. 53 LGT) o, en su caso, determinar la cantidad que resulte de devolver o a compensar.

La ley se refiere exclusivamente a la rectificación de “autoliquidaciones”, pero el reglamento (Título IV, Capítulo II, Sección 2ª: “Procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes de devolución”) no sólo regula el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones (arts. 126 a 129 RAT) en su objeto y tramitación, como es procedente, sino que amplía la previsión legal y, desagregando el título en singular de la sección (“procedimiento”), regula (art. 130 RAT) el procedimiento para la rectificación de declaraciones (art. 119 LGT), comunicaciones de datos (arts. 99.7 y 121 LGT) y solicitudes de devolución (art. 128 LGT). Como se puede apreciar, se trata de una regulación desafortunada en los conceptos técnicos; lo es también por exceso si se considera que la autoliquidación es del “tributo” (art. 120.1 LGT) y no la hay en los “pagos a cuenta” (art. 129 RAT: “Especialidades del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas”); y por defecto, tanto en la ley como en el reglamento, en cuanto que no hay autoliquidación (liquidación del IVA devengado en cada operación mediante factura) en las “declaraciones-liquidaciones” del IVA (determinación periódica del IVA exigible o a compensar o devolver, por diferencia entre el IVA devengado en las operaciones en el período y el IVA soportado deducible).

- Por otra parte, es suficiente pensar en la causa del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones (la autoliquidación practicada y presentada perjudicó los intereses del administrado; por lo general se tributó “de más”: v. art. 128.2 RAT) para comprobar que es un procedimiento que se mezcla con el procedimiento de devolución originado por la aplicación del tributo (arts. 124 a 127 LGT) y, en su caso, con un procedimiento de revisión por ingresos indebidos (art. 221 LGT). Así, el artículo 127.1 RAT se refiere a cuando “junto con la rectificación” se solicite la devolución de un ingreso efectuado, “indebido o no”. Se pone así de manifiesto que la cautela legal (art. 122 LGT) que impide las autoliquidaciones “sustitutivas”, es un exceso de control contra la buena fe. (nº 492)

Procedimientos tributarios (7): procedimiento iniciado mediante declaración

Como si fuera un bucle en el tiempo, este procedimiento de gestión (arts. 128 a 130 LGT/2003), uno entre varios, regula lo que antes era el único procedimiento de gestión (arts. 101 a 120 LGT/1963, “de los maestros”): 1) se iniciaba de oficio o por declaración (comprobación de lo declarado) o por investigación (descubrimiento de lo no declarado); 2) la inspección no era un procedimiento que acababa con una resolución (hasta que se modificaron los arts. 140 y 141 LGT por la Ley 10/1985), sino una trámite de comprobación y calificación con propuesta de resolución; 3) la correspondiente liquidación (la resolución) se practicaba por un órgano de gestión independiente (que podía anular, modificar o confirmar la propuesta contenida en el acta de inspección).

Actualmente, generalizada en casi todos los impuestos del sistema tributario la autoliquidación por los administrados, el “procedimiento de gestión iniciado por declaración” se localiza en pocas situaciones, como serían la alternativa de declaración en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o en los tributos aduaneros. Así, dice el artículo 31.1 LISyD que los sujetos pasivos “vendrán obligados a presentar una declaración… No obstante lo anterior, podrán optar por presentar una autoliquidación…” Y en el artículo 35.1 LISyD se dice que los interesados en sucesiones hereditarias “podrán solicitar que se practique una liquidación parcial del impuesto a los solos efectos de cobrar los seguros sobre la vida, créditos del causante, haberes devengados y no percibidos, retirar bienes, valores, efectos o dinero que se hallen en depósito y demás supuestos análogos”.

Establece el 128 LGT que el procedimiento se inicia, cuando así lo establezca la normativa del tributo de que se trate, mediante declaración en la que se manifiesta la realización del hecho imponible y se comunican los datos necesarios para que la Administración cuantifique y liquide. La liquidación se debe notificar, salvo que la normativa del tributo señale otro plazo, en 6 meses a contar desde que acaba el plazo para presentar la declaración o desde que la Administración comunique que se inicia un nuevo procedimiento si caducó el anterior por no haber terminado en el citado plazo o desde que se presentó la declaración si fue extemporánea (arts. 129 y 130 LGT).
La Administración podrá: utilizar los datos consignados en la declaración o cualquier otro que obre en su poder; requerir al administrado para que aclare o presente justificación de los datos declarados; y realizar actuaciones de comprobación de valores (realizar “actuaciones”: art. 57 LGT; no el “procedimiento” de comprobación de valores: arts. 134 y 135 LGT). Realizadas esas actuaciones, la Administración comunicará la liquidación, sin más trámite, salvo que en aquélla los datos o valores no coincidan con los declarados, en cuyo caso se notificará la propuesta de liquidación, motivada y fundamentada, dando plazo para alegaciones.

Con la liquidación termina el procedimiento (art. 130 LGT): es provisional (sólo sería definitiva si así resultara de la inspección completa de los hechos) y no determina intereses de demora por el tiempo que transcurre entre la presentación de la declaración hasta la finalización del plazo para el pago en período voluntario (art. 62 LGT), sin perjuicio de la sanción que pudiera proceder, según lo dispuesto en el artículo 192 LGT. (nº 494)

Procedimientos tributarios (8): procedimiento de verificación (1)

Desde las fichas perforadas a los archivos informáticos, con rapidez, se han ido sucediendo los avances en la explotación tributaria de la información obtenida por la Administración tanto por los datos contenidos en las declaraciones de los administrados, como por los requerimientos de información por disposiciones generales o por actos particulares (art. 111 LGT/1963). El primer control de cumplimiento que pasaban las autoliquidaciones de los contribuyentes era ese contraste de los datos declarados con los datos en poder de la Administración. Eran las llamadas “liquidaciones paralelas”: comunicaciones en las que, a dos columnas, aparecían los datos declarados y los datos de contraste señalados con un asterisco, incluida la diferencia en la liquidación del tributo. Fue un control eficaz a pesar de que “la agilidad procedimental” determinaba motivaciones insuficientes que llevaban a la anulación de la liquidación “si se recurría”.
La LGT/2003, entre los procedimientos de gestión tributaria (art. 123 LGT) regula el procedimiento de verificación que consiste (art. 131 LGT) en un control de declaraciones o autoliquidaciones: a) si adolecen de defectos formales o incurren en errores aritméticos; b) si los datos declarados no coinciden con los de otras declaraciones del mismo administrado o con los que obren en poder de la administración; c) si se aprecia una aplicación indebida de la norma que resulte patente en la propia declaración o autoliquidación o en justificaciones aportados con ella; d) si se requiere aclaración o justificación de algún dato de la declaración o autoliquidación que no se refiera al desarrollo de actividades económicas (empresariales, profesionales).

El llamado procedimiento se inicia (art. 132 LGT) por un requerimiento para aclarar o justificar o por la notificación de la propuesta de liquidación sin otra iniciación cuando la Administración dispone de datos suficientes. Si el administrado discrepa de los datos en poder de la Administración se está a lo dispuesto en el artículo 108.4 LGT (lo declarado se presume cierto para el declarante; lo declarado por terceros se presume cierto y si el afectado discrepa la Administración debe contrastar los datos). Se debe comunicar la propuesta de liquidación motivada y fundamentada, dando plazo para alegaciones. La liquidación es provisional y debe ser motivada con referencia sucinta de los hechos y fundamentos de derecho.

El procedimiento termina (art. 133 LGT): a) por resolución indicando que no procede liquidación o corrigiendo los defectos advertidos; b) por liquidación provisional motivada y fundamentada (de la que puede resultar una devolución: art. 156.2 RAT); c) por subsanación, aclaración o justificación de la discrepancia o del dato objeto de requerimiento; d) por caducidad (que no impide iniciar un nuevo procedimiento dentro del plazo de prescripción) si transcurren seis meses sin notificación de liquidación provisional; e) por inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación (porque la verificación de datos no impide la posterior comprobación del objeto de la misma). Considerando que el contraste de datos no es comprobación tributaria, que no es fundamentación la sola relación de normas aplicables, que el empleo de textos estereotipados y genéricos no es motivación y que no es un procedimiento el que permite que se vuelva otra vez sobre su contenido, esto no es un procedimiento. (nº 496)

Procedimientos tributarios (9): procedimiento de verificación (y 2)

A pesar de la debilidad esencial del llamado procedimiento de verificación de datos, su escueta regulación y su aplicación a millones de declaraciones, más que permitir obligan a la consideración de aspectos tributarios originados por esas “actuaciones”.

- En primer lugar, el contraste de datos no contrastables y las inauditas devoluciones. Establece el artículo 131 LGT que el procedimiento se puede iniciar cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaraciones del mismo administrado o con los datos en poder de la Administración que, por lo general, serán los obtenidos por el deber de información (arts. 93 y 94 LGT) que se exige, por obligación general o por requerimiento individual, a otros administrados por sus relaciones con terceros. Al respecto establece el artículo 108.4 LGT que lo declarado se presume cierto para el declarante y que lo declarado sobre tercero se presume cierto salvo que el afectado alegue inexactitud o falsedad en cuyo caso la Administración está obligada (lo datos “deberán ser contrastados”) a contrastar exigiendo la ratificación y la aportación de la prueba al que informó.

A estos efectos, parece obligado que la Administración comunique el origen de los datos de contraste. Esta regulación legal permite considerar: a) que ese contraste determinará las correspondientes regularización tributaria y sanción al informante que no lo hizo con veracidad y complitud; y b) que, en la verificación, la Administración, que debe contrastar lo declarado con los datos en su poder, igual que liquida por diferencias la tributación que falta (art. 133.1.b) LGT), debe atender a las diferencias en exceso por haber declarado datos que la Administración no posee o posee en menor importe (art. 132 LGT), acordando la devolución de lo ingresado de más, si procede (art.155 y 156 RAT).

- En segundo lugar, los requisitos del acto administrativo y, en particular, la fundamentación y la motivación. Reitera la ley (arts. 132.4 y 133.1.b) LGT) que tanto la propuesta de liquidación provisional como la liquidación cuando se produce, deben estar fundamentadas y motivadas. Al respecto se debe recordar que no es fundamentación una relación de disposiciones generales y preceptos aplicables, ni tampoco la sola transcripción de la literalidad de éstos: fundamentar es la explicación razonada de la aplicación de la norma precisamente a los elementos y a la situación de que se trata. Motivar es la explicación clara, sencilla e inteligible sin necesidad de conocimientos específicos (TS s. 28-6-93), y no es motivar un texto genérico.

- En tercer lugar, la trascendencia punitiva de omisiones o errores en datos que la Administración conoce. Sería suficiente recordar que la verificación termina con una liquidación no sólo provisional, sino también revisable por cualquier comprobación sobre el mismo objeto (arts. 133.1.b) y 2 LGT), para concluir la improcedencia de un expediente sancionador. No solo es que no existe base cierta y definitiva para determinar la tributación procedente, sino que, además y sobre todo, falta el elemento subjetivo de la infracción puesto que no se puede (es imposible) tener la intención de incumplir mediante ocultación, inexactitud o inveracidad en los datos declarados puesto que se sabe que la Administración los conoce por declaración propia o de terceros. (nº 498)

Procedimientos tributarios (10): comprobación de valores (1)

La tantas veces confusa distinción entre funciones, actuaciones y procedimientos (cf. arts. 117, 141 y 160; arts. 142, 148, 151, 153; arts. 123 a 140, 145-159, 163 a 173) se manifiesta una vez más en el “procedimiento” de comprobación de valores (arts. 134 y 135 LGT) que tiene fijado un plazo de duración (art. 104 LGT) y que se debe distinguir de las “actuaciones” de comprobación de valores” (art. 57 LGT) que se pueden producir en el desarrollo de otro procedimiento, que tiene su propio plazo de duración. En cambio, tanto en el procedimiento como en la actuación no cabe impugnar la valoración (art. 134.3 LGT) sino al tiempo de impugnar el acto de regularización tributaria.

- Establece el artículo 134 LGT que la Administración puede efectuar la comprobación de valores aplicando los medios previstos en el artículo 57 LGT, salvo que el administrado hubiera declarado utilizando los valores publicados por la Administración. Esta última posibilidad impide comprobar a la Administración, pero no impide que el administrado se aparte de dichos valores en su declaración, abriendo así plazo a la comprobación administrativa. Esto ocurre, por ejemplo, con la publicación anual de valores de vehículos a efectos del ITP; no ocurre así, con el valor de inmuebles determinado por la Administración a petición de un administrado y que vincula por tres meses a aquélla; y tampoco con los “valores reales asignados” de inmuebles que pudiera publicar la Administración a partir de precios medios de mercado o de valores catastrales porque, como dice el TS (s. 5.6.18) la Administración no goza de presunción de acierto en sus valoraciones o en sus procedimientos ni aunque los apruebe por norma autonómica. La citada jurisprudencia señala también que la comprobación de valores para modificar la declaración del administrado tiene como premisa que la Administración pueda probar que el declarado no se ajusta al verdadero valor.

- El procedimiento se puede iniciar mediante comunicación de la Administración o, si dispone de datos suficientes, mediante la notificación conjunta de la propuesta de liquidación y valoración “motivada con expresión de los medios y criterios empleados” cuando es distinta de la declarada por el administrado. Si no dispone de los medios necesarios la Administración puede continuar iniciado por comunicación notificando a los administradores las actuaciones que precisen de su colaboración. El procedimiento termina con la notificación de la regularización (valor comprobado y, en su caso, liquidación) que se debe producir en el plazo de 6 meses, produciéndose la caducidad del procedimiento si no ocurre así (art. 104.1 y 4.b) LGT).

La valoración por comprobación no es impugnable, pero cabe proponer la tasación pericial contradictoria (art. 135 LGT) que determina la intervención de tres peritos (de la Administración, del administrado y un tercero independiente). Se debe interponer en el plazo del primer recurso o reclamación contra la liquidación o, cuando la normativa así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado. Sólo cuando la norma reguladora del tributo de que se trate así lo prevea, el administrado puede reservarse el derecho a promover la tasación. La solicitud de la tasación o la reserva del derecho a promoverla determina la suspensión de la ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recurso o reclamación contra la misma, así como para iniciar (o para concluir, si ya se hubiera iniciado) el procedimiento sancionador. (nº 500)

Procedimientos tributarios (11): comprobación de valores (y 2)

Parece necesario completar la consideración de la regulación del “procedimiento” de comprobación de valores y, en su caso, de la “actuación” de comprobación de valores que se pudiera producir en el desarrollo de otro procedimiento, con una consideración de los “valores fiscales”. Y, al respecto, ante todo, se debe señalar la diferencia entre “valor” y “precio”. En el Derecho Romano se seguía una regla prudente: “Tantum valet res, quantum vendi potest” (tanto vale una cosa como en lo que puede ser vendida), que no siempre sigue la normativa tributaria cuando regula el valor real (art. 9 LISyD; art. 10 LITPyAJD), el valor catastral (art. 65 RDLeg 2/2004 del IBI y art. 22 RDLeg 1/04 del Catastro), el valor de mercado (v. arts. 18 y 19 LIP; en operaciones vinculadas: arts. 17.4 y 18 LIS), el precio de mercado (art. 24 LIP), el precio medio de mercado (art. 57.1.c) LGT), el precio normal de mercado, el importe real e importe efectivo (v. arts. 35.2 y 37.1c) LIRPF), la “contraprestación” (que es algo más que el precio -portes, transporte, seguros…- y algo menos que el precio -suplido, descuentos, bonificaciones…-, vid. art. 78 LIVA), el valor contable y el valor fiscal (v. art. 20 LIS). A esa complicación conceptual se debe añadir la advertencia que evite que creamos que el procedimiento sólo se refiere a “bienes inmuebles” cuando la valoración y la comprobación de valores afecta a “rentas, productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria” (art. 57.1 LGT)

Atendiendo a las normas reguladoras de cada tributo, el administrado debe declarar y, en su caso, también autoliquidar, calculando el valor que determina la obligación tributaria. La Administración puede facilitar esa obligación, y reducir el riesgo fiscal, permitiendo el acceso a la información sobre los valores que ella considera ajustados a las normas del tributo de que se trate (v. art. 90 LGT para inmuebles) o mediante acuerdo previo (art. 91 LGT para rentas, productos, bienes, gastos y otros elementos determinantes de la deuda tributaria) o por publicación de precios (p. ej. para transmisiones de vehículos entre particulares) o cotizaciones oficiales.

La Administración tiene la potestad de gestión de los tributos (art. 4 LGT) y, a esos efectos, sus órganos son competentes (art. 5 LGT) para comprobar lo declarado y lo autoliquidado por los Administrados (art. 115 LGT). La reciente doctrina del TS (ss. 5-6-18, dos, 13-6-18, 19-6-18, 2-7-18, 17-7-18, 18-7-18, 18-12-18) sobre la comprobación de valores ha señalado un aspecto relevante: para modificar un valor declarado la Administración debe probar que no es el que corresponde y, en la comprobación de valores, la Administración no disfruta de presunción de veracidad ni, mucho menos, cuando aprueba valores en una disposición general. Del mismo modo, se ha considerado que la comprobación mediante la “estimación por referencia” (valor real determinado aplicando un coeficiente al valor catastral: art. 57.1.b) LGT) es contraria a Derecho y anulable por ser ese un medio inidóneo para comprobar el valor real de los bienes inmuebles (ITP, ISyD).

Así, ha recobrado su valor originario las exigencias generales para toda comprobación de valores: individualización, examen directo, titulación adecuada del perito, motivación suficiente. Las excepciones razonables no impiden señalar las actuaciones incorrectas: textos genéricos y estereotipados, motivaciones incomprensibles. (nº 502)

Procedimientos tributarios (12): procedimiento de comprobación limitada (1)

Después de regular un procedimiento que es una actuación (verificación) y una actuación que puede ser o no un procedimiento (comprobación de valores) la LGT/2003 regula una comprobación “limitada” que no llega a una tributación ajustada a Derecho por no llegar a la realidad de los hechos y circunstancias no investigados ni comprobados ni calificados totalmente. Como todos estos procedimientos “de Gestión”, también el de comprobación limitada determina una resolución, una liquidación, provisional, porque el propio procedimiento impide conocer toda la realidad y, por tanto, la tributación ajustada a Derecho. Debería ser suficiente esta circunstancia para, al menos, limitar en el tiempo la validez de esa provisionalidad y considerar definitiva la liquidación si no se dicta resolución con ese carácter en un corto plazo. No es así, claro.

Establece el artículo 136 LGT que en la comprobación limitada sólo se puede realizar las siguientes actuaciones: a) examen de los datos declarados y de los justificantes presentados o requeridos; b) examen de datos y antecedentes en poder de la Administración que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible, del presupuesto de una obligación tributaria o la existencia de elementos no declarados o distintos de los declarados; c) examen de registros y documentos exigidos por las normas tributarias y cualquier otro libro, registro o documento oficial y de las facturas y documentos que justifiquen las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos (no se permite examinar la contabilidad mercantil; si en el curso del procedimiento, sin mediar requerimiento, se aporta documentación contable para acreditar la contabilización de determinadas operaciones, la Administración podrá examinarla a los solos efectos de constatar la coincidencia entre la documentación contable y los datos en poder de la Administración y sin perjuicio de que en un procedimiento de inspección posterior se pueda examinar dicha documentación); d) requerir información a terceros obligados suministrarla por disposición general o para que la ratifiquen mediante justificantes (pero no se les podrá requerir información sobre movimientos financieros, aunque sí se podrá exigir al comprobado la justificación documental de operaciones financieras con incidencia en su obligación tributaria).

El artículo 137 LGT (sobre iniciación del “procedimiento”) establece que “las actuaciones” se iniciarán de oficio por acuerdo del órgano competente que deberá notificarse al administrado mediante comunicación que exprese: la naturaleza y alcance de las actuaciones e informe de los derechos y obligaciones en el curso de las mismas. Las actuaciones no se pueden realizar fuera de las oficinas de la Administración (art. 136.4 LGT), salvo a efectos de obligaciones aduaneras, censales o relativas a métodos objetivos de comprobación y en ellas los funcionarios tendrán las facultades de la inspección y serán considerados como agentes de la autoridad (v. art. 142.2 y 4 LGT). Las actuaciones se documentarán mediante comunicaciones y diligencias (v. arts. 99.7 y 107 LGT). Los administrados deben (art. 138 LGT): atender a la Administración y colaborar con ella en el desarrollo de sus funciones, personarse donde y cuando se les requiera y aportar los documentos y elementos que se les soliciten. Antes de la práctica de la liquidación se comunicará la propuesta al administrado para que alegue lo que convenga a su derecho. (nº 504)

Procedimientos tributarios (13): comprobación limitada (y 2)

El procedimiento de comprobación limitada es verdaderamente limitado tanto por los límites respecto de lo que se puede comprobar y dónde se puede (art. 136.2, 3 y 4 LGT), como por los efectos de su resolución. Al respecto establece el artículo 140 LGT que una vez dictada resolución no se podrá efectuar otra regularización respecto del mismo objeto comprobado (obligación tributaria o elementos y ámbito temporal) que conste en la resolución (art. 135.2.a) LGT), “salvo” que en un procedimiento posterior de comprobación limitada o de inspección se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución. Frente a esta posibilidad de la Administración de volver sobre lo “provisionalmente” regularizado, se establece también que el administrado no podrá impugnar los hechos y elementos determinantes de la deuda tributaria a que hubiera dado conformidad expresa “salvo” que pruebe que había incurrido en error de hecho. La referencia a “elementos” unas veces de la obligación tributaria y otra de la deuda tributaria, unida a la de “hechos y circunstancias” aumentan el grado de inseguridad del contribuyente a añadir a lo que ya se regula como limitado y provisional.

El Derecho se resiente (art. 9 CE) con estas previsiones legales que regulan la provisionalidad como norma (art 102 LGT) y que permiten llamar regularización (hacer regular, ajustar a la regla) la sucesiva determinación de la misma obligación tributaria (verificación, una o varios procedimientos de comprobación limitada, una o varias actuaciones inspectoras), cuando es indiscutible que la único deuda ajustada a Derecho y, por tanto, exigible es la que resultaría de una completa investigación de los hechos y circunstancias no declarados y de una comprobación íntegra de los hechos y circunstancias declarados. Lo parcial, por definición, no es lo legal, porque la ley regula la tributación que corresponde a una realidad íntegra y coherente. Mantener durante mucho tiempo una regularización parcial sin volver a comprobar lo no comprobado, para que sea íntegra, y así hasta que prescriba el derecho a determinar la deuda tributaria, es sacralizar la ilegalidad. Lo ajustado a los principios de un Estado de Derecho es anular lo provisional que no alcanza a ser definitivo en un plazo breve.

En una situación jurídica así es relativo reseñar la regulación de la terminación del procedimiento de comprobación limitada. Establece el artículo 139 LGT que termina: a) por resolución expresa, que tendrá, al menos, como contenido la obligación tributaria o elementos y ámbito temporal objeto de la comprobación, especificación de las actuaciones concretas realizadas, relación de hechos y fundamentos de Derecho que motiven la resolución (se confunde así motivación -explicación clara sencilla e inteligible- y fundamentación -razonamiento de por qué y cómo se aplica una norma) y la liquidación provisional o manifestación expresa de que no procede regularizar la situación tributaria como consecuencia de la comprobación realizada; b) por caducidad, si transcurren 6 meses (art. 104 LGT) sin que se haya notificado resolución expresa, lo que no impide que la Administración pueda iniciar un nuevo procedimiento dentro del plazo de prescripción; c) por iniciación de un procedimiento de inspección que incluya el objeto de la comprobación limitada. Y así queda en la oscuridad la obligación de resolver expresamente (art. 103 LGT) y de cumplir los plazos (art. 30.2 LGT). (nº 506)

II. PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN

Procedimientos tributarios (14): de inspección (1): las actuaciones inspectoras

Este “procedimiento” era una actuación que en la LGT/1963 se integraba procedimiento de gestión (arts. 101 a 120). Los inspectores consiguieron que una de sus funciones fuera la liquidación del tributo (art. 140). Degradada la gestión a verificaciones de datos y a comprobaciones limitadas, la inspección se reguló en la LGT/2003 como el procedimiento de determinación de la obligación tributaria por excelencia. Y, generalizada la provisionalidad (art. 101.2 y 3) y, por tanto, las comprobaciones y liquidaciones parciales, gestión e inspección se han sumido en la “alegalidad” de las resoluciones porque la determinación legal de la obligación tributaria en un Estado de Derecho exige integridad y carácter definitivo. Lo corporativo determinó lo legal.

- Funciones. Establece el artículo 141 LGT las funciones de la Inspección: investigar para descubrir lo no declarado, comprobar la veracidad y exactitud de lo declarado comprobar valores, comprobar el cumplimiento de los requisitos de beneficios e incentivos fiscales, informar a los inspeccionados de sus derechos y obligaciones, practicar las liquidaciones resultantes de sus actuaciones, asesorar e informar a otros órganos, realizar intervenciones tributarias permanentes o no y, también, realizar “actuaciones de comprobación limitada” según los artículos 136 a 140 LGT que regulan el procedimiento de comprobación limitada.

- Facultades. El artículo 142 LGT establece que las “actuaciones inspectoras” se realizarán mediante el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos de actividades; así como mediante la inspección de bienes, elementos, explotaciones y cualquier antecedente o información que se debe facilitar a la Administración o que sea necesario para la exigencia de las obligaciones tributarias. Cuando las actuaciones inspectoras así lo requieran, podrán (art. 172 RAT) entrar en fincas, locales de negocios y establecimientos o lugares en que: se desarrollen “actividades o explotaciones sometidas a gravamen” (¿IAE?), existan bienes sujetos a tributación (IP), se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de obligaciones tributarias o alguna prueba de los mismos. Si el custodio de esos lugares se opusiera, será precisa la autorización de la autoridad administrativa; si se trata de un domicilio constitucionalmente protegido “del obligado tributario” se está a lo dispuesto en el artículo 113 LGT (autorización judicial). Los afectados por las actuaciones deben atender a la Inspección y colaborar; y, por sí o por representante (salvo excepcionalmente personalmente cuando lo exija la naturaleza de las actuaciones), deberán personarse y aportar lo requerido en el lugar, día y hora señalado. Los funcionarios en funciones de inspección se consideran agentes de la autoridad, acreditando su condición, y las autoridades les prestarán protección y auxilio.

- Documentación. En las actuaciones se utilizan (art. 143 LGT): comunicaciones (art. 99.7 LGT), diligencias (art. 99 LGT), informes (arts. 99.7, 158 y 159 LGT) y actas (arts.153 a 157 LGT). Las diligencias y las actas tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motivan su formalización; los hechos aceptados por los administrados sólo se rectifican si se prueba que hubo error de hecho (arts. 107 y 144 LGT). (nº 508)

Procedimientos tributarios (15): de inspección (2): alcance

Sólo después del procedimiento de inspección puede resultar una regularización tributaria íntegra y una liquidación definitiva. Sólo en el procedimiento de inspección no existen límites en la investigación de lo no declarado y en la comprobación de lo que se declaró. Así es en Derecho y así debería ser en la práctica porque: la Administración tiene la “potestad” de gestionar los tributos (art. 5 LGT); los órganos de inspección son los que tienen la competencia para regularizar la situación tributaria mediante la investigación y la comprobación de los hechos y circunstancias concurrentes (art. 142 LGT) y la calificación jurídica (art. 13 LGT) de los actos y negocios; y los empleados públicos que desarrollan las funciones (art. 142 LGT) de inspección tienen todos los medios y todas las facultades necesarias para la obtención de información, la comprobación y la investigación (art. 141 LGT). Pero, en la práctica, lo habitual es que las inspecciones se desarrollan con un alcance parcial y terminan con una liquidación provisional (art. 101.3 LGT). Se introduce así en el ordenamiento tributario la inseguridad jurídica (art. 9 CE) y se mantiene en el tiempo tanto si se producen sucesivas actuaciones inspectoras con liquidaciones provisionales, como si se deja prescribir el derecho de la Administración (art. 66 LGT) y permanece como definitiva una deuda tributaria que, por parcial, no es la que la que regula la ley del impuesto.

Establece el artículo 145 LGT que la finalidad del procedimiento de inspección es “comprobar e investigar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias” y que en su objeto está, cuando proceda, “la regularización de la situación tributaria del administrado mediante la práctica de una o varias liquidaciones”. La comprobación tiene por objeto lo declarado y la investigación descubrir la existencia, en su caso, hechos con relevancia tributaria no declarados o declarados incorrectamente.

El artículo 148 LGT regula el alcance de “las actuaciones del procedimiento inspector”: tendrán carácter parcial (i) cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la obligación tributaria en el período objeto de comprobación (ii) y en todos los supuestos que se señalen reglamentariamente; en otro caso, las actuaciones tendrán carácter general respecto de la obligación y período inspeccionado. Cuando las actuaciones del procedimiento terminen con una liquidación provisional, su objeto no se puede regularizar nuevamente en un procedimiento de inspección posterior, “salvo” (y exclusivamente en relación con los elementos de la obligación tributaria afectados) que concurra alguna de las circunstancias señaladas en el artículo 101.4 LGT (que regula supuestos en los que se pueden dictar liquidaciones provisionales en el procedimiento inspector: por depender de otra comprobación, por no darse la conformidad del inspeccionado a toda la regularización, por coincidir con actuaciones por delito contra la Hacienda según el art. 250.2 LGT).

El artículo 146 LGT regula las posibles medidas cautelares (motivadas, proporcionadas y temporalmente limitadas, ratificadas en 15 días por el órgano liquidador) para evitar que desaparezcan, se destruyan o alteren pruebas o que se niegue posteriormente su existencia o exhibición. Podrán consistir en: precinto, depósito o incautación de mercancías o productos, de libros, registros, documentos, archivos, locales o equipos electrónicos. No pueden producir perjuicios de difícil o imposible reparación. (nº 509)

Procedimientos tributarios (16): de inspección (3): iniciación

Aunque la regulación legal del procedimiento de inspección se refiere a la iniciación y desarrollo del mismo (Subsección 2ª de la Sección 2ª del Capítulo IV del Título III de la LGT) se puede comprobar la deficiencia en la regulación dela iniciación, la ausencia de regulación de la instrucción, desarrollo o tramitación, y la confusión al regular la terminación del procedimiento con artículos que lo que regulan son los documentos (actas) en los que se formaliza esa terminación. Hay que acudir al RD 1065/2007, RAT, para encontrar los preceptos idóneos: iniciación (art. 177), tramitación (art. 180) y terminación (art. 188). Y, aún así, hay excesos y carencias normativas.

- Antes de la iniciación del procedimiento es obligado referirse a la planificación de actuaciones inspectoras (art. 170 RAT) en cumplimiento del Plan de control tributario (art. 116 LGT). Se trata de la aprobación de planes parciales de inspección que se basarán (imperativamente) en criterios de riesgo fiscal, oportunidad, aleatoriedad u otros pertinentes. Como se puede apreciar, entre lo justificado (riesgo), lo discrecional (oportunidad) y lo arbitrario (aleatoriedad u otro criterio), la selección de contribuyentes a inspeccionar no tiene nada que ver con la seguridad jurídica. Ni siquiera en lo procedimental porque, establecida la aprobación anual de los planes de inspección con sus programas que especifiquen los ámbitos prioritarios y directrices de selección, tanto los planes, como los medios informáticos de tratamiento de información y los demás sistemas de selección tendrán carácter reservado, no serán objeto de publicidad o de comunicación ni se pondrán de manifiesto a los administrados ni a órganos ajenos ala aplicación de los tributos.

Lo que, en una primera aproximación parece razonable (no avisar con antelación a los que van a ser inspeccionados), se convierte en una situación jurídica manifiestamente mejorable si se considera que tampoco, concluidas las actuaciones y en la preparación de una disconformidad con la propuesta de liquidación contenida en el acta o de una impugnación de la producida, se puede conocer cual ha sido el motivo por el que se ha inspeccionado a una persona o entidad. La normativa al respecto ha decaído en garantías jurídicas desde el Real Decreto 939/1986, RGIT, y, en consecuencia, la doctrina de los tribunales también ha reflejado una evolución “pro Fisco”. Parece que no se ha tenido en cuenta que las potenciales irregularidades no consisten sólo ni siempre en causas de abstención o recusación, en los términos regulados en el Derecho Administrativo Común (art. 23 Ley 40/2015, RJSP), sino que también es posible que existan circunstancias políticas, religiosas, económicas, sociales, que determinen actuaciones individualizadas o colectivas no justificables de otro modo más allá de la arbitrariedad incluso subsanada, si fuese necesario, por una decisión superior y, a veces, posterior.

- El artículo 147 LGT regula que el procedimiento se inicia: de oficio o a petición del administrado (art. 149 LGT: en apariencia, porque el inspeccionado con alcance parcial, solo tiene derecho a “pedir” que sea general). Los inspeccionados deben ser informados al principio del procedimiento sobre la naturaleza (regularizar la situación tributaria) y alcance (concepto tributario, período objeto de inspección, carácter parcial o general de la inspección), así como de sus derechos y obligaciones en el curso de las actuaciones (una hoja con textos de la LGT). Si se atreve, puede “pedir” explicaciones escritas. (nº 511)

Procedimientos tributarios (17): de inspección (4): desarrollo

El procedimiento de inspección tiene como finalidad comprobar la situación tributaria de un determinado administrado respecto de un determinado concepto tributario con referencia a un determinado período temporal. Esas determinaciones -el alcance- deben constar en la comunicación de iniciación de actuaciones (arts. 147 y 148 LGT), pero pueden modificarse a lo largo del procedimiento con la debida comunicación formal al inspeccionado, por acuerdo del órgano competente debidamente motivado (art. 178 RAT) o si así lo solicita el inspeccionado (art. 179 RAT).

- La ley regula el lugar de las actuaciones (art. 151 LGT) que, indistintamente, puede ser: donde el inspeccionado tenga su domicilio fiscal o en el domicilio, despacho u oficina del representante; donde se realicen total o parcialmente las actividades; donde exista alguna prueba, al menos parcial, del hecho imponible o del supuesto de hecho de la obligación tributaria; en las oficinas de la Administración cuando los elementos sobre los que hayan de realizarse las actuaciones puedan ser examinados allí. Los inspectores se pueden personar sin comunicación previa en la empresa, oficina, dependencia, instalaciones o almacenes, entendiéndose las actuaciones con el inspeccionado o con el encargado o responsable de los locales (con los límites señalados en el art. 113 respecto del domicilio; y en el art. 142.2 LGT, respecto de fincas, locales de negocios y otros establecimientos o lugares). Los libros y demás documentación que se puede requerir y examinar (art. 142.1 LGT), se deben examinar en el domicilio, local, despacho u oficina del inspeccionado, en presencia del mismo o de persona que autorice y salvo que él consienta su examen en las oficinas públicas. Los inspectores podrán analizar en las oficinas públicas las copias en cualquier soporte de dichos libros o documentos.

En la práctica hay aspectos especialmente relevantes a considerar. Se echa de menos lo que establecía el RD 939/1986, RGIT respecto de lo que se podía requerir que se aportara a las oficinas públicas (art. 21) señalando que la documentación a aportar debería ser “de volumen notoriamente reducido” (los excesos pueden constituir desviación de poder: art. 48 Ley 39/2015, LPA). Del mismo modo, es conveniente recordar que la contabilidad se debe examinar en el domicilio de la empresa y que si se presenta en las oficinas públicas puede constituir negligencia que se deje en ellas. Los registros y documentos, y los justificantes, (art. 136.2.c) LGT) exigidos por la normativa tributaria se puede exigir que se aporten a las oficinas de la Administración “para su examen” de modo que sólo se podrían dejar allí con las suficientes garantías respecto de su desaparición o alteración de su contenido íntegro y estado de conservación. Estas consideraciones se deben poner en relación con las excepciones reglamentariamente establecidas (art. 151.5 LGT y art. 174 RAT)

- El artículo 152 LGT establece que: las actuaciones inspectoras que se desarrollen en las oficinas públicas se harán dentro del horario de apertura al público y dentro de la jornada de trabajo vigente; si se desarrollaran en locales del inspeccionado se respetará la jornada laboral de la oficina o de la actividad que allí se realice, salvo que se decida otras horas o días de común acuerdo; cuando las circunstancias lo exijan se podrá actuar en otros días u horas (art. 182 RAT). Las actuaciones se deben practicar cuando menos perturben y adecuadas a las circunstancias (art. 151.6 LGT y art. 180.4 RAT) (nº 513)

Procedimientos tributarios (18): inspección (5): terminación

Aunque la ley se refiere a la terminación de las actuaciones inspectoras, lo cierto es que sólo regula el contenido y las clases de actas sin decir que no hay otra forma de terminación (las actuaciones de comprobación e investigación no prescriben según el artículo 66 bis LGT y ese procedimiento ni perece ni caduca). Pero: un procedimiento que no termina (que no tiene resolución definitiva) es manifiestamente contrario a un Estado de Derecho; y son indiscutiblemente contrarias a la seguridad jurídica (art. 9 CE) unas actuaciones infinitas porque mantienen la provisionalidad sin término o que, por su duración, van provocando prescripciones sucesivas del derecho a determinar de forma íntegra y definitivamente la obligación tributaria. Pero, de hecho, todo está asumido.

Las actas son documentos que contienen el resultado de las actuaciones inspectoras (art. 153 LGT) y deben contender, al menos, las siguientes indicaciones: lugar y fecha, identificación fiscal y domicilio fiscal del inspeccionado y, en su caso, de su representante; los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho atribuido al inspeccionado y los fundamentos de Derecho en que se basa la regularización; si procede regularizar y, en su caso, la propuesta de liquidación; indicación de los trámites posteriores y los recursos que procedan contra el acto de resolución y el órgano y plazo para su impugnación; y la opinión del actuario sobre si concurren o no indicios de comisión de infracciones. La ley habilita a la norma reglamentaria para incluir otros contenidos y el artículo 176 RAT se refiere a: la indicación de la fecha de inicio de actuaciones, su duración explicada, las alegaciones que se hubieran presentado durante el procedimiento o en el trámite de audiencia o sobre la valoración si se hubiera producido; la fecha de autorización en las actas con acuerdo; la situación de la contabilidad y registros cuando se deban llevar; y si la liquidación resultante debe ser definitiva o provisional, haciendo constar las circunstancias que determinan la provisionalidad y los elementos a los que se haya extendido la comprobación. Debería estar prohibido abandonar sin formalizar un acta.

Las actas pueden ser (art. 154 LGT): con acuerdo, de conformidad (art. 156 LGT) o de disconformidad (art. 157 LGT); si el inspeccionado o su representante se niega recibir o suscribir el acta, ésta se tramita como de disconformidad. Las actas con acuerdo (art. 155 LGT) contienen regularizaciones pactadas entre la Administración y el inspeccionado cuando se trata de aplicar conceptos jurídicos indeterminados o si resulta necesario apreciar los hechos o cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediaciones que no pueden cuantificarse de forma cierta. Tan peculiar justificación (porque esas mismas circunstancias se pueden producir en cualquier inspección) lleva a una propuesta que debe ser autorizada por el órgano competente y a que el inspeccionado firme el acta con manifestación expresa de su conformidad con todo el contenido, deposite un aval solidario suficiente y que no pueda impugnar ni la liquidación ni la sanción, salvo por nulidad de pleno derecho (art. 217 LGT) o en vía contenciosa por vicios en el consentimiento. Parecía otra cosa (un acuerdo para evitar litigios cediendo ambas partes), se reguló con tal intensidad que debería ser fácil la anulación (es difícil motivar la necesidad de “apreciar los hechos”), pero está generalizada. Nada sobre las actas “de comprobado y conforme”, sin regularización. (nº 515)

Procedimientos tributarios (19): inspección (y 6): contenidos

La regulación legal del procedimiento de inspección acaba con dos preceptos dedicados a informes que deben hacer los empleados en funciones de inspección. No son los únicos porque el artículo 141.i) LGT se refiere a la función de asesoramiento e informe a órganos de la Administración pública; y el artículo 157.2 LGT establece que, cuando no se su suscriba el acta o se manifieste disconformidad con la propuesta de regularización, se hará constar esta circunstancia en el acta a la que se acompañará un informe del actuario en que se expongan los fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularización. Existen otras actuaciones inspectoras: de valoración, de estudio, de intervención, en indicios de delito (art. 197 y 197 bis RAT)

- El artículo 158 LGT establece que cuando resulte aplicable el método de estimación indirecta, con las actas formalizadas para regularizar la situación tributaria se acompañará un informe razonado sobre: las causas determinantes de la aplicación del método, la situación de la contabilidad y registros tributarios obligatorios, la justificación de los medios elegidos para la determinación de las bases, rendimientos o cuotas y los cálculos y estimaciones efectuados.

El método de estimación indirecta está regulado: a) en el artículo 53 LGT para cuando la Administración “no pueda disponer” (requisito inexcusable) de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible por ausencia o deficiencia en las declaraciones; por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora; por incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales; por desaparición o destrucción, aún por fuerza mayor, de libros, registros contables o justificantes de las operaciones; b) en el artículo 56.2 LGT para estimar la cuota tributaria, es de suponer que por alguna de las citadas causas y empleando alguno de los medios señalados en el artículo 52.2 LGT para estimar la base imponible o los rendimientos: aplicando datos o antecedentes disponibles; utilizando elementos que indirectamente acrediten la existencia de bienes, rentas, ingresos, ventas, costes, rendimientos normales en el sector económico, atendiendo a las dimensiones de las unidades que deben compararse; valorando magnitudes, índices, módulos o datos que concurran según datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes. El artículo 158 LGT regula: las fuentes de procedencia de los elementos para la estimación (ap. 3), el contenido a estimar en la imposición directa o indirecta (ap. 4) y el reparto de la cuota estimada en tributos con períodos de liquidación inferior al año (ap. 5: sería erróneo referir ese texto al IVA que se liquida de forma instantánea)

- El artículo 159 LGT regula el informe preceptivo que debe emitir la Comisión consultiva que se constituya (art. 194 RAT; en el Estado dos representantes de la DGT y dos de la AEAT) para la declaración del conflicto en la aplicación de la norma tributaria, que es el método regulado en el artículo 15 LGT por el que la Administración puede hacer tributar por una realidad distinta a los hechos, actos o negocios reales, si considera que, para tributar menos, eran impropios, inusuales o notoriamente artificiosos. También se regula la tramitación a partir de ese informe, los plazos, su carácter vinculante sobre la declaración de conflicto y su inimpugnabilidad. (nº 517)

III. PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

Procedimientos tributarios (20): recaudación (1)

Decía la LGT/1963 (art. 90): “Las funciones de la Administración en materia tributaria se ejercerán con separación en sus dos órdenes de gestión, para la liquidación y recaudación, y de resolución de reclamaciones que contra aquella gestión se susciten, y estarán encomendadas a órganos diferentes”. La LGT/2003 dice (art. 83.2): “Las funciones de aplicación de los tributos se ejercerán de forma separada a la de resolución de las reclamaciones económico-administrativas que se interpongan contra los actos dictados por la Administración tributaria”. Antes (art. 83.1 LGT), dice que la aplicación de los tributos comprende todas las actividades administrativas dirigidas a la información y asistencia de los administrados y a la “gestión, inspección y recaudación…”. Y dice, después (art. 83.3 LGT), que la aplicación de los tributos se desarrollará a través de los procedimientos administrativos de “gestión, inspección, recaudación” y los demás previstos. Como se ve, a la suficiencia y simplicidad de la ley “de los maestros” le ha seguido una regulación compleja y confusa.

De las “actuaciones y procedimiento de apremio” trata el capítulo que incluye en su contenido (arts. 160 a 178 LGT) las actuaciones de recaudación, el procedimiento de apremio y el procedimiento frente a responsables y sucesores tributarios. Y empieza así: “La recaudación tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas tributarias” (art. 160.1 LGT). A continuación, se regula la recaudación: en período voluntario, que exige el pago o el cumplimiento en los plazos establecidos en el artículo 62 LGT; y en período ejecutivo, cuando se produce el pago o cumplimiento espontáneo (no requerido) fuera del período voluntario (según se señala en el art. 161.1 LGT) o mediante el procedimiento administrativo de apremio.

Hasta que se inicia el procedimiento ejecutivo de apremio por el que la Administración procura por sí el cumplimiento de lo que debió cumplir el administrado, la actuación de la Administración se limita a recibir los pagos y, en su caso, a liquidar los recargos y, si proceden, intereses (arts. 25 a 28 LGT) por extemporaneidad o por iniciación del período ejecutivo (art. 161.3 y 4 LGT). La presentación de una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario impide el inicio del período ejecutivo durante la tramitación del expediente. La interposición de un recurso o de una reclamación contra una sanción impide la iniciación del período ejecutivo hasta que sea firme en vía administrativa y haya finalizado el plazo para el ingreso voluntario.

El artículo 162 LGT regula las facultades de la recaudación tributaria. Para asegurar o efectuar el cobro de la deuda tributaria los empleados públicos: a) podrán comprobar e investigar la existencia y situación de los bienes y derechos; b) tendrán las facultades que se reconocen a la Inspección (art. 142 LGT: examen de documentación, entrada en locales, requerir la personación de los administrados, ser considerados agentes de la autoridad con protección y auxilio de las autoridades); c) y podrán adoptar las medidas cautelares (proporcionadas, temporales, sin causar perjuicios irreparables) en los términos del artículo169.2 LGT. Los administrados deben cumplir las resoluciones y requerimientos y, si no lo hacen, se podrá acordar la ejecución forzosa subsidiaria (art. 102 Ley 39/2015, PAC) realizando la Administración por sí o por terceros lo necesario. (nº 519)

Procedimientos tributarios (21): recaudación (y 2)

Leyendo el Capítulo de la LGT dedicado a regular “actuaciones y procedimiento de recaudación”, se puede llegar a una rara conclusión: antes del procedimiento de apremio no hay más “actuaciones” de la Administración que cobrar lo que pagan los administrados y aunque se presenta un “procedimiento”, lo cierto es que se regulan al menos tres (apremio, con los sucesores y con los responsables). Es una regulación dependiente que obliga al lector a ir de un lado a otro por la LGT así: los recargos y los intereses se regulan en los artículos 25 a 28; de sucesores y de responsables tratan los artículos 39 a 43 y 174 a 177; el pago, las formas y plazos se regulan en los artículos 60 a 64 y 71 a 76; los aplazamientos y fraccionamientos se regulan en los artículos 65 y 82; la prescripción del derecho a exigir el pago de las deudas tributarias se regula en los artículos 66 a 69; y los artículos 77 a 81 regulan las garantías para el cobro de la deuda tributaria y las medidas cautelares que pueden adoptarse al efecto.

- El procedimiento de apremio configura una forma de actuación ejecutiva de la Administración, a semejanza de la ejecución forzosa (arts. 99 a 105 Ley 39/2015 LPAC), pero con peculiaridades tributarias específicas: carácter, concurrencia con otros procedimientos, suspensión, conservación de actuaciones (arts. 163 a 166 LGT).

El procedimiento se inicia mediante providencia notificada identificando la deuda y liquidando los recargos correspondientes (art. 167). Si la deuda estuviera garantizada, se ejecutan las garantías (art. 168); el cobro se procura mediante la práctica del embargo de bienes y derechos (arts. 169 y, para los localizables en entidades de crédito y depósito, 171), documentado mediante diligencia notificada en cada actuación (art. 170), hasta llegar, si fuere preciso, a la enajenación de los bienes embragados (art. 172).

El procedimiento termina (art. 173): a) con el pago; b) por acuerdo que declare el crédito total o parcialmente incobrable una vez declarados fallidos todos los obligados al pago; c) por acuerdo de haber sido extinguida la deuda por otra causa. Pero, declarado un crédito incobrable, se reanudará (obligatoriamente) el procedimiento de apremio (dentro del plazo de prescripción) cuando se tenga conocimiento de la solvencia de algún obligado al pago.

- Aunque se regulan separadamente los procedimientos de actuación recaudatoria cerca de responsables solidarios o subsidiarios (arts. 174 a 176) y de sucesores (art. 177), como se ha regulado antes (art. 173.1 b) LGT), estando ellos obligados al pago, en vez (solidario) o si no pagó (subsidiario) o por sucesión (sucesor), del deudor, parece evidente que esas “actuaciones”: o no son “procedimientos” o son “subprocedimientos” de modo que, a efectos de duración del procedimiento de apremio (art. 104.1 últ, párrafo, LGT) no cabe “troceamientos” que serían un “barroquismo excesivo” (TEAC rr. 24.02.00, 8.03.00, 19.10.00, en doctrina abandonada), aunque sea práctica habitual.

- Aunque abarca un ámbito tributario más amplio que la recaudación, se puede incluir aquí la “Asistencia mutua” que se regula en los artículos 177 bis a 177 quaterdecies LGT y que se presta a otros Estados o a entidades internacionales o supranacionales. Se regula: intercambio de información, controles simultáneos asistencia en la notificación, comunicación, ejecución recaudatoria, competencia, motivos de oposición, suspensión. (nº 521)

IV. PROCEDIMIENTO SANCIONADOR

Procedimientos tributarios (22): Infracciones y sanciones (1): principios

Aunque, evidentemente, el “procedimiento sancionador” no es un “procedimiento tributario”, también es evidente que tiene una característica diferenciadora: se refiere a incumplimientos tributarios. La LGT regula todo lo referido a infracciones y sanciones tributarias en los artículos 178 a 212, a continuación de la asistencia mutua en la recaudación. Por otra parte, es necesario advertir de que, en la regulación de las infracciones y sanciones tributarias, hay: una primera parte (arts. 178 a 206 LGT), referida a los principios de la potestad sancionadora, a los sujetos infractores, a las clases de infracciones y a la cuantificación de las sanciones, a la extinción subjetiva y objetiva de la responsabilidad y a la tipificación de las infracciones y sanciones; y una segunda parte (arts. 207 a 212 LGT), referida al procedimiento sancionador. Aunque sólo procedería tratar de esta segunda parte, es inevitable y conveniente considerar también lo que se regula en la primera parte.

Aunque el artículo 178 LGT se refiere a los principios esenciales de la potestad sancionadora, sólo son regulados individualizadamente los principios de responsabilidad y de no concurrencia de sanciones. El principio de legalidad, exige que tanto la tipificación de las infracciones y sanciones como los elementos subjetivos y objetivos de las mismas se regulen por ley. La antijuridicidad es el principio que exige que las infracciones y sanciones encuentren fundamento en la protección de un bien jurídico general (la integridad física, la dignidad, convivencia social…). El principio de tipicidad es el principio que exige que sólo sean punibles las infracciones según los estrictos términos en los que la ley regule los hechos y circunstancias punibles. El principio de culpabilidad exige para que una conducta se tipifique como infracción que se trate de una acción u omisión culpable. El principio de punibilidad exige que las sanciones estén reguladas por ley y que se ponderen (principio de proporcionalidad de la pena) según las circunstancias concurrentes.

El artículo 179 LGT, referido al principio de responsabilidad en materia de infracciones, regula: 1) en materia tributaria pueden ser infractores, además de las personas físicas y jurídicas, las entidades sin personalidad (art. 35.4 LGT: comunidades de bienes…); 2) son causas exoneradoras de responsabilidad (salvo en el conflicto en la aplicación de norma tributaria, art. 15 LGT, en el que se presume que no hay diligencia ni interpretación razonable, salvo prueba de que sí la hay): a) carecer de capacidad de obrar en el orden tributario, b) fuerza mayor, c) salvar el voto en decisiones colectivas, d) deficiencia técnica de programas informáticos facilitados por la Administración, e) haber puesto la diligencia necesaria (se considera así si se ha actuado según una interpretación razonable o según criterios administrativos en publicaciones y comunicaciones escritas -arts. 86 y 87 LGT- o según la contestación de la DGT a una consulta formulada por otro si existe una igualdad sustancias con las propias circunstancias, f) haber regularizado voluntariamente la situación tributaria o subsanado las declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones y solicitudes. El artículo 180 LGT regula el principio de no concurrencia de sanciones: una misma acción u omisión que sirve de criterio de graduación no se puede sancionar como infracción; varias acciones u omisiones permiten varias sanciones (arts. 191 con 194 y 195; 198 con 199 y 203 LGT). (nº 523)

Procedimientos tributarios (23): infracciones y sanciones (2): tipificación y elementos

No por ser generalmente conocido, parece inoportuno recordar que tener que pagar un tributo no es una sanción y que no toda deficiencia en el pago de los tributos es una infracción sancionable. La infracción es la manifestación por acción u omisión de una conducta antijurídica y culposa. La infracción debe estar tipificada en una ley, tiene un elemento objetivo (la acción u omisión y, a veces, las circunstancias) y un elemento subjetivo (la intención de incumplir); como en la Ética, se exige: materia, consentimiento y voluntad. Rigiendo en el Estado de Derecho la presunción de inocencia (art. 24 CE), para ser sancionable una conducta tipificada como infracción debe estar probada la intención de incumplir y la voluntad de hacerlo, ya sea por culpa (se conoce y se quiere: por eso hay doctrina que considera que si no hay ocultación no hay culpa), por dolo (se procura ocultar el incumplimiento) o por negligencia (no poniendo el cuidado que se exige a quien quiere cumplir (así, hay doctrina que considera que no hay negligencia cuando se cumplen las obligaciones formales exigidas).

En el ámbito tributario pueden ser infractores (art. 181 LGT) no sólo las personas físicas y las jurídicas obligadas a cumplir exigencias tributarias (incluidas las retenciones y las obligaciones formales), sino también las entidades sin personalidad (art. 35.4 LGT). Si concurren varios infractores en la comisión de una infracción todos quedan solidariamente obligados al pago de la sanción. Se puede ser infractor por la condición de sujeto pasivo, de sustituto del contribuyente, de representante de personas sin capacidad de obrar o de un grupo en régimen de consolidación fiscal, o por transparencia fiscal o por asistencia mutua. Y, también (art. 182 LGT), los responsables tributarios solidarios o subsidiarios cuando la responsabilidad se extiende a las sanciones y los sucesores de sociedades disueltas (art. 40 LGT), pero no se extiende a herederos y legatarios porque con la muerte se extingue la responsabilidad.

Las infracciones tributarias pueden ser leves, graves o muy graves (art. 183 LGT). A estos efectos, en cuanto determinan agravantes, la ley regula cuando existe ocultación (una incidencia superior al 10% en la incidencia respecto de la deuda tributaria), qué se considera medios fraudulentos y cuando se aprecia que existe anomalía sustancial contable (art. 184 LGT). Las sanciones son pecuniarias y en las infracciones más graves también se imponen sanciones no pecuniarias (arts. 185 y 186 LGT). Las sanciones se gradúan según la repetición de infracciones, el perjuicio económico para la Hacienda, el incumplimiento sustancial en la obligación de facturación o de documentación y el acuerdo, en su caso, del sancionado (art. 187 LGT). También se regula la reducción de la sanción si hay acuerdo (50%) o se presta la conformidad (30%) o por ingreso total (25%) en los términos y con las condiciones establecidas en la ley (art. 188 LGT). Se regula también la extinción de responsabilidad por infracciones en caso de prescripción (art. 189 LGT) y la extinción de las sanciones por pago, por prescripción, por compensación, por condonación y por el fallecimiento de todos los obligados (art. 190 LGT). Los artículos 187 a 206 bis LGT regulan las infracciones y las sanciones por: no ingresar en plazo, por devoluciones o bonificaciones indebidas, determinar o acreditar partidas positivas o negativas improcedentes, no declarar o hacerlo mal… Y otras. (nº525)

Procedimientos tributarios (24): infracciones y sanciones (y 3): procedimiento

Los artículos 207 a 212 de la LGT y los artículos 20 a 33 del RD 2063/2004 regulan el procedimiento sancionador con preceptos legales y desarrollos reglamentarios. Son las normas especiales que, en su defecto, se completan con las que regulan el régimen sancionador en materia administrativa (art. 90 Ley 39/2015, LPAC) sin olvidar que la potestad sancionadora en materia tributaria se ejercerá de acuerdo con los principios reguladores de la misma en materia administrativa con las especialidades establecidas en la LGT. Y teniendo en cuenta, en todo caso, los principios del Derecho Penal.

El artículo 208 LGT establece la separación en la tramitación del procedimiento de aplicación de los tributos que origina una sanción y el procedimiento sancionador, aunque permite la renuncia a esta separación. No puede ser de otro modo si se considera que el procedimiento de aplicación de los tributos tiene como objeto determinar la obligación tributaria -obligación legal, por actos lícitos- que es un concepto objetivo, mientras que el procedimiento sancionador considera conductas, incumplimientos culposos y resuelve para procurar un escarmiento, un resarcimiento y desanimar a quien tuviera la tentación de incumplir.

En el procedimiento sancionador el afectado tiene derecho a: 1) ser notificado de la infracción que se le imputa, de la sanción que se le puede imponer, de la identidad del instructor, de la autoridad que puede imponer la sanción y de la norma que le atribuye esa competencia; 2) formular alegaciones y utilizar los medios de defensa jurídicamente admitidos; 3) todos los derechos de los administrados tributarios (art. 34 LGT). No se prohíbe la autoinculpación (ni siquiera se advierte que sólo hay obligación de decir o aportar lo que por ley hay que tener y aportar), ni se exige la identificación de las pruebas y la forma en que se obtuvieron, tampoco se garantiza la defensa jurídica ni se exige el apoderamiento solemne si se actúa por representación.

El procedimiento se inicia de oficio no después de tres meses desde que concluyó el procedimiento de verificación, liquidación, comprobación o investigación (o desde que se impuso la multa, cuando se trate de imponer una sanción no pecuniaria). Durante el procedimiento sancionador se pueden adoptar medidas cautelares (motivadas, temporales, proporcionadas). La resolución debe ser motivada y señalar los criterios de graduación. Este aspecto es el que más litigios provocaba porque son contrarias a Derecho las expresiones genéricas (la culpa exige especificación) y no cabe sancionar solo por el resultado (no todo lo tributariamente regularizado es una infracción sancionable) ni por exclusión (no cabe sancionar porque no se aprecian causas de exoneración). El Derecho ha decaído últimamente cuando se viene admitiendo la “culpa ínsita” o empleando como argumento “los estándares” de motivación de la culpa que es expresión propia de procesos industriales.

El procedimiento sancionador debe terminar en el plazo de seis meses y concluye mediante resolución o caducidad. Cuando al tiempo de iniciarse el expediente sancionador se encontrasen en poder de la Administración todos los elementos que pudieran formular la propuesta de sanción, ésta se incorpora a la comunicación de iniciación y comunica la puesta de manifiesto del expediente el plazo para alegar. (nº 527)

Procedimientos tributarios (25): delito contra la Hacienda

Antes de la Ley 34/2015, de reforma de la LGT/2003, nada cabía más allá de lo que los principios del Estado de Derecho obligaba a regular: si la Administración considera que hay indicios de delito contra la Hacienda, “pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial…” no sentencie, sobresea o archive las actuaciones o el Ministerio Fiscal devuelva el expediente” (art. 77.6 LGT/1963). Por razones de todo tipo (desde recaudatorias a presuntivas), la señalada ley, ha regulado (arts. 250 a 259 LGT, añadidos) un procedimiento paralelo a la actuación judicial, con resolución, ejecución e impugnabilidad limitada, sin perjuicio de lo que resulte de la decisión judicial (art. 257 LGT). No se ha considerado inconstitucional esa regulación, no ha habido reacción jurídica (impugnaciones) del Poder Judicial ni desde ámbitos profesionales. De hecho, lo judicial depende de lo administrativo (arts. 251.1, apreciación inicial, y 252, suficiencia exoneradora, LGT); la Administración mantiene acusación particular y peritos en el juicio y empleados públicos en la investigación y comprobación en el procedimiento administrativo paralelo.

El artículo 250 LGT, establece la continuidad de las actuaciones aunque se aprecie indicios de delito y se pase el tanto de culpa a la jurisdicción. Se separarán la parte de regularización (liquidación) referida a elementos vinculados con el posible delito (ap. 2) y la de los no relacionados (ap. 3). El contribuyente seguirá autoinculpándose, aportando pruebas y declarando lo que se le requiera, bajo riesgo de sanción. El artículo 251 LGT regula los únicos casos en los que no se practicará liquidación respecto de los elementos vinculados al posible delito (incurrir en prescripción de delito, no poder determinarse el importe o no poder atribuirla a un administrado, si la comprobación perjudica la investigación o comprobación de una defraudación). El artículo 252 regula la exoneración si la Administración considera que el administrado ha regularizado su situación mediante el completo reconocimiento y pago antes del inicio de las actuaciones de comprobación o investigación o, si no se hubieran producido, antes de la querella o denuncia. Si procede practicar liquidación (art. 253. 1 y 3 LGT) por los elementos de la obligación vinculados al posible delito, se practicará liquidación, con audiencia y plazo para alegaciones y se pasará el tanto de culpa a la jurisdicción o el expediente al Ministerio Fiscal. La inadmisión determina la retroacción de actuaciones. La inimpugnabilidad de la liquidación se regula en el artículo 254 LGT.

La existencia de procedimiento penal no paraliza las actuaciones de recaudación (art. 255 LGT). Contra a esos actos sólo cabe oponer (art. 256 LGT) los motivos previstos para impugnar la providencia de apremio, la diligencia de embargo o la enajenación de bienes embargados (arts. 167.3, 170.3 y 172.1, párrafo segundo LGT). Son responsables solidarios (art. 258 LGT) de la deuda tributaria vinculada al posible delito los que hubieran sido causantes o hubiesen colaborado en su realización. La liquidación practicada respecto de elementos vinculados al posible delito se ve afectada por la resolución judicial (art. 257 LGT) según sea condenatoria (ajustándose a ella), o no se aprecie delito por inexistencia de la obligación tributaria (anulación) o por otra causa (retroacción de actuaciones). Con especialidades (art. 259 LGT) en materia aduanera. (nº 529)

V. PROCEDIMIENTOS DE REVISIÓN

Procedimientos tributarios (26): la revisión administrativa (1)

Conviene recordar que, en Derecho, existe un principio que impide ir contra los propios actos. Para el contribuyente es un obstáculo a modificar la expresión de su voluntad en su palabra, en su declaración, en sus hechos, salvo prueba de que incurrió en error de hecho (v. art. 108.4 LGT); y si quiere hacerlo se encuentra unas veces con dificultades (rectificación de autoliquidaciones, art 120.3 LGT), otras con limitaciones (art. 121 y 122: solo cabe declaraciones complementarias a favor de la Hacienda) y en otras no cabe alterar sin remedio (art. 119 LGT respecto de las opciones); para la Administración ese principio debería ser una garantía de inalterabilidad, en aras de la seguridad jurídica (art. 9 CE) y de los principios de buena fe y de confianza legítima (art. 3 Ley 40/2015, LRJSP). Así se puede considerar que todo el Título V de la LGT (arts. 213 a 248) esté dedicado a la revisión de los actos de la Administración por sus propios órganos.

El artículo 213 LGT relaciona los modos de revisión. Y añade: a) las resoluciones firmes de los órganos económico-administrativos y los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones sobre los que hubiera recaído resolución de dichos órganos, sólo se pueden revisar en los supuestos de nulidad de pleno derecho (art. 217 LGT), rectificación de errores (art. 220 LGT) y extraordinario de revisión (art. 244 LGT); b) las resoluciones de los órganos económico-administrativos se pueden revisar declarándolas lesivas (art. 218 LGT). Pero es una relación incompleta: c) la Administración puede revocar (art. 219 LGT) sus actos ilegales o improcedentes o que produjeron indefensión al contribuyente; d) en cualquier momento la Administración puede rectificar errores (art. 220 LGT); e) los administrados pueden pedir que se les devuelvan los ingresos indebidos (art. 221 LGT); f) contra los actos de la Administración susceptibles de reclamación económico-administrativa cabe el recurso de reposición (art. 222 a 225 LGT); g) los administrados pueden interponer reclamaciones económico-administrativas (art. 226 a 240 LGT) y contra sus resoluciones cabe recurso de alzada (art. 241 LGT), de anulación (241 bis LGT) y, también, contra la ejecución (art. 241 ter LGT); h) pero también la Administración puede recurrir contra sus propias resoluciones mediante recurso de alzada ordinario (art. 241 LGT), extraordinario de alzada para la unificación de criterio (art. 242 LGT), extraordinario para la unificación de doctrina (art. 243 LGT) y extraordinario de revisión (art. 244 LGT). Así queda el principio que impide ir contra los propios actos.

El artículo 214 LGT remite a las normas generales respecto de la capacidad, representación, prueba, notificaciones y cómputo de plazos. Por otra parte, el artículo 215 LGT establece que las resoluciones en los procedimientos especiales de revisión, recursos y reclamaciones deben ser motivadas con sucinta referencia a hechos y fundamentos de derecho. También: la inadmisión de escritos de cualquier clase; la suspensión de la ejecución de actos impugnados, la denegación de la suspensión y la inadmisión a trámite de la solicitud; la abstención de oficio para conocer o seguir conociendo del asunto; la procedencia o improcedencia de la recusación, la denegación de recibimiento a prueba o de cualquier diligencia y de caducidad de la instancia; los actos que limiten derechos subjetivos de los interesados; y la suspensión del procedimiento o las causas que impidan su continuación. (nº 531)

Procedimientos tributarios (27): procedimientos especiales de revisión (2)

En la regulación de los procedimientos de revisión es obligado diferenciar los “procedimientos especiales” del “recurso de reposición” y de las “reclamaciones económico-administrativas y sus recursos”.

El artículo 217 LGT regula la “declaración de nulidad” de pleno derecho que es un procedimiento para revisar actos dictados en materia tributaria y en resoluciones de los órganos económico-administrativos que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo. Los motivos pueden ser: a) que lesionan derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional; b) que hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia o territorio; c) que tengan un contenido imposible; d) que sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta; e) que se hayan dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento establecido o de las normas esenciales para la formación de voluntad en los órganos colegiados; f) los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento por los que se adquieran facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos; g) cualquier otro que se establezca por ley. El procedimiento se inicia por el órgano que dictó el acto o su superior jerárquico o a instancia del interesado. El plazo máximo para notificar la resolución es de un año y si no se cumple se produce la caducidad si el procedimiento se inició de oficio o la desestimación por silencio si fue por el interesado.

El artículo 218 LGT regula la “declaración de lesividad” por la Administración respecto de sus propios actos que fueran favorables a los interesados con infracción del ordenamiento a fin de su posterior impugnación en vía contencioso-administrativa. No se puede adoptar después de 4 años desde que se notificó el acto. Caduca el procedimiento si en el plazo de 3 meses desde la iniciación del procedimiento no se declara la lesividad. El artículo 219 LGT establece que la Administración, mientras no haya transcurrido el plazo de prescripción, “puede” (pero debería ser “debe”) “revocar” sus actos en beneficio de los interesados cuando se estime que infringen manifiestamente la ley o que por circunstancias sobrevenidas resulte la improcedencia del acto o si se produjo indefensión en la tramitación del procedimiento. El procedimiento se inicia de oficio (se evita que lo inicie el interesado) y el plazo máximo para notificar la resolución es de 6 meses; si no se cumple, se produce la caducidad.

El artículo 220 LGT regula la “rectificación de errores materiales, de hecho o aritméticos”, de oficio o a instancia del interesado, si no ha transcurrido el plazo de prescripción. El plazo máximo para notificar la resolución es de 6 meses. Si se incumple se produce la caducidad del procedimiento si se inició de oficio o la desestimación por silencio si fue a instancia del interesado. El artículo 221 LGT regula la “devolución de ingresos indebidos” producidos por duplicidad, por ingresar más del importe liquidado, por ingresar cantidades después de prescrito el derecho a recaudar (salvo en la regulación voluntaria para evitar el delito fiscal: art. 252 LGT). Este procedimiento se debe diferenciar del procedimiento de gestión, art. 131 a 133 LGT, por devoluciones resultantes de la aplicación de la normativa reguladora de un tributo y del procedimiento de rectificación de la autoliquidación, art. 120.3 LGT, que puede originar una devolución) que se inicia de oficio o a instancia del interesado. (nº 533)

VI. RECURSO DE REPOSICIÓN Y RECLAMACIONES

Procedimientos tributarios (28): recurso de reposición y reclamaciones

El injustificable recurso de reposición, potestativo, ante el mismo órgano que dictó el acto impugnado, sin trámite de puesta de manifiesto y alegaciones (que se deben producir en el tiempo establecido para la interposición) y con resolución en breve plazo (un mes para presentarlo y un mes para notificar la resolución), se regula en los artículos 222 a 225 LGT. Las explicaciones para mantener su existencia son muy débiles y en la práctica se resumen: para los administrados, en dilatar el fin de la vía administrativa (con suspensión de la ejecución del acto impugnado si se garantiza: art. 224 LGT) o acelerar la corrección de errores o la subsanación de defectos formales; y para la Administración, en añadir una nueva oportunidad de revisar los propios actos, puesto que la extensión del recurso (art. 223.4 LGT) alcanza a todas cuestiones de hecho o de derecho que ofrezca el expediente hayan sido o no planteadas, sin que se pueda incurrir en la “reformatio in peius”. El procedimiento acaba por inexcusable resolución expresa (art. 225 LGT), pero si no se notifica en el plazo establecido, el recurrente puede considerar desestimado el recurso a efectos de interponer la reclamación que proceda.

- La reclamación económico-administrativa es el inevitable procedimiento de revisión previo a la vía contencioso-administrativa, con recurso de casación en su caso. La LGT regula su ámbito y los actos susceptibles de reclamación (arts. 226 y 227); la organización y competencia (en única, primera o segunda instancia) de los tribunales (arts. 228 y 229); la acumulación de reclamaciones, el funcionamiento de los tribunales, los legitimados e interesados en las reclamaciones y la suspensión de la ejecución del acto impugnado (art. 230 a 233). Son normas generales en las reclamaciones económico-administrativas (art. 234 LGT): la informalidad en la representación (sin necesidad de aportar uno de los medios exigidos en el artículo 46.2 LGT para interponer recursos, sirve el que hubiera sido admitido por la Administración en el procedimiento en que se dictó el acto; el procedimiento se impulsa de oficio y las comunicaciones se hacen mediante notificación; el procedimiento es gratuito pero puede exigirse el pago de costas a quien hubiera actuado con temeridad o mala fe en reclamaciones desestimadas. La reclamación se inicia en el plazo de un mes desde la notificación del acto impugnado (en caso de silencio se puede interponer desde que produce sus efectos) mediante escrito de interposición, incluyendo o no alegaciones, presentado ante el órgano que dictó el acto que debe remitirlo al tribunal en el plazo de un mes junto con el expediente y, si lo estima conveniente, incorporando un informe. La interposición debe ser por vía electrónica si el reclamante está obligado a recibir así las comunicaciones.

Recibido y completado el expediente, se pone de manifiesto para alegaciones si no se formularon al interponer o si se formularon con reserva de este trámite, en el plazo de un mes. El tribunal puede pedir informe al órgano que dictó el acto y el reclamante aportar las pruebas que estime convenientes y plantear cuestiones incidentales (art. 236 LGT). La revisión se extiende a todas las cuestione de hecho o de derecho que ofrezca el expediente se hayan planteado o no. El procedimiento puede acabar por desistimiento, por caducidad de instancia, por satisfacción extraprocesal o por resolución expresa inexcusable (arts. 238 a 240 LGT) que se debe producir en el plazo de un año, con efectos de silencio negativo, en otro caso. (nº 534)

VII. RECURSOS ECONÓMICO ADMINISTRATIVOS

Procedimientos tributarios (y 29): recursos en vía económico-administrativa

Por si fueran pocas las posibilidades de volver sobre sus propios actos por propia iniciativa o por la ilimitada extensión de la revisión en las impugnaciones promovidas por los administrados (procedimientos especiales de revisión, recursos de reposición, reclamaciones), la Administración dispone también de los recursos que se admiten en el ámbito de las reclamaciones económico-administrativas.

El artículo 241 LGT regula el recurso de alzada ordinario contra las resoluciones de los TEAR / TEAL / OEA. Están legitimados los personados en la primera instancia y también los directores del Ministerio, de la Agencia Tributaria o de los órganos equivalentes autonómicos, pero, aunque los administrados están obligados a incluir en el escrito de interposición las alegaciones y las pruebas que no se pudieron aportar antes, se considera que los directores recurrentes no estaban personados en la primera instancia (pero al menos respecto de la AEAT y el Ministerio, es indiscutible que son la misma Administración el órgano que dictó el acto originario, el tear que resolvió, el recurrente y el teac que debe resolver; y si no lo son estaría viciada la primera instancia; pero no lo está: las reclamaciones son uno de los procedimientos de revisión de los propios actos y en ellas no hay dos partes y un tribunal independiente). Se debe resolver en un año y no se resuelve expresamente en ese plazo, además de excluirse el devengo de intereses de demora, se puede interponer recurso en vía contenciosa por el silencio.

El artículo 241 bis LGT regula el recurso de anulación contra las resoluciones sólo en los siguientes casos: incorrecta inadmisibilidad, declaraciones de inexistencia de las pruebas presentadas, incongruencia completa y manifiesta y contra el acuerdo de archivo de actuaciones. Lo pueden interponer, en el plazo de 1 mes, los mismos que pueden interponer el recurso de alzada ordinario y el recurso suspende el plazo para interponer el de alzada. El artículo 241 ter LGT regula el recurso contra los actos de ejecución de las resoluciones económico-administrativas. Se interpone en plazo de 1 mes. El artículo 242 LGT regula el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, que se puede interponer en 3 meses cuando no cabe el de alzada ordinario y si se estima que la resolución del tear / teal / oea es “gravemente dañosa y errónea, pero no se prevé consecuencias para cuando la resolución estima el recurso. Los criterios establecidos son vinculantes para las Administraciones públicas y no alteran la situación del que reclamó. El artículo 243 LGT regula el recurso extraordinario para la unificación de doctrina contra las resoluciones del teac: se trata de una revisión interna de la Administración que resuelve internamente en 6 meses respetando la situación particular derivada de la resolución.

Y el artículo 244 LGT regula el recurso extraordinario de revisión que se puede interponer por los administrados contra los actos firmes de la Administración: si aparecen documentos esenciales para la decisión anteriores a la resolución recurrida o de imposible aportación al dictarse y que evidencien el error cometido; si al dictar el acto o resolución han influido esencialmente documentos o testimonios declarados falsos por sentencia firme; si el acto o resolución se hubiese dictado como consecuencia de prevaricación, cohecho, violencia maquinación fraudulenta u otra conducta punible y se haya declarado así en sentencia firme. (nº 537)

ANEXO I: ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS (ESQUEMA)

I. LA APLICACIÓN DE LAS NORMAS

1. Interpretación (art. 3 Cc; art. 12 LGT)

2. Calificación (art. 13 LGT)

3. Integración analógica (art. 14 LGT)

4. Aplicación irregular:

a) Simulación (arts. 1261, 1274 a 1277 Cc; art. 16 LGT)
b) Fraude de ley (art. 6 Cc; art. 24 LGT/1963)
c) Abuso de derecho (art. 7 Cc)
d) Conflicto en la aplicación de norma tributaria (art. 15 LGT)
e) Fraude a la ley:

1) Evasión legal (art. 52 LGT)
2) Incumplimiento culpable (arts. 178 a 206 LGT)

II. LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

1. Principios (art. 103 y 106 CE; art. 3 Ley 40/2015; art. 3.2 LGT)

- Legalidad
- Confianza legítima
- Buena fe
- Personalidad jurídica única

2. Derechos del administrado (arts. 13 y 53 Ley 39/2015; art. 34 LGT)

3. Los actos administrativos

a) Principios

1) Presunción de validez (art. 39.1 Ley 39/2015)
2) Ejecutividad (art. 38 Ley 39/2015)
3) Conversión de acto viciado (art. 50 Ley 39/2015)
4) Conservación de actos y trámites (art. 51 Ley 39/2015)
5) Convalidación de actos anulables (art. 52 Ley 39/2015)

b) Elementos

1) Competencia (art. 34 Ley 39/2015; art. 84 LGT); potestades (art. 115 LGT); derecho; facultad.
2) Fundamentación
3) Motivación (art. 35 Ley 39/2015)
4) Congruencia de resoluciones (art. 88 Ley 39/2015; art. 103 LGT)
5) Forma (art. 36 Ley 39/2015)

c) Actos irregulares

- Nulidad de pleno derecho (art. 47 Ley 39/2015)
- Anulabilidad (art. 48 Ley 39/2015)

4. Actuaciones y procedimientos tributarios

a) Actuaciones en obligaciones formales

- Inclusión en el sistema de cuenta corriente (art. 140 a 143 RD 1065/2007)
- Comprobación censal (art. 144 a 146 RD 1065/2007)
- Revocación del NIF (art. 147 RD 1065/2007)
- Comprobación del domicilio fiscal (arts. 148 a 152 RD 1065/2007)
- Control de presentación de declaraciones (art. 153 RD 1065/2007)
- Requerimientos de información

b) Actuaciones de información

- Publicaciones (art. 86 LGT); Comunicaciones (art. 87 LGT)
- Solicitudes (arts. 63 y 64 RD 1065/2007)
- Consultas (arts. 88 y 89 LGT; arts. 65 a 68 RD 1065/2007)
- Valor de inmuebles (art. 90 LGT; art. 69 RD 1065/2007)
- Acuerdos previos de valoración (art. 91 LGT)
- Emisión de certificados (arts. 70 a 75 RD 1065/2007)

5. Procedimientos

a) Derecho común administrativo (aplicación supletoria en lo tributario: art. 97 LGT)

- Iniciación y medidas provisionales (arts. 54 a 69 Ley 39/2015)
- Ordenación: expediente, impulso, trámites, incidentes (arts. 70 a 74 Ley 39/2015)
- Instrucción: alegaciones, prueba, informes (art. 75 a 83 Ley 39/2015)
- Terminación: (arts. 84 a 94 Ley 39/2015)
- Obligación de resolver (arts. 21 y 25 Ley 39/2015)
- Caducidad (art. 95 Ley 39/2015)

b) Peculiaridades tributarias

- Iniciación: de oficio o a instancia; por declaración, autoliquidación, comunicación, solicitud u otros medios; modelos; medios telemáticos (art. 98 LGT; arts. 87 a 89 RD 1065/2007)

1) Declaración; opciones (art. 119 LGT)
2) Autoliquidaciones; rectificación (art. 120 LGT)
3) Comunicaciones (art. 121 LGT)
4) Declaraciones complementarias o sustitutivas; autoliquidaciones complementarias (art. 122 LGT)

- Desarrollo: presentación de documentos; certificación de autoliquidaciones presentadas; obtención de copias; acceso a expedientes concluidos en los que se fue parte; prueba; documentación de actuaciones; audiencia (art. 99 LGT; RD 90 a 100 RD 1065/2007)

1) Prueba:

a) Cc: documentos públicos (arts. 1216 a 1224 Cc)
documentos privados (arts. 1225 y 1227 a 1230 Cc)
b) LEC: objeto, proposición, admisión y práctica de la prueba (arts. 281 a 300 LEC)
interrogatorio de las partes (arts. 301 a 316 LEC)
documentos públicos (arts. 317 a 324 y 328 a 334 LEC)
documentos privados (arts. 324 a 327 y 328 a 334 LEC)
dictamen de peritos (arts. 335 a 352 LEC)
reconocimiento judicial (arts. 353 a 359 LEC)
interrogatorio de testigos (arts. 360 a 381 LEC)
reproducción de sonido e imagen (arts. 382 a 384 LEC)
presunciones (arts. 385 y 386 LEC)
c) presunciones tributarias (arts. 105 a 108 LGT)

2) Diligencias: concepto (art. 99.7 LGT); valor probatorio (art. 107 LGT
3) Propuesta de liquidación (actas): concepto (art. 143 LGT); valor probatorio (art. 144 LGT); contenido y efectos (art. 101 LGT)

- Obligación de resolver (art. 103 LGT)
1) Plazo de terminación: silencio; caducidad (arts. 104 y art. 150 LGT; RD 101 a 104 RD 1065/2007)
2) Obligaciones conexas (art. 68.9 y 224.5 LGT)

III. PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

1. Procedimientos de Gestión

a) Devolución por aplicación de la norma tributaria (art. 124 LGT; arts. 122 a 125 RD 1065/2007)
b) Declaración para liquidar (arts. 128 y 130 LGT; arts.133 a 135 RD 1065/2007)
c) Verificación (arts. 131 a 133 LGT; arts. 155 y 156 RD 1065/2007)
d) Comprobación de valores (art. 57, 134 y 135 LGT; arts. 157 a 162 RD 1065/2007)
e) Comprobación limitada (arts. 136 a 139 LGT; arts. 163 a 165 RD 1065/2007)
f) Rectificación de autoliquidaciones (art. 120.3 LGT; arts. 126 a 129 RD 1065/2007)
g) Rectificación de comunicaciones de datos y solicitudes de devolución (art. 125 y 126 LGT; RD 1065/2007)
h) Ejecución de devoluciones (arts. 131 y 132 RD 1065/2007)
i) Reconocimiento de beneficios rogados (art. 136 y 137 RD 1065/2007)

2. Procedimiento de Inspección

a) Iniciación: alcance (arts. 147 a 149 LGT; art. 177 a 179 RD 1065/2007)
b) Tramitación: duración, lugar, horario (arts. 150 a 152 LGT; arts. 180 a 184 RD 1065/2007)
c) Terminación: actas (art. 153 a 157 LGT; arts. 185 a 192 RD 1065/2007)
d) Actuaciones especiales: estimación indirecta, conflicto en la aplicación de norma tributaria, consolidación fiscal, declaración de responsabilidad, valoraciones, estudios e informes (art. 158 a 159 LGT; arts. a 193 a 197 RD 1065/2007)
e) Delito contra la Hacienda (arts. 250 a 259 LGT; arts. 197 bis a 197 sexies RD 1065/2007)

3. Procedimientos de recaudación

a) Actuaciones en aplazamiento y fraccionamiento (arts. 65 y 82 LGT; arts. 44 a 54 RD 939/2005)
b) Compensación de deudas tributarias (arts. 71 a 74 LGT; art. 55 a 59 RD 939/2005)
c) Procedimiento de apremio (art. 163 a 173 LGT; arts. 70 a 116 RD 939/2005)
d) Tercerías (art. 165 LGT; arts. 117 a 122 RD 939/2005)
e) Responsables (arts. 41 a 43 y 174 a 176 LGT; arts. 124 a 126 RD 939/2005)
f) Sucesores (arts. 39 y 40 y 177 LGT; art. 127 RD 939/2005)

4. Procedimientos de revisión

a) Nulidad de pleno derecho (art. 217 LGT; arts. 4 a 6 RD 520/2005)
b) Declaración de lesividad (art. 218 LGT; arts. 7 a 9 RD 520/2005)
c) Revocación (art. 219 LGT; arts. 10 a 12 RD 520/2005)
d) Rectificación de errores (art. 220 LGT; art. 13 RD 520/2015)
e) Devolución de ingresos indebidos (art. 221 LGT; arts. 14 a 20, 66 y 70 RD 520/2005)

5. Revisión económico administrativa

a) Recurso de reposición (arts. 222 a 225 LGT; arts. 21 a 26 RD 520/2005)
b) Reclamaciones

- Primera; única instancia (art. 234 a 240 LGT; arts. 48 a 59 y 65 RD 520/2005)
(Procedimiento abreviado: art. 245 a 247 LGT; arts. 64 y 65 RD 520/2005)
- Recurso de alzada (art. 241 LGT; art. 61 RD 520/2005)
- Recurso de anulación (art. 241 bis LGT; art. 60 RD 520/2005)
- Recuso contra la ejecución (art. 241 ter LGT)

c) Recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio (art. 242 LGT; art. 61 RD 520/2005)
d) Recurso extraordinario para unificación de doctrina (art. 243 LGT; art. 51 RD 520/2005)
e) Recurso extraordinario de revisión (art. 244 LGT; art. 62 RD 520/2005)

6. Procedimiento sancionador

a) Tramitación separada (arts. 207 a 211 LGT; arts. 21 a 25 RD 2063/2004)
b) Tramitación conjunta (art. 208 LGT; arts. 26 y 27 RD 2063/2004)
c) Recursos contra sanciones (art. 212 LGT)

ANEXO II: RESEÑA DE TRIBUNALES

SUMARIO

A) PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN

1. DEVOLUCIONES EN APLICACIÓN DE LAS NORMAS
2. RECTIFICACIÓN DE AUTOLIQUIDACIÓN
3. INICIADO POR DECLARACIÓN
4. VERIFICACIÓN
5. COMPROBACIÓN LIMITADA
6. COMPROBACIÓN DE VALORES

B) PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN

(1) TRAMITACIÓN

1. COMPETENCIA
2. IMPARCIALIDAD
3. PLAN
4. ALCANCE
5. INSPECCIONADOS
6. REPRESENTACIÓN
7. INICIACIÓN
8. LUGAR
9. CONTENIDO

(2) DESARROLLO Y TERMINACIÓN

1. DESARROLLO
2. ACTAS
3. RESOLUCIÓN
4. DURACIÓN. PLAZO
5. SUSPENSIÓN
6. PRESCRIPCIÓN. CADUCIDAD

C) PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

(1) CONCEPTO

1. PAGO
2. APLAZAMIENTO. FRACCIONAMIENTO
3. RECARGOS
4. INTERESES
5. RESPONSABLES
6. SUCESORES

(2) PROCEDIMIENTOS

1. PAGO
2. MEDIDAS CAUTELARES
3. INTERESES
4. APREMIO
5. EMBARGO
6. RESPONSABILIDAD
7. DERECHO A RECAUDAR
8. ASISTENCIA MUTUA
9. RECUPERACIÓN DE AYUDAS DE ESTADO

D) INFRACCIONES Y SANCIONES

(1) INFRACCIONES

1. PRINCIPIOS
2. TIPIFICACIÓN
3. CULPA
4. PUNIBILIDAD

(2) SANCIONES

1. INICIACIÓN
2. SUSPENSIÓN
3. INSTRUCCIÓN
4. CADUCIDAD
5. RESOLUCIÓN
6. EXTINCIÓN
7. EJECUCIÓN
8. REDUCCIÓN
9. PRESCRIPCIÓN

E) PROCEDIMIENTOS DE REVISIÓN

1. NULIDAD
2. REVOCACIÓN
3. RECTIFICACIÓN DE ERRORES
4. INGRESOS INDEBIDOS
5. REPOSICIÓN
6. RECLAMACIONES ECONÓMICO-ADMINISTRATIVAS
7. RECURSOS ECONÓMICO-ADMINISTRATIVOS

F) LA PRUEBA

G) INFORMACIÓN TRIBUTARIA

A) PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN

1. DEVOLUCIÓN EN APLICACIÓN DE LAS NORMAS (nº 487)

a) PROCEDIMIENTO

(ingresos indebidos / exceso de ingreso)

IRPF. Ingresos indebidos. Improcedente. Si se ingresa la retención al tiempo del depósito de la renta neta ante el Juzgado y luego otra vez por requerir el Juzgado el depósito de la retención, no procede devolución porque no hay ingreso indebido y deben resolver los Tribunales contenciosos (TEAC 25-10-12)

I.S. Gestión. Pagos fraccionados. Intereses. Hay que distinguir entre devolución de ingresos por aplicación de la normativa (exceso de pagos a cuenta) y por ingreso no debido como ocurrió en este caso con un exceso en pagos indebidos: intereses desde el ingreso (AN 28-1-16)

I.S. Devolución. Aunque el TEAC distingue entre por ingresos indebidos y por aplicación de la normativa del tributo, la infracción del Convenio con el Reino Unido no es esta devolución, sino por ingresos indebidos (AN 1-3-17)

IRNR. Devolución. Retenciones. Intereses. La retención a una institución de inversión colectiva con sede en Luxemburgo por dividendos percibidos de sociedades con sede en España era contraria al Derecho de la UE, devolución por ingreso indebido, art. 32.2 LGT, y no por aplicación de la norma; se devengan intereses desde que se practicó la retención; no hay anatocismo porque es la sentencia la que da criterios para determinar el importe de los intereses y desde cuando son exigibles (TS 5-12-18)

IRNR. Devolución. Procedente. Según TS s. 18.09.12, el ingreso por norma declarada contra el Derecho Comunitario es indebido; la retención sobre dividendos percibidos por no residentes no era un pago a cuenta sino la cuota del impuesto al no permitir su deducción al tiempo de la liquidación, como se permite a los residentes; hubo discriminación y procede, art. 32 LGT, la devolución (AN 20-9-18, dos)

IRNR. Devolución. Retenciones. Plazo. La devolución de retenciones por aplicación de un convenio es una devolución de oficio y no un procedimiento de ingresos indebidos: el plazo para solicitar la devolución de retenciones soportadas antes de 2003 era de dos años (TSJ Andalucía 20-2-12)

IRNR. Devolución. Ganancias. Improcedente. La TJCE s. 6.10.09 declaró el trato desigual de la normativa española a los no residentes por el tipo aplicable a las ganancias patrimoniales, pero no es una “violación suficientemente caracterizada” por lo que no procede la devolución por ingresos indebidos (TS 20-12-12, dos)

IVA. Devolución. Impuesto soportado. El exceso de IVA soportado sobre el IVA deducible no supone un ingreso indebido, sino el nacimiento de un crédito contra la Hacienda que tiene un tratamiento peculiar (AN 21-11-12)

IVA. Devoluciones. Ingresos indebidos. El sujeto pasivo mixto, que realiza operaciones con y sin derecho a deducir, creado por la Ley 3/2006 entró en vigor en 2006 y no cabe aplicarla en 2004 para pedir la devolución de ingresos indebidos (AN 7-3-13)

IVA. Devoluciones. Ingresos indebidos. Duplicidad. Si la Inspección regulariza el IVA que entiende devengado antes de cuando fue autoliquidado, existe ingreso indebido y la devolución no deriva de la aplicación de la norma, en cuanto que la comprobación debe ser íntegra, TS ss. 18.09.13, 10.04.14 y 5.06.14, para evitar el doble pago se debió acordar la devolución con intereses según art. 32.2 LGT: desde que se ingresó y hasta la fecha del acta o del acuerdo de devolución (AN 1-10-14)

IVA. Devoluciones. A compensar. No se trata de un ingreso indebido, sino de un exceso de IVA soportado sobre el devengado de modo que si en 2008 no se incluyó el mayor importe que resultó en 2012 del recurso de reposición, no proceden intereses sobre la mayor devolución (AN 13-11-15)

IVA. Devoluciones. Norma anulada. Declarada contraria al derecho comunitario la aplicación de la prorrata lo que se debe devolver es un ingreso indebido que devenga intereses y el dies a quo es la fecha de ingreso (TS 20-6-13). Declarado el incumplimiento de España al aplicar la prorrata en caso de subvenciones, procede devolver el importe de las deducciones que se podrían haber hecho (AN 12-6-13)

IVA. Devolución. No establecidos. Aunque la documentación de los arts. 119 y 119 bis LIVA y arts. 31 y 31bis RIVA, sea distinta de la propia del procedimiento de devolución por aplicación de la normativa del tributo, arts. 121 a 127 LGT, tiene esa naturaleza; pero si se pide otra documentación se alteraría de oficio la naturaleza y el procedimiento sería de comprobación limitada; como éste exige audiencia y no se dio, procede la anulación (TEAC 25-1-18)

IVA. Devolución. No establecidos. Exigir los documentos señalados en los arts. 119 y 119 bis LIVA y arts. 31 y 31 bis RIVA no modifica la naturaleza del procedimiento, art. 124 a 127 LGT; pero exigir otros documentos o más información cambio el procedimiento a comprobación limitada y al ser obligado en éste el trámite de audiencia, hay causa de anulación si no se da (TEAC 20-7-17)

IVA. Devolución. No establecidos. Actuó adecuadamente la Oficina de Grandes Contribuyentes cuando señaló el órgano competente y el procedimiento adecuado en vez del de devolución a no establecidos en el IVA, porque la Administración no puede trasformar el procedimiento iniciado por el contribuyente ni alterar competencias en los órganos (TEAC 14-12-17)

IVA. Devolución. Repercusión indebida. Improcedente. No cabe solicitar la devolución de las cuotas indebidamente soportadas invocando que no es firme el acto que las declaró no deducibles; y fue incongruente el contribuyente al pedir simultáneamente la anulación de ese acto que negaba la deducibilidad y la devolución de las cuotas indebidamente soportadas (TEAC 19-2-15)

IVA. Devolución. Repercusión indebida. Inspección. Si se dedujo cuotas indebidamente repercutidas (procedencia del ITP, por otro sujeto pasivo...) la inspección no se debe limitar a eliminar la deducción, sino que debe comprobar si procede la devolución y regularizar (TEAC 19-2-15)

IVA. Devolución. Norma inadecuada. Intereses. En las devoluciones por rectificación de autoliquidación con indebido cálculo de la prorrata porque la norma interna fue declarada contraria a la Directiva hay ingresos indebidos aunque no resultara cuota a ingresar y se liquidan intereses de demora (TEAC 7-11-13, cambio de criterio)

(intereses)

IVA. Devoluciones. Intereses. Procedencia de intereses en el retraso en la devolución de cuotas no compensadas (TJUE 24-10-13). Aplicando el principio de neutralidad, se devengan intereses de demora después de 6 meses de la autoliquidación sin devolución a contar desde la presentación en la AEAT y no desde que la D. Foral recibió el expediente de aquélla (TS 31-3-14). Respecto del dies ad quem, el art. 116 LIVA no se refiere a intereses y el art. 115.3 loa computa desde que acaban los 6 meses contados desde la declaración y el dies a quo no es el de pago efectivo, sino el de la orden de pago, como en el art. 31.2 LGT (AN 23-9-16). A efectos de intereses, si en la liquidación inspectora resulta una cantidad a devolver superior no es devolución de ingresos indebidos, sino por aplicación de la norma (AN 3-5-17)

IRPF. En devolución de oficio. Proceden intereses sobre los devengados y no pagados por retraso en la devolución de pagos fraccionados indebidos según resolución del TEA aunque suponga abonar intereses sobre intereses porque no hacerlo sería, TS ss. 30.06.14 y 18.06.09, no ejecutar la resolución, porque se tiene derecho a la devolución de lo ingresado indebidamente y hasta su pago efectivo (TEAC 12-1-17, camb. crit.)

IVA. En devolución de oficio. En la devolución de oficio por aplicación del art. 115.2 LIVA, antes de su reforma por la Ley 66/1997, el “dies a quo”, de inicio, es cuando finaliza el plazo de 6 meses y transcurrido el añadido de 30 días, suprimido con dicha reforma (TEAC 15-2-17). Sobre la fecha de cómputo del “dies a quo”, la expresión “en que se ordena el pago”, es la del acuerdo y no se puede extender hasta la del efectivo pago (TEAC 15-2-17)

(conflicto entre Administraciones)

IVA. Devoluciones. Procedente. Según TS ss. 18.09.13, 11.01.14, 10.04.14, 22.01.14, 23.01.14, y también 3.04.08, la pretensión de recaudar por cuotas indebidamente deducidas más intereses, con independencia de la regularización por ITP, lleva a una situación totalmente injusta con doble tributación que sólo se evita con la devolución o admitiendo la deducción (TS 5-2-15). Ya dice TS, s. 23.01.14, que si existía una comunidad de bienes el comunero al que se repercutió no tenía derecho a deducir y que la comunidad existe desde la copropiedad sin que el acto de constitución tenga otros efectos que los declarativos. Lo procedente, TS s. 3.04.08, fue negar la deducción y de inmediato acordar la devolución (TS 26-5-15). El conflicto de competencias entre Administraciones no es una causa de suspensión del procedimiento tributario; la devolución sólo se evita mediante liquidación y de no existir ésta o ser anulada procede devolver automáticamente. Recuperar el IVA es un derecho en la Directiva comunitaria (AN 10-4-15)

(procedimiento)

IVA. Compensación improcedente. Como ya se dijo respecto del IS en AN s. 1.03.17, actuó contra Derecho, art. 58 Ley Concursal y AD 8ª LGT, TS s. 21.05.15, la DC Grandes Contribuyentes cuando se negó a devolver por 2006 y 2007 y compensó porque existían saldos a su favor por 2003 y 2004: no puede negar la devolución que debe hacer efectiva con intereses (AN 22-6-17)

IVA. Devoluciones. Improcedentes. Fraude. Partiendo de hechos probados en sentencia es posible que la Inspección llegue a otra conclusión a efectos de devolución del IVA, TS s. 14.01.13 y TJUE 22.10.15, entendiendo que conocía o debía conocer el fraude en la actividad de telefonía móvil, que sabía que el IVA repercutido no se ingresaría, aunque la AEAT no actuó cerca de los administradores (AN 25-1-18)

IVA. No establecidos. Procedimientos. Si se estimó la devolución solicitada por el art. 115 LIVA y se devolvió, ganando firmeza el acto, no procede retrotraer para que se acuerde la devolución por el art. 119 LIVA que también se pidió (AN 3-5-18). Si un procedimiento de devolución iniciado a solicitud de un no establecido acaba con la iniciación notificada de otro de comprobación limitada, es obligado en éste notificar la propuesta de resolución y dar trámite de audiencia (TEAC 14-3-13)

IVA. No establecidos. Nuevas pruebas. De acuerdo con TS ss. 20.04.17, 20.06.12 y 24.06.15, aplicando el art. 34.1. r) LGT, nada se opone a que se aporten pruebas ante un TEA que no se aportaron antes en Gestión, salvo comportamiento abusivo o malicioso que aquí ni se ha investigado ni se ha probado; los TEA no pueden ser una mera prolongación de Gestión. Se anula la resolución y se retrotrae a la AN para que valore las pruebas aportadas (TS 10-9-18)

IVA. No establecidos. Plazo. No hay discriminación en la diferencia de plazos de devolución para establecidos y no establecidos (AN 28-11-12). Devolución a no establecido improcedente porque la solicitud se presentó un día después de cumplirse el plazo para presentarla (AN 10-7-13). Extemporaneidad porque los plazos se cuentan de fecha a fecha y los sábados son hábiles en los procedimientos administrativos (AN 20-12-13). Denegada por defectos la solicitud, no recurrió en plazo y, después, presentó nuevo escrito que se calificó como recurso de reposición, inadmitido primero y después desestimada la reclamación. Según TS s. 16.02.16, el art. 119 LIVA somete a plazo el derecho a solicitar la devolución y, transcurrido, se produce la caducidad, sin atentar contra neutralidad porque se pudo pedir en plazo (AN 13-11-17). Si un establecido fuera de UE -Canarias-, pide la devolución de cuotas soportadas por empresarios establecidos en otros Estados miembros, aplicando el art. 119 LIVA, el plazo es de caducidad, TJUE s. 21.06.12, y hubo extemporaneidad (TEAC 22-9-16). Si un no establecido inicia una actividad en noviembre y presenta solicitud de devolución por noviembre/diciembre que se deniega por no ser “trimestral”, actuó mal la ONGC porque se cumple que dentro del año natural se han soportado las cuotas cuya devolución se pide según los arts. 119 LIVA, 31.3 RIVA y Dir. 2008/9/CE (TEAC 22-9-16). El incumplimiento del plazo para devolver, art. 31.3 RIVA, sólo determina intereses de demora, pero no “per se” la obligación de devolver el importe solicitado por el no establecido (TEAC 18-4-13)

IVA. No establecidos. Solicitud. La Directiva 2008/9/CE señala que la solicitud se debe referir a un período no superior a un año ni inferior a tres meses y, regulado en LIVA y RIVA, no resolvió procedentemente la Oficina Nacional de Inspección cuando no admitió la solicitud referida a un período distinto: de enero a noviembre, de julio a octubre (TEAC 12-12-12)

IVA. Repercusión indebida. Actuación administrativa. El recurrente reúne el único requisito exigido para que se le devuelva: la cuota indebidamente repercutida se había ingresado por quien la repercutió; corresponde a la Administración probar que la compensación se había hecho efectiva en ejercicios posteriores al reconocimiento de la compensación (AN 13-6-17). En la repercusión indebida la Oficina de Gestión, además de negar el derecho a deducir, debió declarar la improcedencia de la repercusión y acordar el derecho a la devolución; procede la deducción íntegra, aunque se aplicaba prorrata, TS ss. 7.10.15, 6.11.14, 25.10.14, 2.10.14, 23.01.14, 18.11.13 para unif. doct, teniendo en cuenta la Ley 28/2014 que modificó la LIVA y TJUE s. 9.06.16 (AN 30-6-17). Para la devolución de cuotas indebidamente repercutidas, siendo el requisito que quien repercutió haya presentado declaración-liquidación, aunque resulte cantidad negativa, al no poder conocerlo el repercutido, es la Administración que sí puede, la obligada a probar que se cumple el requisito (TEAC 24-5-12)

IVA. Repercusión indebida. Norma inadecuada. Si se repercutió indebidamente no se pudo exigir el ingreso invocando el art. 203 D. 2000/112/CE porque no procede su aplicación directa contra el derecho nacional; y porque ésta se refiere al ingreso del IVA devengado, que aquí no existió (TEAC 22-4-15, criterio contra rr. 29-9-12 y 23-5-13). Si se repercutió indebidamente en factura en una operación que no debió tributar, no cabe exigir el IVA no devengado basándose en el art. 203 de la Directiva que no es de aplicación directa (TEAC 22-9-15)

IVA. Devoluciones. Garantías. La exigencia de garantías en las devoluciones, art. 118 LIVA, no equivale a las medidas cautelares, art. 81 LGT, para deudas liquidadas o pendientes de liquidación, porque aquéllas no están condicionadas por normas de competencia ni al procedimiento de adopción (TEAC 23-5-13)

(requisitos)

IVA. Devoluciones. Requisitos. Procede la devolución si se cumplieron los requisitos sustantivos y se debe admitir que se aporte en vía contenciosa documentación no aportada antes (TS 20-4-17). Cumplidos los requisitos materiales, TJUE ss. 8.05.08 y 28.07.16, no cabe denegar la devolución por deficiencias formales: no haber remitido las facturas rectificativas (AN 6-7-17). Rechazada la devolución por constar en factura otro destinatario al constar un NIF erróneo, en reposición se rechazó porque no había factura rectificativa; pero no se trataba de una omisión -que exigiría rectificación-, sino de un error material. Retroacción para que compruebe y devuelva (AN 14-2-18)

IVA. Devoluciones. Grupo. El incumplimiento por la dominante del grupo en territorio común de presentar la autoliquidación agregada, se refiere a un requisito formal que no debe lesionar el principio de neutralidad (TS 11-5-16)

IVA. Devoluciones. Operaciones no sujetas. Ciertamente algunas operaciones eran depósitos remunerados que “no están sujetos” al IVA, pero no procede la devolución de cuotas repercutidas y declaradas si no se acredita la no sujeción identificando las operaciones de mandato a diferencia de la de venta (AN 25-2-17)

IVA. No establecidos. Rectificación. Si se pidió la devolución y se obtuvo y se pretendió extender después a otras operaciones, no se trata de rectificar, sino de una ampliación de la devolución inicial (TS 16-2-16)

IVA. No establecidos. Documentación. Aportada la documentación que se creyó suficiente, si la Administración no lo estimó así, debe dar plazo o aceptar lo aportado en reposición; si no se hubiera aportado, TS s. 10.11.14, no habría podido subsanar (AN 3-3-16). No cabe aportar documentos al tiempo de la revisión que debieron aportarse antes, art. 112 Ley 30/1992, pero en este procedimiento no hay plazo de alegaciones, ni en los arts. 124 a 127 LGT. El art. 119 LIVA no tasa los documentos a aportar: considerados insuficientes los presentados debió haber un trámite de audiencia. A la vista de resoluciones precedentes, TS s. 10.11.14, se estima con retroacción (AN 21-4-16). Si se requirió la aportación de originales de las facturas y decir el objeto de las operaciones y el destino de lo adquirido y no se aportó; en sucesivo requerimiento se consideró insuficiente lo aportado y el TEAC consideró extemporánea la aportación, tampoco cabe en el contencioso: estaba obligado a probar su derecho -art. 105 LGT- y a cumplir los requerimientos -art. 119 LIVA, art. 31 RIVA, art. 112 Ley 30/1992: lo que se pudo aportar en alegaciones no se tendrá en cuenta al resolver- ; es un proceder conexo al abuso de derecho -art. 7.2.c) Cc- en este caso: derecho procesal. No es contrario a AN s. 3.03.16 que señala que el principio de neutralidad prevalece sobre obligaciones formales -TJUE s. 1.04.04-, porque esa sentencia se refería a aportar en el recurso de reposición (AN 22-9-16). Ni se prueba suficientemente el contrato ni la factura es el único medio idóneo de justificación (AN 7-6-17). La TS s. 8.11.04 recuerda la importancia de los requisitos formales en el IVA, pero en este caso no hubo un NIF distinto al del destinatario, sino un error que fue subsanado y debe volver a la Administración para que valore la realidad de las facturas (AN 26-4-18)

IVA. No establecidos. Importe. Aunque, art. 31.5 LIVA, están establecidos límite de admisión, 5 euros, y de solicitud, 400 euros por el año, es desproporcionado negar la devolución porque en la solicitud por una operación de menos de 400 euros por error no se indicó que así era por todo el año (TEAC 21-1-16)

IVA. No establecidos. Vía electrónica. La devolución del IVA a un empresario no establecido en el ámbito del IVA español, pero sí en Canarias, Ceuta o Melilla, exige presentar la solicitud por vía electrónica; no hacerlo no es incumplir un requisito meramente formal: no se admite, salvo causa mayor o imputable a la Administración lo que permitiría admitir otro formato (TEAC 24-11-16)

(prescripción)

IVA. Prescripción. Según TC s. 4.05.06, no cabe devolución cuando ha prescrito el derecho a solicitarla, sin perjuicio de la exigencia de responsabilidad patrimonial (TS 16-11-16, voto particular). Si se repercutió el 7% en vez del 4% y cinco años después se conoció que eran VPO no cabe la devolución por ingresos indebidos por prescripción, ya que hay que estar a cuando se produjo el ingreso indebido y no a cuando se conoció que lo era, para que no padezca el principio de seguridad jurídica (AN 9-3-17)

b) IRPF

Retenciones. Devoluciones. Prescripción. Si se pagó con retención y una sentencia de lo social obligó a devolver lo percibido, había prescrito el derecho a la devolución de las retenciones que no se interrumpió por otra sentencia de lo civil. No procede la casación para unificación de doctrina porque no hay triple identidad (TS 12-9-14)

c) I. SOCIEDADES

Devolución. Improcedente. En la autoliquidación por 2002 no se pudo pedir, arts. 10, 39 y 146 LIS, la devolución por retenciones de 1999, 2000 y 2001 (AN 26-7-12)

d) IRNR

Devolución. Retenciones. Improcedente. Si entre una sociedad residente en Japón y otra con la misma residencia fiscal en la que se articula el sistema público de pensiones japonés, se suscribe un contrato de fiducia para canalizar inversiones cediendo fondos al efecto y el fiduciario los cede a cinco partnerships domiciliados en EEUU que invierten en el mercado financiero español a través de sociedad no residente que contrata servicios de un banco en España; si la entidad que cedió los fondos no prueba suficientemente que los partnerships no tributan en EEUU, no procede la devolución de las retenciones a los partnerships según el convenio con Japón (TSJ Madrid 6-7-12, tres)

e) IVA

Deducciones. Caducidad. Devolución. La caducidad del derecho a deducir no impide la devolución, TS s. 4.07.07, aunque el sujeto pasivo hubiera intentado la compensación porque el TJCE, s. 8.05.08, permite la deducción aunque existan defectos formales. No es un ingreso indebido, pero se debe pedir la devolución y dejar que la Administración califique. Y si las cuotas proceden de períodos prescritos, TS s. 17.03.08, no cabe modificar su importe por la Administración (TS 20-9-13). Según TS ss. 23.05.11 y 30.05.11, caducado el derecho a deducir se puede pedir la devolución (TS 17-3-16). Según TS, s. 17.03.16, se puede pedir la devolución cuando ha caducado el derecho a deducir, TS s. 23.05.11, pero no se puede pedir la deducción después de haber pedido la devolución porque es contra art. 99.5 LIVA (TS 30-5-16). Después de caducado el derecho a deducir, compensar o devolver, permanece el crédito contra la Hacienda Pública (AN 11-10-12, 29-11-12). Las sentencias TS 4.07.07, 24.11.10 y 13.12.11 reiteran que producida la caducidad del derecho a deducir, nace el derecho a la devolución de las cuotas no compensadas, pero en este caso, contra la pretensión de la Administración, no hubo caducidad y procedía compensar (AN 3-10-13). Caducado el derecho a deducir y compensar, el principio de neutralidad exige que nazca el derecho a la devolución (AN 6-11-13). Al caducar el derecho a deducir se inicia un plazo de cuatro años para pedir la devolución (AN 22-5-14). No debió la Inspección considerar liberalidades a efectos del IS las cuotas de IVA soportadas y no deducidas por caducidad, sino que, TS ss. 4.07.07, 24.11.10, debió haber procedido de oficio a la devolución (AN 26-1-17). Caducado el derecho a deducir empieza el derecho a la devolución que se extiende hasta el fin del plazo de prescripción y que no exige formalidad pudiéndose reivindicar al tiempo de la demanda en el recurso contencioso (TSJ Andalucía 13-5-16). Después de caducado el derecho a deducir, según TS ss. 4.02.07, 24.11.10, 23.12.10, 23.05.11, 30.05.11, procede la devolución (TSJ Cantabria 13-9-12). La neutralidad exige que si no se ha compensado en cuatro años se inicie un período de devolución que se extiende el tiempo de prescripción (TSJ Castilla y León 27-7-12). El paso de cuatro años sin ejercer el derecho a deducir y sin solicitar la devolución no determina la caducidad del derecho a la devolución (TSJ Galicia 12-3-12). Derecho a la devolución después del plazo de caducidad para deducir, TS 24.11.10, 23.12.10, 23.05.11 (TSJ Madrid 19-9-12, 27-9-12). Aunque se optara por compensar, transcurridos cuatro años se puede pedir la devolución (TSJ Madrid 27-9-12)

Devoluciones. Al repercutido. Improcedente. El repercutido es sujeto pasivo del IVA, según LGT/1963, porque soporta la carga, pero no procede la devolución porque no consta el ingreso efectivo ni que no se haya reembolsado o compensado (TS 20-7-12)

Devolución. Al repercutido. Procedente. Procede la devolución por indebida repercusión del IVA y el titular del derecho al cobro de la misma es el que soportó la repercusión (TS 25-9-14). Procede la devolución porque que hubiera pasado un año no impide la repercusión si el destinatario decide soportarla (AN 27-11-12). No habiendo instado la rectificación por error no procede devolución al no establecido, pero la Administración debe devolver a quien corresponda el IVA repercutido (AN 31-10-12)

Devoluciones. Agentes de Aduanas. Procede la devolución al agente de aduanas porque el documento acreditativo del pago es suficiente y permite per se que el agente obtenga la devolución; el pago por persona interpuesta, distinta del agente de aduanas o del importador, permite obtener el reembolso según la DA Única Ley 9/1998 (TS 23-5-18). El pago del IVA por una empresa intermediaria del importador no permite al agente aduanero pedir la devolución (TSJ C. Valenciana 17-5-16)

Devolución. Acto anulado. Si se declaró nulo el cambio de domicilio por la AEAT en Andalucía prescindiendo absolutamente del procedimiento, no habiendo resolución de la Junta Arbitral, igual en AN ss.15.09.16, 12.10.16, procede devolver las cuotas soportadas en exceso (AN 6-4-17)

Devolución. Resolución de contrato. El laudo arbitral resolvió el contrato, pero cuando se pagó el ingreso era debido; no se puede aplicar el art. 89.Cinco. tres a) LIVA, pero sí cabe modificar la base imponible, art. 80.dos LIVA y aplicar el art. 89. Cinco. Tres b) LIVA (AN 5-6-17). Si una escritura anula la anterior de compraventa no procede devolver porque la Administración podía liquidar si no existía condición. Cualquier causa de anulación o resolución por acto jurídico ajeno al documento debe ser declarada por la autoridad judicial para dar derecho a la devolución (TEAC 6-11-12)

Devolución. Venta de deudor judicial. Si, en la venta por el deudor judicial en un procedimiento obligatorio de liquidación, el adquirente de un bien no puede decir el IVA soportado porque era aplicable la inversión del sujeto pasivo, puede pedir la devolución a la autoridad tributaria y no procede sanción (TJUE 26-4-17)

Devolución. Repercusión indebida. Si se adquirió proindiviso se constituyó una comunidad de bienes y existiendo exención se repercutió indebidamente a un comunero cuestionándose años más tarde el gravamen, la Inspección debió inclinarse por la solución más favorable declarando la improcedencia de la repercusión y negando la devolución porque quien la soportó la había deducido. No procede actuar “como debió haber ocurrido”, TS s. 3.04.08, sino “como ocurrió”: improcedente regularización exigiendo la cuota deducida, permitiendo pedir luego la devolución (TS 10-4-14). Si los vendedores no eran empresarios y repercutieron, es contrario a Derecho, TS ss. 3.04.08, 18.09.13, 10.04.14 y 11.04.14, negar la deducción y no acordar la devolución (TS 5-6-14). Reconocido el derecho a rectificar la autoliquidación por repercusión indebida en operación exenta, se debe distinguir entre ese reconocimiento y su ejecución mediante la devolución que no se hace con el que repercutió, sino con el que soportó; y tampoco era posible por su derecho a deducir (TS 23-6-14). Si la operación estaba exenta y procedía aplica el ITP en la adquisición de inmueble por comunidad, pero se repercutió el IVA a los comuneros, en la inspección a éstos lo procedente fue reflejar la improcedencia de la repercusión, la procedencia de la devolución del IVA soportado y su improcedencia, TS s. 3.04.08, porque había sido deducido (TS 2-10-14). Como TS ss. 3.04.08, 22.01.14, 23.01.14 y 2.10.14, si se adquirió por indiviso se debió repercutir a la comunidad y ella tenía derecho a deducir, pero habiendo repercutido a un comunero que soportó, la Inspección debió reconocer la indebida repercusión sin acordar devolución por haber sido deducidas las cuotas (TS 23-10-14). La sociedad civil tenía actividad empresarial porque había realizado varias compras y ventas de terrenos, pero en éste se aplicaba la exención porque no había iniciado la ejecución material de la urbanización, TS s. 19.04.03, 11.10.04 y 8.11.04. Pero si el adquirente soportó la repercusión, TS ss. 5.06.14, tiene derecho a la devolución que no se debe hacer efectivo al haberla deducido, TS ss. 18.09.13, 10.04.14, 11.04.14, 2.10.14 (TS 6-11-14). Si un proveedor de oro repercutió indebidamente el IVA procede, TJUE ss. 12.01.06 y 21.06.12, procede la deducción de las cuotas, en cuanto que la Administración no probó si se habían ingresado o no las cuotas repercutidas incumpliendo el principio de facilidad de la prueba (AN 3-6-14)

Devoluciones. Cesión del derecho. Improcedente. No cabe ceder a la entidad bancaria el derecho a la devolución del IVA, AN s. 23.03.07, a que tenía derecho el constructor (AN 11-7-12). A pesar de TS s. 2.06.14, no se puede ceder a la entidad bancaria el crédito contra la Hacienda por devolución del IVA porque ésta, y en su caso los intereses de demora, sólo se puede hacer al sujeto pasivo; el banco debe utilizar el proceso civil en ejercicio de su derecho de prenda (AN 21-11-16)

Devoluciones. Procedentes. Por IVA improcedente. Si procedía la tributación por ITP por incorrecta renuncia a la exención, procede devolver el IVA repercutido en los términos del art. 42.1.9º RD 939/2005. Si el transmitente no era empresario, se debe regularizar la situación tributaria y devolver el IVA indebidamente soportado al adquirir firmeza la sentencia (AN 10-5-13)

Devoluciones. Improcedentes. Si la liquidación provisional señalaba cuota “cero” a devolver y no se impugnó, que se admita una nueva solicitud no es relevante al no acreditar en qué consistió el error (AN 14-2-14). No procede devolución cuando se ha devuelto al sujeto pasivo o al repercutido o cuando se ha deducido (AN 5-3-14). No se deniega la devolución del IVA soportado indebidamente por exención, sino porque lo adquirido no se afectó a una actividad (AN 1-3-18)

Devoluciones. No establecidos. Establecimiento permanente. No hay derecho a la devolución a no establecido porque era establecido ya que, en obras por más de 12 meses, se cuenta desde la iniciación, incluidos los trabajos preparatorios y auxiliares hasta el certificado de aceptación final que originó el cobro (TS 14-1-13). A efectos de devolución a no establecidos, para considerar las obras de larga duración como establecimiento se debe estar a la fecha de recepción provisional sin incluir el período de garantía y las reparaciones de desperfectos. Devolución procedente (AN 1-2-12). Si no existe establecimiento por duración de las obras porque se realizaron fuera del ámbito del IVA español y en él sólo se instalaron, al no haber alegado otra cosa la Administración procede la devolución (AN 8-10-12). Existió establecimiento permanente atendiendo a la duración, arts. 69.5 y 94.2 LIVA, y no es aplicable el art. 119 LIVA referido a no establecidos (AN 19-5-14)

Devoluciones. No establecidos. Canarias. En la “comisión de cierre” en un arrendamiento financiero en el que el arrendador es establecido en el ámbito del IVA español, el arrendatario en Canarias y el bien es una embarcación entregada en Vigo y explotada en Canarias, procede la devolución tanto si se considera parte del contrato porque el arrendador es establecido, como si se considera relacionado con la opción porque la nave se entrega en Galicia (AN 29-11-16)

Devoluciones. No establecidos. Inversión del sujeto pasivo. En caso de inversión del sujeto pasivo la recuperación de la cuota por el no establecido no se hace, TS s. 16.02.16, aplicando el art. 119 LIVA, sino según el régimen general de deducciones (AN 11-11-16)

Devoluciones. No establecidos. Procedente. Tiene derecho a devolución del IVA soportado el establecido en un Estado miembro que hace entregas de electricidad a sujetos revendedores establecidos en otro Estado miembro (TJUE 6-2-14). Procede la devolución a no establecido que adquirió tres inmuebles que vendió a los dos años (TS 2-1-13). Si se aportó la documentación requerida no cabe negar la devolución porque se hizo tardíamente (TS 24-6-15). Si una sociedad italiana adquiere una embarcación a una española que pide a una holandesa que la entregue en el ámbito del IVA español y, luego, la adquirente la arrienda a un particular alemán repercutiendo el IVA italiano, hubo adquisición intracomunitaria, se devengó el IVA y tiene derecho a la devolución (TS 7-10-15). Si se adquirió al administrador judicial de una sociedad francesa en liquidación, se pagó el IVA según factura emitida por aquel cuando ya no era representante de la entidad por intervención judicial, que cobró y no ingresó y fue condenado por apropiación indebida con obligación de indemnizar por el IVA percibido, no cabe pedir la devolución de éste porque no procede y porque habría enriquecimiento injusto (TS 13-10-15). Procede la devolución porque la actividad de investigación de la Universidad no está vinculada a la de enseñanza ni aunque en ésta se pueda utilizar el resultado de aquélla (TS 8-3-16). Procede la devolución a quien adquirió una embarcación habitable en Palma de Mallorca que luego arrendó a un particular alemán porque, TJUE s. 15.11.12, no es un inmueble y el criterio de localización, art. 70 LIVA, no es donde se entregó, sino en la sede que era Italia (AN 17-9-13). No cabe negar una devolución a un no establecido, no por haber requerido la documentación por correo electrónico que el sujeto pasivo no había señalado a efectos de notificaciones aunque constaba en su escrito, sino porque la aportó manual en el recurso de reposición y, además, porque así lo acordó el TEAC con retroacción de actuaciones por un año anterior (AN 5-5-15). El arquitecto alemán que trabajó en Sevilla y declaró como establecido, cuando dejó de tener establecimiento tenía derecho a la devolución, art. 119 LIVA, del impuesto soportado (AN 27-10-15). Aunque el arquitecto alemán trabajó para el Ayuntamiento, luego se dio de baja y no tenía establecimiento: se aplica el art. 119 LIVA; ciertamente no constan las facturas, pero no se negó la devolución por ese motivo, sino por considerar que estaba establecido; procede la devolución comprobando la justificación documental (AN 2-11-15). El TEAC ordenó a la AEAT que aplicara el art. 115 LIVA, en tanto no planteara conflicto respecto de la Administración Foral y que si no lo hacía en 6 meses devolviera de oficio lo solicitado o admitiera su compensación, pero como en otra reclamación el TEAC anuló las liquidaciones y no consta planteado conflicto, se debe devolver o admitir la compensación (AN 13-10-16)

Devoluciones. No establecidos. Improcedente. Eran contratos simulados, no había sujeto pasivo y no procedía la deducción (TS 4-3-15). La cesión de personal y el asesoramiento se localizan en destino: la repercusión fue indebida y no procedía su devolución aplicando el art. 119 LIVA (AN 22-5-15). No se ha acreditado que se realizara la operación y aunque se hubiese asimilado a no establecido, art. 115.1 LIVA, para devolver se exigen otros presupuestos como haber destinado lo adquirido a operaciones que dieran derecho a deducir tampoco acreditado (AN 11-10-16). No procede la devolución, art. 119 LIVA, si las cuotas soportadas no son deducibles por ser improcedente su repercusión (AN 14-2-18)

2. RECTIFICACIÓN DE AUTOLIQUIDACIÓN (nº 491)

Rectificación de autoliquidación. Naturaleza. Las declaraciones se presumen ciertas como confesión extrajudicial, TS ss. 18.06.09 y 7.10.10, y la rectificación de autoliquidaciones sólo se puede hacer por el procedimiento adecuado, sin que sea suficiente la sola respuesta a un requerimiento (TS 8-10-12)

Rectificación de autoliquidación. Diferencia con otros procedimientos. El sobreseimiento en juicio penal por no haber delito no impide denegar la solicitud de rectificación de la autoliquidación (TS 26-11-15, 27-11-15). En la rectificación de autoliquidación se protege un derecho; en la declaración complementaria se añade un hecho; en la autoliquidación complementaria se pretende ingresar lo adecuado; en la solicitud de devolución complementaria se pretende mayor devolución. En este caso se debió ir al procedimiento de rectificación y se exige una comprobación de lo declarado para poder deducir por I+D en el IS (AN 19-2-15). Si se solicita la rectificación de la autoliquidación por el ISyD por considerarlo inconstitucional, fue errónea la resolución del TEAR apreciando prescripción del derecho a liquidar porque las actuaciones del administrado se referían a ingresos indebidos, ya que el procedimiento de rectificación no es de ingresos indebidos, sino de impugnación de la autoliquidación. Y, además, Gestión practicó liquidación y la impugnación posterior fue contra ella (TSJ Castilla y León 19-7-12, cinco). Si en la autoliquidación se restaron gastos en la casilla de retenciones eso se remedia pidiendo la rectificación, pero no impugnando la liquidación girada, siendo irrelevante la devolución en períodos anteriores (TSJ Madrid 11-9-08). Si en comprobación de Gestión se liquidó por la renta irregular declarada exenta, lo procedente era reclamar contra la liquidación provisional y no pedir la rectificación de la autoliquidación (TSJ País Vasco 25-10-04). En la rectificación de autoliquidación del IS incluyendo retenciones no practicadas en su momento, pero que se exigieron al pagador por la Inspección, procede la devolución por ingresos indebidos y no la devolución de oficio por normativa del impuesto. Devengo de intereses desde el ingreso de la autoliquidación: el daño por retraso en el ingreso de retenciones se compensó por el pago de intereses realizado por el retenedor (TSJ C. Valenciana 4-2-10)

Rectificación de autoliquidaciones. Tramitación. Si tras el informe de auditoría referido a 1989 la base imponible debía ser negativa, lo procedente no era consignarla en la autoliquidación de 1991, sino pedir la rectificación de la autoliquidación de 1989 (AN 5-2-09). La valoración por ISyD permite la rectificación de la autoliquidación del IRPF y aunque no se aplica el principio de personalidad única al ser distintas Administraciones, procede aplicar el principio de delegación de funciones en la Autonómica, al ser un impuesto estatal (AN 14-9-16). Si quien repercutió indebidamente el IVA pide la rectificación de su autoliquidación, como el beneficiario de la devolución debe ser el repercutido, según art. 14.2 RD 520/2005, procede, según art. 127.1 RD 1065/2007, la comprobación de los requisitos para hacer efectiva la devolución (TEAC 15-2-17). Si solicita la rectificación de autoliquidación el repercutido en el IVA, se ha de dar trámite al repercutidor, art. 129 RGIT, y se le debe notificar la resolución, art. 31 Ley 30/1992, por ser interesado (TEAC 19-4-18)

Rectificación de autoliquidaciones. Procedente. Antes de la sentencia condenatoria, la sociedad ingresó de más; es compleja la interrelación de normas tributarias y penales, TS ss. 16.06.16 y 24.06.16; con la Ley 34/2015 ha desaparecido la suspensión de actuaciones tributarias; pero sólo la Administración puede liquidar, art. 101 LGT, y la sentencia no liquida: derecho a la rectificación y a la devolución del exceso ingresado (AN 17-3-17). No se ajustó a Derecho la Administración que negó la solicitud de rectificación de autoliquidación porque, previamente, había aceptado la deducción por reinversión, incompatible con la deducción para evitar la doble imposición, que era la causa de la rectificación; se dan los requisitos del art. 30.5 TRLIS y su examen era prioritario porque el art. 42.5 TRLIS aplica el tratamiento de reinversión salvo la parte afectada por la deducción; el TEAR no actuó según Derecho al negar la acumulación solicitada. Costas a la Administración (AN 11-5-17). Contra el Departamento de Gestión de la AEAT procede acceder a la solicitud de rectificación de la propia autoliquidación como consecuencia de liquidación a otro en la misma relación, sin que quepa denegar sólo porque no es firme, ya que ese requisito sólo se exige, art. 129.2 LGT en las rectificaciones por repercusión; igual que la Administración puede dictar liquidaciones provisionales con base en liquidaciones anteriores no firmes recurridas incluso con suspensión; contra la estimación no procede ni nulidad, arts. 127 LGT y 47 LPA, ni lesividad porque se actúa según la ley, ni revocación, ni rectificación de errores (TEAC 11-7-17)

Rectificación de autoliquidaciones. Improcedente. Declaración especial de bienes. No cabe el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones para la declaración establecida en DA 1ª RD-L 12/2012 porque es una declaración, pero no una autoliquidación de una obligación devengada antes y porque es una declaración voluntaria, como las informativas, y su contenido no se comprueba salvo a efectos de impuestos directos (TEAC 6-11-12, unif. crit.)

Rectificación de autoliquidaciones. Improcedente. Declaración complementaria. Presentar escritos para rectificar la declaración por IVA minorando la cantidad a compensar no sirve, porque se debe presentar una declaración complementaria según modelo oficial por que la Orden HAP/2215/2013 indica que es obligatoria no sólo para facilitar el cumplimiento, sino también para lograr un aprovechamiento más eficiente de los recursos públicos, reduciendo los costes de gestión y mejorando la información (TSJ Castilla y León 6-4-18)

Rectificación de autoliquidaciones. Improcedente. Opciones. Mediante el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones no cabe modificar, TS s. 14.11.11, la opción hecha en la declaración sobre reinversión de beneficios extraordinarios (AN 27-2-14)

Rectificación de autoliquidación. Improcedente. Liquidación previa. No cabe rectificar la autoliquidación por un año en que existía liquidación por acta de conformidad (AN 9-10-14). Si la rectificación de autoliquidación solicitada depende de la resolución de recursos en precedentes solicitudes de rectificación, no procede estimarla porque hasta ahora sólo existen resoluciones desestimatorias de TEAR (TEAC 14-9-07). No procede devolución del IVA por rectificación de autoliquidaciones cuando existen actos firmes con iguales motivos (TEAC 9-7-08)

Rectificación de autoliquidación. Procedente. Liquidación previa. Que se produjera una liquidación provisional por error en las retenciones practicadas no impide que se pida rectificación de la autoliquidación porque existe otra retención (TSJ Cataluña 18-12-09)

Rectificación de autoliquidación. Prescripción. Liquidación. La solicitud de rectificación de autoliquidación interrumpe la prescripción (TEAC 9-7-12)

Rectificación de autoliquidación. Prescripción. Sanciones. La solicitud de rectificación de autoliquidación no interrumpe el plazo de prescripción, arts. 66 y 68 LGT, del derecho a imponer sanciones, art. 189.3 LGT; para que la posterior actuación para regularizar lo interrumpa se debe derivar de dicha regularización. En este caso los ajustes no están relacionados con la infracción por obtención indebida de devolución (TEAC 2-7-15)

3. INICIADO POR DECLARACIÓN

Declaración para liquidar. Caducidad. Prescripción. La TS s. 12.07.16, respecto del IS, se refiere a la caducidad en un “procedimiento de comprobación de valores” que se retrasa más de 6 meses; aquí, respecto del ISyD, es un “procedimiento iniciado por declaración” en el que se produce una comprobación de valores; aun así se aplica igual criterio: el informe pericial se integra en el plazo de caducidad del procedimiento; contra la Administración, hubo prescripción; condena en costas (TS 22-1-18). En el procedimiento de declaración con comprobación, en el ISyD, si la Administración pidió a su perito un nuevo informe que se incorporó más de seis meses después, hubo caducidad y corrió la prescripción porque se superó el plazo y, además, lo que se amplió –errores aritméticos, información en Internet- no exigía nueva actividad pericial (AN 9-7-15)

Declaración para liquidar. Terminación. Impugnación. La notificación simultánea de caducidad y de iniciación de un nuevo procedimiento sólo es admisible, TS 4.02.13, si indica los diferentes regímenes de impugnación; si no, el acto no es eficaz (TEAC 16-11-17)

Autoliquidación. Plazo. La protocolización del testamento ológrafo inicia el cómputo del plazo para presentar la autoliquidación del ISyD (TSJ Madrid 1-4-14)

Liquidación. Reiteración. No cabe nueva liquidación, TS s. 22.09.14, porque la Inspección hace otra valoración jurídica de los hechos de la que hizo Gestión (TS 3-2-16)

Liquidación. Fiducia aragonesa. A la vista de TS, ss. 30.01.12, 20.03.12 y 2.04.12, la práctica de liquidación provisional en la sucesión hereditaria mediante fiducia aragonesa pendiente de ejecutar y según el art. 54.8 RISyD que fue declarado nulo, carece de fundamento (TEAC 10-10-13)

Prescripción. Notificaciones inválidas. Es preciso notificar a todos los herederos y es nula la notificación a nombre del causante TS s. 17.06.09; se debe notificar a cada heredero si hay varios TS s. 17.03.10 y TSJ Cataluña s. 2.06.09; en este caso, la Administración que notificaba al hermano de la heredera no residente sin señalar que fuera representante, después notificó la heredera por personación en sede electrónica; la Administración ha utilizado dos caminos, luego hay que suponer que considera inválidas las notificaciones al hermano. Prescripción (AN 21-12-17)

Prescripción. No es eficaz para interrumpir la prescripción por exceso de duración de la inspección la diligencia exigiendo a un coheredero que se retrasa en el cumplimiento la documentación que el recurrente ya había aportado y las actas que estaban en poder de la Administración (TS 16-1-14). La prescripción ganada por un heredero no favorece a otro (TS 7-7-14). La cesión de bienes a cambio de pensión está sujeta a ITP; los cesionarios no eran herederos haciendo improcedente la adición; el pleito por una donación anterior al fallecimiento interrumpe la prescripción porque es un juicio voluntario de testamentaría, art. 69 RISyD (TS 12-3-15). Habían transcurrido más de cuatro años desde la declaración hasta la notificación del acuerdo de valor comprobado y así se declaró en la impugnación por falta de motivación (TS 9-4-15)

Intereses. Según TS s. 17.12.02, declarando correctamente los hechos, no procede liquidar intereses por el tiempo entre la declaración y la liquidación o la autoliquidación y la liquidación de rectificación. También aquí cuando se anuló una primera liquidación respecto de la segunda: aunque la CA dice que no se declararon los hechos y se rectificó la valoración, se añadió un crédito, se eliminó una deuda y se consideró no aplicable la reducción, todo son interpretaciones (TS 16-11-15)

Normas. Opción. En aplicación de la D. Ad. 2ª LSyD, los sujetos pasivos a los que se aplicable la norma estatal pueden optar por la autonómica, pero siendo aplicable el art. 119 LGT, la opción se debe hacer dentro del plazo de declaración; en este caso, después de la autoliquidación con norma estatal no cabe opción fuera de plazo (TEAC 16-10-18)

4. VERIFICACIÓN

Verificación. Contenido. Una duda sobre los intereses de un préstamo no justifica una liquidación paralela (TSJ Madrid 17-11-94). El procedimiento de verificación se agota en el mero control formal sin comprobación, de modo que el incumplimiento debe ser patente. Fue inadecuado respecto a las retribuciones exigidas para la aplicación de la reducción ISyD (TEAC 23-2-12). Por el procedimiento de verificación no cabe comprobar el derecho interno aplicable a fondos de inversión residentes y no residentes sin establecimiento permanente y, si fuera desfavorable, verificar si hay discriminación a efectos de devolver las retenciones practicadas (TEAC 25-10-12). El procedimiento de verificación se agota en el mero control formal de la declaración y de la coincidencia con otras o con datos en poder de la Administración, con una comprobación escasa como dice ExMot de la LGT que regula otros procedimientos para comprobaciones que exceden de ese marco (TEAC 20-12-12). El procedimiento se agota por el mero control formal de la declaración con contraste con datos de la Administración u otros declarados, sin suponer una comprobación en sentido estricto; pero puede sustanciar cuestiones jurídicas simples y derivadas directamente de los datos incluidos en las declaraciones (TEAC 15-3-18)

Verificación. Improcedente. Si se solicita una devolución y se recibe, sin notificación de liquidación provisional, una liquidación “paralela” positiva, ésta es nula (TS 24-6-93). Hubo que comprobar si existía actividad cuando se transmitió el terreno y esa es materia excluida de la verificación, art. 131 LGT: nulidad de pleno derecho y no se interrumpió la prescripción (TS 2-7-18). En verificación no cabe la comprobación de ajuste fiscales; en vez de recurrir para que se hiciera lo que no procede, se debió utilizar otro medio, como pedir la rectificación (AN 12-3-15). Si al requerir justificantes para aplicar la deducción por I+D la Administración vio que era improcedente el procedimiento de verificación, debió concluirlo e iniciar el procedente; y tampoco el TEAC debió haber entrado a resolver sobre el fondo (AN 1-6-17). El procedimiento de verificación no es adecuado para comprobar el valor neto de la adquisición individual de valores filatélicos en una liquidación por el ISyD; lo procedente habría sido la comprobación limitada (TSJ Madrid 5-5-16). Si no se sobrepasó la legalidad, la improcedencia del procedimiento de verificación por la complejidad en la interpretación de la norma y a la vista de las alegaciones y documentación presentada, no hay nulidad, sino anulabilidad (TEAC 28-11-13). El procedimiento de verificación no es procedente para efectuar la comprobación de una actividad empresarial (TEAC 24-4-14)

Verificación. Procedente. La oficina de gestión pudo liquidar modificando la cuota de IVA a compensar a la vista de la regularización practicada por la Inspección (TS 30-1-14). El TS actuando como instancia resuelve que fue procedente la verificación porque sólo comprobó la cuantía sin entrar en la compleja cuestión de si existía o no concesión y si era inscribible el acto a efectos del IAJD (TS 21-11-17). Aunque el procedimiento era de verificación, en cuanto que lo actuado fue propio del de comprobación limitada, al dispensar de mayor protección jurídica, se considera válido porque el Derecho Administrativo no es formalista, TS s. 17.11.11, y porque anular iría contra la economía procesal (AN 25-9-13). No se prescindió del procedimiento cuando en verificación se modificó la exención por reinversión en vivienda habitual porque la única complejidad era la amortización anticipada y parcial de un préstamo hipotecario: no se lesionaron garantías, liquidó el órgano de gestión como lo habría hecho en comprobación limitada, se dio audiencia y resolvió el mismo órgano (AN 3-6-15)

Verificación. Procedimiento. Nulidad. Nulidad porque fue inadecuado el procedimiento de verificación cuando se exigía decidir sobre la norma aplicable y la prorrata en el IVA con calificación y constatación de obras (TEAC 17-6-14). El empleo inadecuado de la verificación en actividades económicas determina la nulidad de pleno derecho porque afecta a los derechos del contribuyente en cuanto que la verificación se puede reiterar indefinidamente, mientras la comprobación limitada, art. 140 LGT, es preclusiva (TEAC 21-5-15). La aplicación indebida del procedimiento de verificación determina la nulidad de pleno derecho porque incumple los límites legales, art. 131.d) LGT y afecta a las garantías jurídicas en cuanto que, a diferencia de la comprobación limitada, no tiene efectos preclusivos, no exige concretar las actuaciones realizadas e interrumpe la prescripción (TEAC 17-3-16). Para que sea nulo de pleno derecho el procedimiento de verificación debe desde el principio incumplir la ley frontal, manifiesta, evidente y ostensiblemente; así: si no hay previa declaración o autoliquidación; si incluye comprobación de valores; si exige justificar datos relativos a una actividad económica (TEAC 5-7-16, unif. crit.). La nulidad del indebido procedimiento de verificación se justifica por la diferencia de efectos respecto de comprobación limitada o inspección: en verificación la liquidación no tiene efectos preclusivos con interrupción a todos los elementos de la obligación tributaria afectada y no tiene que poner de manifiesto las actuaciones realizadas (TEAC 5-7-16). La nulidad de pleno derecho del procedimiento de verificación no impide utilizar los datos y documentos –principio de conservación, art. 66 Ley 30/1992- en un procedimiento posterior de comprobación limitada o de inspección. La anulación o nulidad de procedimiento de verificación por exceso de objeto o alcance no impide una posterior comprobación limitada o inspección si la prescripción no lo impide (TEAC 5-7-16, unif. crit.)

Verificación. Procedimiento. Datos de contraste. Es correcto dictar liquidaciones provisionales basadas en datos de otra liquidación provisional por ejercicios anteriores aunque no sea firme (TEAC 16-4-08). La Administración, art. 131.b) LGT, debe concretar los datos de contraste indicando las declaraciones presentadas antes o los datos en poder de la Administración (TEAC 22-2-18)

Verificación. Audiencia. Se anula la liquidación paralela por haberse omitido el trámite de audiencia (TSJ C. Valenciana 7-11-97)

Verificación. Motivación. Suficiente. No hay indefensión en la “paralela” que modifica sólo el importe por Letras del Tesoro que no es un concepto ambiguo (TS 24-5-03). La liquidación provisional con asteriscos en las casillas y claves de rectificación no producen indefensión si se explican numéricamente y con referencia legal (TSJ Madrid 21-7-08). Es motivación suficiente la estereotipada editada tras la comprobación informática con datos en poder de la Administración que sólo dice “no es correcto … según art. … de la ley …” (TSJ Madrid 18-9-18). Señalar errores mediante claves con remisión a una indebida aplicación de la norma es motivación bastante puesto que se ha podido recurrir (TSJ País Vasco 21-10-05).

Verificación. Motivación. Insuficiente. Se vulnera el principio contra la igualdad en la aplicación d ela ley al apartarse de la línea jurisprudencial que considera insuficiente motivación las paralelas con asteriscos en las partidas discrepantes. Se anula TS s. 20.02.02 (TC 20-6-05). Se anula la liquidación paralela que sólo menciona los errores a que corresponden los asteriscos y los preceptos presuntamente infringidos, porque se debe ofrecer al contribuyente la explicación clara, sencilla e inteligible, según TS s. 28.06.93, que así no se produce (TS 15-7-04). Señalar asteriscos y copiar los preceptos en la propuesta de liquidación notificada que eliminaba deducciones por vivienda habitual y aumentaba la renta por imputación no es motivación suficiente al no expresar cuál de todas las posibles fue la causa de la eliminación de la deducción (TSJ Cataluña 17-7-12). Insuficiente motivación en la mera consignación de preceptos legales. Indefensión. Anulación (TSJ Castilla y León 31-1-06). En las liquidaciones paralelas no es motivación suficiente indicar los errores y los preceptos, sin que tampoco sea admisible que se subsane la deficiencia en el TEA (TSJ País Vasco 5-7-05, 13-7-05). Se anula la liquidación que sólo señala el punto de discrepancia y los preceptos aplicables (TSJ C. Valenciana 28-5-09). No es liquidación motivada la que excluye deducciones del IVA indicando “no se cumplen los requisitos del Título VIII LIVA”, teniendo 23 artículos dicho Título (TEAC 28-9-05). Por TS ss. 28.06.92 y 10.10.08, se anula la liquidación en columnas paralelas indicando el error y el precepto incumplido (TEAC 24-3-09)

Verificación. Caducidad. Allanamiento del AdelE: se produjo caducidad al haber transcurrido más de seis meses desde la notificación del inicio del procedimiento de verificación hasta la notificación de la liquidación (AN 26-1-17). En el procedimiento de verificación se produce la caducidad a los seis meses sin perjuicio de que en un posterior procedimiento se conserven los actos válidos (TEAC 23-3-11)

Verificación. Efectos. La liquidación es definitiva si lo producido no ha sido sólo el cotejo de datos declarados o la mera comprobación formal de los mismos (AN 26-7-05)

Verificación. Liquidación posterior. En la liquidación posterior a la practicada en verificación no se volvió a comprobar lo mismo, sino que se integró lo liquidado; las liquidaciones provisionales pueden modificarse por otras posteriores y aún sustituirse como ocurre en la rectificación de autoliquidaciones, arts. 126.3 y 128 RD 1065/2007. Fue adecuada a Derecho la verificación en la que se comprobó formalmente que no procedía aplicar la deducción por TIC (TS 31-1-17)

5. COMPROBACIÓN LIMITADA

Comprobación limitada. Competencia. Unidad de Módulos. Los órganos de gestión pueden dictar acuerdo con base en las regularizaciones efectuadas por la Administración aunque el acto no sea firme (TEAC 19-2-14). La Unidad de Módulos es competente para comprobar a los sometidos a la EO en el IRPF y al RS en el IVA, salvo aquellos en los que concurran causas de exclusión -Res. 19.02.04-; la competencia existe incluso respecto de los que hayan renunciado al método objetivo o al régimen simplificado (TEAC 24-5-18 unif. crit.)

Comprobación limitada. Iniciación. Un requerimiento de información no es la iniciación de un procedimiento de comprobación limitada (AN 12-4-18)

Comprobación limitada. Alcance. La falta de adecuación de la comprobación al alcance señalado antes de la propuesta de liquidación y audiencia es un defecto trascendente que afecta a la aplicación del art. 140 LGT que limita volver sobre lo comprobado; el cambio de alcance debe ser antes de las alegaciones y por acuerdo motivado (TEAC 15-12-15)

Comprobación limitada. Motivación. Aunque la comprobación limitada acabó con una liquidación con asteriscos, no falta motivación porque en una diligencia anterior se había explicado los motivos (TSJ Andalucía 4-2-13). La falta de motivación de una comprobación limitada determina la anulabilidad sólo cuando produce indefensión y no existe tal cuando se pudo alegar (TSJ Castilla y León 18-7-12)

Comprobación limitada. Firma. Motivación. La falta de firma, antefirma o denominación del cargo en la liquidación no la hace nula y sólo es anulable si causó indefensión; pero se anula por defecto de motivación sin que quepa otra porque la anterior se había anulado por igual defecto (TSJ Cataluña 26-1-12)

Comprobación limitada. Resolución. Congruencia. La resolución no tiene que dar respuesta pormenorizada a todas las alegaciones, TC ss. 150/1988, 74/1990 y TS ss. 17-2-91 y 9-10-91, siendo suficiente que exprese las razones jurídicas de su decisión, TC ss. 56/1987 y 146/1990, sin entrar a debatir cada razón jurídica alegada (TSJ Andalucía 4-2-13)

Comprobación limitada. Límites. Contabilidad. No hubo incompetencia cuando se pidió aclaración de un ajuste, aunque la sociedad aportara documentos contables al efecto (TS 24-9-12). En comprobación limitada no se puede requerir que se aporte la contabilidad, ni para examen ni para contraste con declaración, ni regularizar elementos de la obligación tributaria que exigen examinar la contabilidad (TEAC 29-11-12). En comprobación limitada si se aporta voluntariamente la contabilidad, pero el procedimiento puede seguir sin su examen, se concluye porque esa práctica procesal no puede impedir de facto la actividad del órgano de gestión (TEAC 29-11-12). En comprobación limitada si es preciso examinar la contabilidad se debe concluir e iniciar una inspección, art. 139 LGT, que incluya comprobación limitada (TEAC 29-11-12)

Comprobación limitada. Valores no negociados. Procedente. Procede la comprobación limitada de la ganancia en la transmisión de valores no negociados, art. 37.1.b) LIRPF: el mayor del teórico y el de capitalización, a partir de los datos de balance y cuentas presentados a efectos del IS. Si el contribuyente cuestiona y hay que comprobar, no cabe actuar con información de terceros, art. 136.2.c) y d) LGT, sino con la declaración del IS sin aplicar el art. 108.4 LGT; si el contribuyente no cuestiona, vale esa comprobación y, si aporta pruebas que requieren un análisis contable de la sociedad participada se debe poner fin a la comprobación limitada (TEAC 10-5-18 unif. crit.)

Comprobación limitada. Procedente. Otras cuestiones. Lo que no es comprobación. El procedimiento de comprobación limitada es idóneo para incluir una comprobación de valores cuando el órgano gestor estima que se pueden derivar otras cuestiones de distinta naturaleza. No fue comprobación la sustitución del valor declarado en la donación por el valor en que se permutó cuatro años antes, porque el art. 158.4 RAT impide hacerlo después de un año (TEAC 10-12-18)

Comprobación limitada. Procedente. Ganancias. Fue adecuada a Derecho la comprobación provisional en la ganancia por aportación a sociedad con pago aplazado, porque se utilizó los datos declarados y los que estaban en poder de la Administración (TS 25-6-13)

Comprobación limitada. Procedente. Constatación. Calificación. Gestión sólo contrastó datos cuando calificó un gasto o la naturaleza de un rendimiento: no cabe deducir el gasto por comida de abogado si no acredita quien pagó el ticket, tampoco el gasto por suministro de gas y electricidad en factura a nombre de tercero si no se acredita el titular de la cuenta de cargo; la indemnización por cese como abogado no es rendimiento irregular, porque no se genera en varios años y no retribuye la actividad, sino cesar en ella (AN 22-11-17)

Comprobación limitada. Improcedente. Valores inmobiliarios. Para regularizar por ITP el tratamiento correspondiente a los “valores inmobiliarios” según LMV, es preciso comprobar la contabilidad y resulta improcedente la comprobación limitada (TEAC 15-5-14)

Comprobación limitada. Improcedente. Documentación exigida. Exigir los documentos señalados en los arts. 119 y 119 bis LIVA y arts. 31 y 31 bis RIVA no modifica la naturaleza del procedimiento, art. 124 a 127 LGT; pero exigir otros documentos o más información cambia el procedimiento a comprobación limitada y al ser obligado en éste el trámite de audiencia, hay causa de anulación si no se da (TEAC 20-7-17)

Comprobación limitada. Improcedente. Estimación indirecta. En comprobación limitada no cabe la estimación indirecta para la que sólo es competente la Inspección; y aquí, además, Gestión era incompetente porque se trataba de comprobar una actividad económica (TEAC 11-9-17)

Comprobación limitada. Improcedente. Regímenes tributarios. Gestión no pudo anular la aplicación del régimen especial del IS en aportación no dineraria porque es, art. 2 RGIT/86, competencia de la Inspección (TS 13-6-14). En comprobación limitada no cabe cambiar el régimen de tributación: general por trasparencia (TS 9-2-16). En comprobación limitada no se puede cambiar el régimen tributario declarado -general por transparencia-, ni aunque lo solicite el interesado (AN 10-7-14)

Comprobación limitada. Terminación. Inspección. Prescripción. Cuando se deba dar fin a la comprobación limitada e iniciar una inspección, la iniciación de aquel procedimiento interrumpe la prescripción, salvo que se apreciara nulidad de pleno derecho por incompetencia territorial (TEAC 29-11-12)

Comprobación limitada. Recurso. En el recurso de reposición contra la liquidación en comprobación limitada se puede aportar la contabilidad como prueba y el órgano debe examinarla, pero atemperando la práctica de abuso procesal (TEAC 29-11-12)

Comprobación limitada. Efectos. Si en comprobación limitada resultó que no procedía regularizar la situación no cabe volver sobre ella sin probar hechos o circunstancias nuevas (AN 24-10-13). Si en la comprobación limitada la oficina de Gestión hizo un examen completo de la procedencia y cuantía de la deducción por reinversión, sus efectos se proyectan, TS s. 22.09.14, 30.10.14 y 3.02.16, desde el año anterior en que se originó hasta el siguiente al que afectó (AN 22-9-16). En la comprobación de requisitos para deducir que acabó con conformidad hubo más que examen de requisitos formales, TS ss. 22.09.14 y 30.10.14, y no procede volver a comprobar (AN 10-11-17). Si se requirió la aportación de facturas y se eliminó deducciones y también cuotas soportadas por adquisición de bienes de inversión, fue una comprobación completa y no meramente formal que impide volver de nuevo sobre esos mismos hechos (TEAC 20-2-13)

Comprobación limitada. Liquidaciones sucesivas. Si en una comprobación limitada hubo una primera liquidación negando el carácter de empresario a efectos del IVA y exigiendo el ITP y a los tres meses se notifica otra en que reconoce ese carácter, concluyendo el procedimiento sin liquidación, prevalece ésta (TSJ Madrid 25-9-12)

Comprobación limitada. Caducidad. Inaplicable. La Ley 1/1998 no regulaba expresamente la caducidad por duración superior a seis meses y se aplicaba el art. 105 LGT/63 que regulaba la reclamación en queja (TS 20-12-12). Aunque la Ley 1/1998 estableció un plazo para la terminación del procedimiento de gestión, no reguló efectos por su incumplimiento (TSJ Andalucía 4-2-13). Antes de la LGT/2003 no existía caducidad por incumplimiento de plazos, art. 105 LGT/1963, sin que sea aplicable el art. 23 LDGC a actuaciones de comprobación (TSJ Baleares 24-7-12). La LDGC, arts. 23 y 29, establecía plazos, pero no regulaba el efecto específico de caducidad por exceso de duración del procedimiento (TSJ Cataluña 13-7-12)

Comprobación limitada. Caducidad. Aplicable. La duración del procedimiento se cuenta desde la notificación de inicio y se amplía por las solicitudes de aplazamiento para alegaciones concedidas (TS 25-4-14). Si la autoliquidación del ISyD se presentó en diciembre del 2003 y se complementó en 2004, se debe estar a la iniciación de actuaciones de Gestión en septiembre de 2006, de modo que, aunque se considerara paralización el tiempo transcurrido en la cumplimentación de requerimientos, hubo caducidad porque desde el último hasta la notificación de la liquidación pasaron más de seis meses (AN 17-10-13). Caducó el procedimiento que no se resolvió en seis meses (AN 19-12-13). Hay caducidad si la comprobación limitada dura más de seis meses desde la comunicación de inicio hasta la notificación de la propuesta de liquidación; y no fue cuestión nueva cuando se planteó por primera vez en vía contenciosa (TSJ Castilla y León 16-3-12) El procedimiento de comprobación abreviada se inicia de oficio y caduca a los seis meses desde la notificación de la propuesta de liquidación (TSJ Castilla y León 20-4-12)

Comprobación limitada. Duración. Según TS s. 16.05.11, antes LGT/2003 las interrupciones injustificadas por más de 6 meses no interrumpen la prescripción también en los procedimientos de gestión. La nueva LGT regula los efectos en el art. 104 (TS 18-7-14). Iniciado el procedimiento en mayo con propuesta de liquidación fechada en junio con alegaciones en noviembre, paralizado y reanudado tres años después; no es correcto señalar en un solo documento que terminó un procedimiento por caducidad y que se reinicia otro nuevo; la reanudación no interrumpe la prescripción; se anula resolución TEAC (AN 25-5-16). A los procedimientos de Gestión no se les aplica el art. 150 LGT: a) porque es otro procedimiento; b) porque en inspección no hay caducidad; c) porque es ilógico añadir en Gestión seis meses más (TEAC 12-3-15)

Comprobación limitada. Duración. Intereses. Por el tiempo que excede de 6 meses el procedimiento no se exigen intereses (TS 27-11-15)

6. COMPROBACIÓN DE VALORES

Comprobación de valores. Actuación en otros procedimientos. La comprobación de valores no es uno de los supuestos de la lista cerrada del art. 131 LGT, verificación, ni la del art. 159 RD 1065/2007, actuaciones de comprobación de valores en otros procedimientos; nulidad de pleno derecho (TEAC 13-5-15 y 11-6-15)

Comprobación de valores. Finalidad. Justificación. Efectuada una valoración por el contribuyente, para realizar una comprobación la Administración debe acreditar la inexactitud del valor declarado (TSJ Galicia 23-3-2016)

Comprobación de valores. Requisitos. Los requisitos de la comprobación de valores son: referencia al momento del devengo; identidad del objeto: TS ss. 20.07.90, 11.01.96 y 19.01.96; el valor real no es el valor medio ni un valor aproximado al de mercado, sino un valor cierto; el método de comparación en el mercado exige que se de la comparabilidad; la inspección personal es exigible con carácter general: TS ss. 22.11.02, 29.03.12, 20.09.12, 26.03.14; no se admite la tercera oportunidad (TS 26-11-15)

Comprobación de valores. Medios. La LGT no establece preferencia entre los medios del art. 57: existe discrecionalidad dentro de la idoneidad, TS s. 7.12-11 (TEAC 9-10-14). Cuando el art. 57.1 LGT dice “cualquier otro medio” no quiere decir cualquier otro medio de todas las leyes, sino que la Administración puede utilizar cualquier otro medio de los regulados en la ley del tributo de que se trate, pero no todos esos medios se convierten en medios de la LGT; así los valores en operaciones vinculadas, art. 16.4 TRLIS, se pueden emplear, pero no son medios de la LGT (TEAC 5-4-18)

Comprobación de valores. Medios. Inidóneo. Estimación por referencia. No cabe presumir un desacierto en el precio declarado en escritura pública; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que le valor real coincide con el establecido de forma abstracta en normas generales; la Tasación Pericial Contradictoria no es una obligación, sino una facultad a la que se puede acudir o no; sería una prueba inidónea porque la liquidación no ofrecía información suficiente y concreta sobre el valor del bien a fin de que se pueda rebatir por la TPC. Un reglamento no puede motivar ni comprobar. El método no es idóneo por su generalidad y falta de concreción; la rectificación del valor declarado exige motivación; el contribuyente no está obligado a probar que el valor declarado coincide con el real; y para oponerse a la comprobación no es obligada la TPC (TS 23-5-18, dos). No hay por qué dudar de la veracidad del valor declarado; si la Administración lo pone en duda, debe probar por qué mediante comprobación y con motivación; la aplicación del coeficiente es un medio legal, pero no es el idóneo; una norma reglamentaria autonómica no es un plus de acierto; la tasación pericial contradictoria sería un recurso indirecto contra la norma, no procede porque falta información concreta al contribuyente; declarar el precio pagado se atiene más a la realidad que el valor catastral con coeficiente (TS 5-6-18, dos, 13-6-18, 19-6-18). No cabe presumir que era incierto el precio declarado en escritura; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide con el resultante de normas reglamentarias; la TPC no es una carga del contribuyente, sino una facultad; en este caso determinar el valor real aplicando un coeficiente al valor catastral es aplicar un medio inidóneo porque la liquidación no ofrece información suficiente y concreta al contribuyente sobre el valor a efectos de poder impugnarlo (TS 2-7-18). No cabe presumir que era incierto el precio declarado en escritura; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide con establecido de forma abstracta en normas reglamentarias; la TPC no es ninguna carga del contribuyente sino facultad; en este caso la prueba es inidónea porque no ofrece información suficiente y concreta sobre el valor a efectos de impugnación (TS 17-7-18, 18-7-18). La estimación por referencia es un método inidóneo, según TS para comprobar en los impuestos que tienen como base imponible el valor real, salvo que se complemente con una comprobación singular del inmueble de que se trate (TEAC 20-9-18)

Comprobación de valores. Medios. Estimación por referencia catastral. Idóneo. La base imponible del ITP no se modifica por la norma autonómica que señala cómo comprobar el valor real a partir del valor catastral, porque sólo se trata de regular mecanismos de que dispone el órgano para aplicar los tributos (TSJ Andalucía 23-7-12). Si el liquidador fija el valor real según el valor catastral con un coeficiente, Ley 10/2002, de Andalucía, y sin ninguna explicación consigna una base inferior, pero superior al valor declarado, indicando que no existían ingresos cuando los hubo y sin consideración del tipo reducido que se afirmaba aplicable en la escritura, se anula la liquidación (TSJ Andalucía 26-7-12). . La aplicación de los coeficientes de la Orden aprobada por la Consejería de Andalucía elaborada según una metodología basada exclusivamente en estadísticas de precios y datos referentes a viviendas es válida para valorar inmuebles de otra naturaleza, como los locales comerciales (TEAC 15-3-18). En la comprobación de valores por aplicación de coeficientes al valor de referencia, art. 57.1.b) LGT, es válida si se aprueban y se publican. Pero el coeficiente RM para determinar el valor de mercado, establecido en la normativa catastral, es inapropiado en el ISyD pues supondría generalizar el valor a todos los inmuebles en el doble de su valor catastral (TEAC 17-5-18)

Comprobación de valores. Medios. Tasación hipotecaria. Utilizar la tasación a efectos de préstamos hipotecarios no exige que la Administración deba justificar previamente que el valor asignado se corresponde con el valor ajustado a la base imponible del impuesto (TS 17-9-12). Validez de la comprobación de valores realizada por entidad de tasaciones hipotecarias (AN 18-5-16). Procedente utilización en la comprobación de valores de los de tasación de fincas hipotecadas, incluso antes de Ley 36/2006, por la Ley 15/2002 de Murcia, sin que proceda deducir intereses, costas y gastos de ejecución y sin perjuicio de la tasación pericial contradictoria (TSJ Murcia 17-2-12). El valor asignado en tasación hipotecaria ya era medio de comprobación en Murcia cuatro años antes de la Ley 36/2006, sin perjuicio de la tasación pericial contradictoria. No procede la minoración por intereses, costas o gastos de ejecución (TSJ Murcia 22-2-12)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen pericial. Empresa privada. Validez y eficacia del informe de la tasación hecha por empresa privada en virtud de convenio de colaboración con la AEAT aunque faltara la firma del perito de la Administración (TEAC 8-9-16)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. Examen directo. Innecesario. No es precisa la visita al inmueble cuando en la escritura constan todos los datos fácticos para su valoración (TSJ Baleares 4-9-12). Sobre la necesidad de la visita del perito en la comprobación de valores se debe recordar que la Ley 21/2002 de Castilla-La Mancha estableció que no es necesaria y en este caso son genéricas las apreciaciones de la recurrente sobre número de fachadas, antigüedad o calificación de las fincas que pudo ser objeto de una tasación pericial contradictoria (TSJ Castilla-La Mancha 16-7-12). Aunque no se visitó el inmueble, ese defecto formal no es relevante cuando el informe del perito está fundado aplicando a los módulos de valoración catastral coeficientes y completando por la situación del suelo y por la calidad, antigüedad y estado de conservación (TSJ Castilla-La Mancha 16-7-12). Acreditada la visita al exterior del inmueble y especificados los cálculos se considera que existe motivación, ya que dado el tiempo transcurrido es innecesaria la visita al interior porque, dado el tiempo transcurrido, es imposible determinar el estado original que se debe valorar por el módulo genérico de antigüedad (TSJ Castilla-La Mancha 23-7-12)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. Examen directo. Necesario. Si la Administración opta por comprobar el valor por medio de dictamen pericial es obligado el examen personal del inmueble (TSJ Castilla-La Mancha 4-4-16). Es inaceptable que, sin visitar el inmueble, se valore el estado de conservación y si necesita o no arreglos; y la fijación del valor por estudios de mercado internos es contraria a TS ss. 25.05.09 y 9.04.12 (TSJ Castilla y León 6-9-12, dos). La comprobación de valores debe ser individualizada, TS s. 29.03.12, y es ineludible la inspección directa porque en otro caso no se podría valorar el estado de conservación ni los materiales (TSJ Castilla y León 14-9-12). Si no se visita o no se justifica que no es necesario, se anula la comprobación de valores porque la comprobación de valores exige individualización (TSJ Castilla y León 14-9-12). Se anula la comprobación de valores porque no están motivados los coeficientes correctores en la valoración del suelo y porque no se visitó el bien, faltando la obligatoria individualización (TSJ Castilla y León 14-9-12). Motivación insuficiente cuando en la comprobación de valores el perito no justifica que no hay necesidad de la inspección ocular sin que en el informe consten las fuentes documentales utilizadas para afirmar que estaba suficientemente individualizado (TSJ Castilla y León 20-2-12). Se anula la comprobación de valores porque describir no es el exigido examen individualizado, sin que haya habido visita o justificación de que no era necesaria (TSJ Castilla y León 21-9-12). Se anula la comprobación de valores sin examen directo que es un requisito necesario salvo justificación de que no era precisa, sin constancia de las fuentes documentales que llevan al perito a mantener que el bien está suficientemente individualizado, con remisión a estudios de mercado de la Administración sin que se aporte al expediente certificado o testimonio documental de los datos contenidos en ellos. Práctica de nueva valoración procedente (TSJ Castilla y León 27-4-12). En la comprobación de valores por dictamen pericial es condición indeclinable el examen personal del bien (TSJ Galicia 23-3-16)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. No motivada. Se anula por falta de motivación la comprobación de valores que no explica los parámetros y coeficientes aplicados, que alude a unos estudios de mercado y que no hace referencia al estado del edificio del que sólo se señala su antigüedad (TS 24-9-12). No es motivación suficiente el empleo de un modelo estereotipado sin expresar las razones, los criterios y los elementos de juicio (TS 17-12-12). Según TS ss. 24.03.14 y 25.03.14, si no se justifican las razones por las que se utilizan los valores y sin detallar su obtención, procede su anulación, al producir indefensión (TS 31-3-14). No está motivada la comprobación de valores que tiene referencias genéricas sobre precio de transacciones de fincas situadas en zonas de características similares, sin citar la fuente de donde procede el valor unitario del precio de la construcción (TSJ Asturias 17-7-12)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. Motivación. Suficiente. Fue incongruente la resolución del TEA porque la comprobación no se hizo por estudios de mercado, sino por informe de perito; se debió visitar el inmueble, TS ss. 24.03.14, 26.03.14 y 31.9.14, pero la anulación del TEA no fue por no visitar, sino por insuficiente motivación que ahora se declara suficiente (TS 5-3-15, 6-3-15 y 15-3-15). Aunque no consta que la arquitecto técnico visitara la finca cuyo estado calificó de “regular”, se da por buena su valoración porque el recurrente no ha probado su afirmación de que el estado es peor que regular (TSJ Castilla-La Mancha 30-7-12). La Administración no está obligada a una motivación exhaustiva en las valoraciones, bastando que la motivación sea suficiente y congruente (TSJ Castilla y León 9-4-12)

Comprobación de valores. Motivación. Insuficiente. Estudios internos. Se anula la comprobación de valores por remisión a estudios de mercado internos que no constan en el expediente, cuando además el contribuyente fue prudente al señalar el valor real como el catastral multiplicado por 2,5 cuando las normas de éste lo sitúan en una relación de 0,5 (TSJ Castilla y León 10-7-12). Se anula la comprobación de valores por remisión a estudios de mercado interno que no constan en el expediente ni siquiera en la parte que se pudiera referir a los bienes a valorar, sin que se subsane por el ofrecimiento a personarse en las oficinas públicas para verlo. Y, además, cuando se alude a instalaciones interiores calidad de los materiales, suelos, pintura y carpintería carece de credibilidad si no se visita el bien. Costas por temeridad (TSJ Castilla y León 16-7-12). Se anula la comprobación de valores a partir de estudios de mercado internos que no constan en el expediente sin que se explique cómo se llega al valor unitario ni los coeficientes que se utilizan (TSJ Castilla y León 6-9-12, dos). Se anula el dictamen de perito por carecer de motivación al aludir a estudios de mercado con tal generalidad que los hace insuficientes (TSJ Castilla y León 21-10-14)

Comprobación de valores. Medios. Valor comparable. Para valorar la superficie de un inmueble prevalece el valor catastral sobre el registral y en la comprobación no cabe incluir la referencia a “comparables secretos”. En tal caso, si se impugna, no procede la retroacción, sino la anulación (TEAC 5-9-13). No se admite el método de valoración referido a empresa no identificada, por razones de confidencialidad, porque provoca indefensión (TEAC 3-10-13). Si el perito utiliza el método de comparación debe identificar los testigos y las muestras que permiten un juicio comparativo; pero no está obligado a relacionar los rehusados ni el motivo de exclusión; se debe aportar copia de los documentos que reflejan las operaciones tomadas como muestras, en particular, las escrituras públicas (TEAC 19-1-17, unif crit). En la comprobación de valores pericial por el método de “comparación” la obligación de incorporar los documentos, en caso de escritura puede ser tanto por copia como por certificación, mediante referencias a al valor escriturado, día y fecha, notario y protocolo, pero ocultando identificaciones, art. 95 LGT; e igual si se trata de otros documentos, como el volcado de información de ficheros electrónicos legalmente autorizado (TEAC 9-3-17)

Comprobación de valores. Métodos. En el dictamen de perito que utilizó un método de capitalización de beneficios se infringió la ley porque ese método no está admitido en el ISyD (TS 9-9-15). Fue adecuado utilizar el método de valoración aprobado para el IBI como método técnico y objetivo de valoración, habiéndose emitido informe de valoración detallado (TSJ Castilla-La Mancha 23-7-12). El método “residual dinámico” es válido, pero de enorme complejidad -exige predecir cobros y pagos en una futura comercialización-, y no era el adecuado para fincas vendidas diez años antes existiendo datos reales cuando se comprobó el valor (TEAC 15-3-18)

Comprobación de valores. Indeterminada. Presentada declaración se recibe propuesta de nueva liquidación con otro valor, hechas las alegaciones, se contestan diciendo que se ha aplicado el TR LITP. Anulación: no se indica cuál de los nueve criterios del art. 57 LGT se ha utilizado: toda comprobación de valor debe ser individualizada y especificada (TS 21-5-18)

Comprobación de valores. Reiteración. Para no poder hacer una tercera comprobación de valores después de anuladas dos anteriores es preciso que traten del mismo asunto y que incurran en la misma deficiencia, TS s. 26.01.02; es posible incluir criterios de valoración que no llegaron a ser incorporados en las liquidaciones anuladas (TEAC 19-1-17)

Comprobación de valores. Tasación pericial contradictoria. Naturaleza. Se matiza TEAC r. 13.01.16: aunque la TPC es un medio de impugnación, no es un recurso; por eso no es deficiente la liquidación en una inspección en la que hubo comprobación de valores sin advertir del derecho a instar la TPC, pero si no se ha comunicado y no se instó, se debe ordenar que se comunique sin entrar en el fondo (TEAC 8-3-18)

Comprobación de valores. Tasación pericial contradictoria. Actuaciones. La comprobación de valores en la tasación pericial contradictoria fue correcta con visita y motivación y prevalece sobre la pericia de parte (TSJ Castilla y León 7-9-12)

Comprobación de valores. Tasación pericial. Improcedente. IRPF. El derecho de reserva a pedir la tasación pericial contradictoria depende del tributo de que se trate y no se regula en el IRPF (TS 24-4-14)

Comprobación de valores. Segundo informe. No hubo dos comprobaciones contra las TS ss. 7.10.00, 9.05.03, 12.11.15, sino una rectificada cuando el perito de la Administración cambió el primer informe a la vista de las alegaciones del contribuyente (TS 21-11-17)

Comprobación de valores. Reiteración. Contenido. Si en recurso de reposición se estimó la pretensión de un error en la comprobación de valores de un inmueble sin referencia alguna a las de otros no se puede pretender que en la nueva liquidación sea preciso hacer nuevas comprobaciones (TSJ Extremadura 10-7-12)

Comprobación de valores. Reiteración. Cosa juzgada. Aunque la anulación de una comprobación de valores por deficiente motivación no impide una nueva comprobación, TS ss. 18.12.99, 7.10.00, 9.05.08, si la siguiente también se anula por deficiente motivación, la Administración debe pasar por el valor declarado (TSJ Castilla y León 14-9-12, dos)

Comprobación de valores. Reiteración. Anulación. Si se anuló la primera comprobación por falta de motivación y en verificación se incidió en el error, son los principios de buena fe y de confianza legítima, TS ss. 26.03.12 y 29.09.14, los que impiden una tercera oportunidad incluso en dos procedimientos distintos en cuanto se trata de comprobar lo mismo: el valor o la base imponible (TS 11-11-15, tres, 16-11-15). Se anula la comprobación, TS s. 26.11.15, porque no se reconoció el inmueble, ni se justificó la innecesariedad de la visita del perito, ni consta el estado de conservación ni las calidades constructivas ni las semejanzas circunstanciales en la declaración de testigos (TS 19-7-17). Si se anuló la primera comprobación de valores por falta de motivación y la segunda por indebida aplicación del elemento temporal se extinguió el derecho de la Administración a comprobar (TS 12-11-15). Después de dos anulaciones que adolecen del mismo o similar vicio, TS s. 26.03.12, no cabe reiterar una nueva liquidación (AN 20-2-14)

Comprobación de valores. Duración. Retroacción. Si se anula una comprobación de valores por falta de motivación y se ordena la retroacción, el plazo para concluir, antes del art. 239 LGT, según Ley 34/2015, era el general del art. 104 LGT (TS 5-12-17)

Comprobación de valores. Caducidad. No había caducidad por exceso de duración de la comprobación de valores porque en la LDGC no se regulaba expresamente y era aplicable el art. 105 LGT/1963 (TSJ Castilla-La Mancha 16-7-12). Antes de la LGT/2003 no se aplicaba la caducidad por exceso de duración de la comprobación de valores (TSJ Extremadura 10-7-12). En aplicación del art. 134 LGT el plazo de caducidad se cuenta desde que por la oficina de liquidación se remitió oficio de comprobación de valores y no desde que el perito acordó el inicio del procedimiento (TSJ Extremadura 25-4-17)

Comprobación de valores. Prescripción. Si el procedimiento estuvo interrumpido más de 6 meses, desde la notificación de la propuesta de liquidación y alegaciones en 2001 hasta la notificación de la liquidación en 2004, es irrelevante mantener que la notificación de la propuesta es un acto perfecto e interrumpió la prescripción (TS 24-11-15)

B) PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN

(1) TRAMITACIÓN (nº 516)

1. COMPETENCIA

Territorial. Cambio de domicilio. El cambio de domicilio durante la inspección no altera la competencia territorial existente al iniciarse las actuaciones (AN 23-1-12)

Incompetencia. Nulidad. La competencia territorial la señala el domicilio fiscal al iniciarse las actuaciones, TS s. 23.05.11; no cabe invocar el art. 17 RGIT para iniciar en otro lugar, ni se subsana porque se liquidara en el procedente, porque la incompetencia era manifiesta (AN 8-2-16)

Orgánica. Comunicado el cambio de actuario por traslado pudo continuar el jefe de la Unidad porque es un miembro más (TS 5-11-12). El subinspetor adscrito a la ONI tenía la competencia de examen de libros y documentos que correspondía al equipo en que estaba integrado (TS 23-7-12)

Cambio de actuario. No fue relevante que el actuario anterior fuera proclive al comprobado y conforme, cuando el nuevo decidió regularizar: el art. 156 LGT permite al Inspector Jefe modificar la propuesta; no hubo indefensión al no haber notificado ni motivado el cambio de actuario (TS 19-10-17)

- El cambio de inspector actuario no es un defecto invalidante ni por sí mismo, TS s. 4.02.07, ni por la falta de notificación, AN s. 25.04.11 (AN 2-12-13). Aunque no se notificara el cambio de inspector no es causa de anulación, la orden de carga fue suficiente justificación de las actuaciones y cualquier defecto lo subsanó la firma del Inspector Jefe en la liquidación (AN 1-4-15, dos)

Facultades. Comprobación. La comprobación y la investigación, art. 141 LGT, son funciones y facultades de la Inspección (AN 16-7-15)

2. IMPARCIALIDAD

Imparcialidad. Baremo. La percepción por los funcionarios de un complemento relacionado con el resultado del trabajo no puede hacer presumir un interés personal en el asunto (TS 28-9-12)

Falta de imparcialidad. La Sala considera que la denegación de la deducción por I+D fue sin motivo razonable y que la Inspección, que no atendió a la prueba aportada, sólo tenía como objetivo negar la deducción, sin que se pueda atribuir al actuario ni imparcialidad ni especialización profesional a la hora de emitir su subjetiva opinión acerca de lo que constituye o no novedad tecnológica (AN 20-6-13)

Imparcialidad. Recusación. Fueron válidos los actos realizados mientras se sustanciaba la recusación y no había motivo en la actuación de comprobación por el mismo inspector que hubiera intervenido en expediente de fraude, sin que se haya probado el interés personal ni enemistad manifiesta (TS 3-2-14)

3. PLAN

Inclusión. Que en el expediente no conste la orden de inclusión en el plan no comporta invalidez salvo prueba de que la selección se realizó al margen de la normativa (TS 12-2-13). No hubo irregularidad porque en el expediente consta la orden de carga como consecuencia del plan de “Promoción inmobiliaria” (TS 28-2-13). En determinados supuestos es admisible la iniciación de actuaciones sin inclusión en plan ni motivación al respecto (TS 28-2-13). Lo importante no es la formalidad de la inclusión en el plan de inspección, sino que esté justificada (TS 15-10-14)

- La inclusión en el plan es un acto de trámite, TS ss. 26.09.11, 1.03.12, 30.04.12; la ausencia de orden de inicio no es invalidante, TS s. 6.04.11; sólo se debe motivar si el inspeccionado no estaba incluido en el plan, TS s. 21-02-12. No hubo arbitrariedad: no estaba dada de alta en el IAE, pero su objeto era la adquisición, urbanización, construcción y explotación de terrenos que era el sector a inspeccionar (AN 21-4-16)

Inclusión. Arbitrariedad. Nulidad de actuaciones. La inclusión en el plan de inspección motivado por la denuncia de la Fiscalía ante la AP de Guipúzcoa de una persona no señalada en esa relación sin motivación suficiente produjo indefensión, habiéndose acreditado además la arbitrariedad administrativa al no incluir a personas señaladas e incluir a no señalados. Nulidad de las actuaciones y anulación de las liquidaciones (TSJ País Vasco 21-2-12)

Iniciación. Hubo orden de carga, pero no consta motivación. Como dice TS s. 3.07.12, el contribuyente tiene derecho a saber por qué motivo se le inspecciona, pero es suficiente motivo el cumplimiento del plan y que, art. 170 RD 1065/2007 RAT, no se hace por orden del Inspector Jefe, lo que exigiría motivación (AN 3-10-18)

Plazo. Irrelevante. El art. 170.5 RD 1065/2007 es organizativo y no cumplir el plan dentro del año natural de asignación del inspeccionado es una irregularidad no esencial (TS 27-11-17)

- Tardar más de un año desde que se carga el plan hasta que se inicia la actuación, es irrelevante porque, TS s. 27.11.17, se trata de una norma interna no vinculante y sin efectos invalidantes (AN 21-5-18)

Plazo. Anulación. Los planes son anuales, art. 140, 4 y 5 RD 1065/2007: se anula porque la orden de carga fue en junio de un año y las actuaciones empezaron en abril del año siguiente (AN 5-5-16)

Asignación. Irrelevante. Que no constara en el plan la orden del Inspector Jefe no tiene efectos invalidantes (TS 12-2-13). Que no conste la inclusión en el Plan ni el escrito motivado del Inspector Jefe sólo produce efectos si se prueba desviación de poder, móvil discriminatorio u otro de naturaleza espuria (TS 28-6-13)

- Aunque no hubiera autorización al actuario no hubo causa de nulidad porque la competencia decisoria seguía existiendo en el Inspector Jefe (AN 13-12-12). Que no conste la orden del Jefe para iniciar la inspección ni la autorización para incluir en el plan no determina, TS s. 29.11.11, la anulación (AN 24-9-12). Con el acto de liquidación, el Inspector jefe convalidó la falta de autorización para iniciar la comprobación; y prevalece el principio de conservación de lo actuado (AN 3-2-15). La orden de carga es suficiente, TS ss. 15.10.12 y 28.02.13, para justificar la actuación (AN 5-3-15). Fue ajustada, TS s. 4.12.08 y 15.10.12, la actuación con la esposa porque en la orden de carga constaba la referencia al cónyuge (AN 1-4-15). Aunque en la orden de carga se cita una orden del Inspector Jefe que no consta, es irrelevante porque constan todas las menciones propias de la inclusión en un plan (AN 1-4-15). Aunque no se notificara la inclusión en el plan, fue suficiente la orden de carga (AN 15-4-15)

Asignación. Motivación. Aunque sólo consta “con el debido acuerdo del Inspector Regional”, según TS ss. 3.07.12, 18.11.10 y 30.09.10, la motivación es suficiente si no se prueba que hubo arbitrariedad (AN 28-11-13). La orden de carga es suficiente si no se prueba que hubo arbitrariedad (AN 1-4-15). A la vista del art. 29 RGIT, si no se prueba que la selección del inspeccionado fue arbitraria, discriminatoria o espuria, TS s. 15.10.12 y 28.02.13, es adecuada (AN 25-6-15)

- Si la selección es según un plan, la referencia al mismo es justificante; si se exige una elaboración adicional para seleccionar dentro del plan, hay que motivarla, TS s. 21.02.11; la asignación de firma implica que el Inspector Jefe está conforme con el contenido del acta, según Res. 24.03.92 AEAT (AN 28-6-17)

4. ALCANCE

Efectos. Que la actuación real fuera diferente de la comunicación de alcance general no determina la nulidad, sino sólo que el acto final tenga los efectos del alcance general (TS 12-2-13)

Anulación. Si la orden de carga y la comunicación al inspeccionado señalaba como objeto comprobar el ajuste negativo, no se pudo concluir cambiando el sistema de tributación o imputación y la aplicación de la transparencia (AN 26-6-14)

Indefensión. Hubo indefensión porque en la comunicación de inicio se señalaba la comprobación de ajustes al resultado contable y, luego, se regularizó todo el régimen de tributación aplicando la transparencia (AN 22-5-14)

Contenido. No se produjo una inspección general en actuación de alcance parcial porque, comprobado que la sociedad no era patrimonial, procedía determinar la base imponible en régimen general (TS 19-10-17)

5. INSPECCIONADOS

Sociedad transparente. Según TS, ss. 15.07.08 y 9.10.08, las actuaciones de comprobación de sociedad transparente se entenderán con la sociedad (TSJ Andalucía 23-4-12)

Transformación de sociedad. Si la SL se transformó en sociedad civil sin disolución ni liquidación ni pérdida de la personalidad, la Inspección puede actuar cerca de la sociedad civil como sucesora (AN 14-2-13)

6. REPRESENTACIÓN

Poder. Válida representación mediante poder para disponer de cuentas, endosar documentos y recibir o cobrar cantidades (TS 17-1-13). Hubo representación bastante en quien por escritura puede disponer de la cuenta corriente, endosar cheques o talones a nombre de la sociedad y recibir y cobrar cantidades adeudadas a ella (TS 5-3-13)

Formalización. Fue suficiente representación la contenida en documento normalizado y concedida por apoderada de la entidad (TS 28-4-14)

- La representación en las actuaciones inspectoras no exige solemnidad específica (AN 14-11-13). El rigor en la exigencia formal es menor si el acta se firma en disconformidad porque no se produce indefensión (AN 8-10-15). Aunque la empleada de la gestoría no era letrada, se le había concedido la representación para firmar las actas (AN 18-2-16). Aunque se considera que las actas de conformidad tienen una cierta naturaleza transaccional que exige la representación explícita, en cuanto que el art. 1713 Cc exige el mandato expreso, en este caso el impreso normalizado se considera suficiente aunque la casilla “representante” estuviera en blanco y el que así actuó figura entre los representados con error en la identificación, de modo que se deben dar por notificados (AN 11-4-16)

7. INICIACIÓN

Denuncia. En diligencias previas penales no se declaró falsa la denuncia anónima cuando se ordenó el archivo provisional y cuando se inició la comprobación no se lesionó ningún derecho fundamental porque en la misma tuvo todas las garantías. La denuncia no es un acto que inicia el procedimiento de inspección (AN 24-10-13)

- Consta en el expediente la orden del Inspector Regional y la orden de carga; no consta la denuncia porque así lo establece el art. 147.1 LGT. El art. 177.2 RD 1065/2007 no exige motivar que se inicie por personación sin preaviso. No se violó el domicilio: el empleado negó el acceso a los ordenadores en los que estaba la contabilidad y los registros tributarios y la Inspección sólo dejó la comunicación (AN 14-9-17)

Indefensión. Indebida iniciación de inspección del IRNR cuando notificada al designado representante que había fallecido, que no es lo mismo que desconocido, produciéndose indefensión al desarrollarse el procedimiento sin presencia del inspeccionado (AN 6-3-14)
Imposible. Actuación previa. Es jurídicamente imposible iniciar y resolver una segunda inspección cuando se había producido otra anterior terminada sin formalidad alguna ni declaración de responsabilidad (AN 28-5-14)

Sociedad disuelta. Se puede iniciar la inspección respecto de una sociedad disuelta y liquidada, TS ss. 13.03.12, 19.04.12, 15.10.12, 20.10.12 y 5.11.12, si se trata de obligaciones anteriores. Las actas se deben formalizar con los socios sucesores o con los liquidadores. Aquí los socios autorizaron a un representante (TS 6-6-14)

Sociedad escindida. No se prescindió absolutamente del procedimiento cuando se actuó cerca de una sociedad totalmente escindida porque actuó mediante apoderado y se comunicó y actuaron sus representantes a las tres sociedades escindidas (AN 4-7-17)

8. LUGAR

Registro. Ilegal. Se lesionó el derecho a la inviolabilidad del domicilio al haberse realizado la entrada o registro en la sede de la entidad sin permiso de su titular (TS 25-1-12)

Domicilio. Que no consten los motivos para inspeccionar no es causa de anulación; no cabe invocar el error en el domicilio cuando se discute sobre cuál es la residencia y se notificó atendiendo a indicios (AN 11-10-17)

9. CONTENIDO

Sucesión de inspecciones. No hay irregularidad si se inician actuaciones respecto de un período sin haber finalizado la tramitación de otra inspección referida al período anterior (TS 10-12-12)

Procedimientos sucesivos. Es contraria a la seguridad jurídica y a la igualdad entre las partes de la relación tributaria, TS s. 22.09.14, la nueva regularización, sin que sea argumento que la anterior del órgano de gestión era una liquidación provisional y que el procedimiento era distinto, cuando se trata de los mismos bienes y conceptos; y, como TS s. 3.02.16, el órgano de gestión, arts. 136 y 137 RD 1065/2007, debió haber comprobado si se daban los requisitos para aplicar el beneficio, sin que se pueda admitir que la liquidación definitiva se emplea para modificar la provisional anterior (TS 15-6-17). Es un hecho nuevo que permite la comprobación inspectora posterior a la de Gestión que ésta se refería a si fue efectiva la reinversión y aquélla a cuál fue la forma de pago para adquirir participaciones de sociedades vinculadas (TS 19-7-17). Aunque hubo comprobación limitada previa, la inspección descubrió hechos nuevos para considerar que la sociedad no era patrimonial, sino que tenía actividad inmobiliaria al haber participado en el cambio de calificación de los terrenos (TS 19-10-17)

- No hubo coincidencia cuando, primero, Gestión comprobó los requisitos formales para que se ratificara o subsanara la autoliquidación y, luego, Inspección, comprobó los requisitos necesarios para acogerse al tratamiento de la reinversión (AN 2-2-16). Si la comunicación fue para verificar si se daban los requisitos de las sociedades patrimoniales, la Inspección pudo regularizar porque es su competencia y no hubo extralimitación; el objeto de la comprobación limitada anterior no era el mismo (AN 1-4-16). Gestión en comprobación limitada no rectificó la deducción por doble imposición y por inversión, improcedente inspección sobre el mismo objeto, TS ss. 30.10.14, 22.09.14, 3.02.16, 18.01.17, porque no acredita hechos o circunstancias nuevas ni lo es per se el análisis de la contabilidad (AN 9-3-17). Según TS s. 30.10.14, dos, realizada una comprobación limitada no es posible modificar la liquidación provisional por liquidación definitiva de la Inspección sobre los mismos hechos, art. 140.1, último inciso LGT: la comprobación no fue sólo formal, sino que modificó el importe del IVA a compensar (AN 21-6-17). Se considera irrelevante la comprobación limitada anterior que sólo fue para acreditar ingresos financieros declarados y operaciones con valores no declaradas, sin comprobar si la sociedad era o no patrimonial; aunque lo hubiera hecho, sería irrelevante respecto de otros períodos en los que se debe estar a la realidad. Tampoco afecta la actuación anterior para modificar datos censales pasando a gran empresa, porque se alegó que los elevados ingresos venían de venta de inversiones y la Administración no reaccionó. Y tampoco vincula la comprobación a un socio en la que se integró las participaciones societarias aplicando el régimen de sociedades patrimoniales porque es otro sujeto pasivo. Se considera que no era patrimonial porque tenía actividad de promoción inmobiliaria (AN 14-9-17)

Reiteración de liquidaciones. La presunción de validez de la liquidación del 2000 no impugnada afecta a 2001 sin que se deba esperar a la firmeza de aquella por presunción de legalidad y efectividad (AN 14-3-13). Anulada una liquidación por deficiencia formal, subsanable cabe retrotraer para que se subsane, TS s. 19.11.12, y si es por deficiencia material cabe nueva liquidación en tanto no prescriba el derecho, TS s.29.09.14; en este caso se anuló la liquidación anual del IVA sin referencia a los trimestres lo que es un defecto sustancial y, no interrumpida la prescripción, no cabe nueva liquidación (AN 1-6-17)

- Si la liquidación provisional del ISyD no incluyó dos plazas de garaje incluidas en la declaración no pudo la Inspección aumentar la base por error de hecho, porque sería un error de derecho y no se trata de hechos o circunstancias nuevos (TSJ Castilla y León 17-7-12)

Años anteriores. Aunque en el alcance de la actuación se señala un año cabe comprobar facturas del anterior porque originaron un saldo a compensar (TS 10-12-12)

Períodos prescritos. La inspección puede solicitar información de períodos prescritos sin afectar a la firmeza de la autoliquidación por prescripción (TS 19-2-13). La Inspección puede comprobar las inversiones hechas durante los 10 años anteriores a efectos del FA aunque existan períodos prescritos (TS 30-4-13). Procedente deducción de gastos por I+D generados en períodos prescritos, aplicando para 2001 la doctrina de la compensación de bases negativas (TS 5-12-13). No cabe alterar los hechos declarados en períodos prescritos, pero cabe calificar a efectos de los no prescritos, TS ss. 8.11.12, 11.03.99. La actividad de comprobación no prescribe, pero antes de la LGT/03, TS ss. 17-03.08, 25.01.10, 8.07.10, ni eso se podía (TS 30-5-16). En la inspección de la compensación de bases negativas originadas en período prescrito, cabe, TS s. 19.02.15, comprobar si se determinaron según la legalidad (TS 20-12-17)

- Se puede comprobar las bases negativas de períodos prescritos que afectan a períodos no prescritos, pero no cabe modificar la base imponible o la cuota de períodos prescritos ni negar o reducir las bases a compensar o las deducciones en la cuota a aplicar (AN 29-3-12). El derecho a comprobar, TS s. 15.02.15, no prescribe. No se conservaba documentación que justificara la compensación. Sanción (AN 14-3-16). Según TS s. 16.11.15, legalidad de la comprobación de períodos prescritos con reflejo en no prescritos. Así, TS s. 26.10.15, se viene aplicando sin dificultad (AN 17-3-16). Se puede comprobar períodos prescritos, TS ss. 8.05.15, 19.02.15, pero no respecto de uno de los años que había sido comprobado con una liquidación que luego fue anulada (AN 1-4-16). Hasta la TS s. 24.02.14, que dijo que la generación de bases negativas no determinaba un derecho adquirido a su compensación, eran intocable los hechos de períodos prescritos y su calificación, pero la TS s. 4.07.14 señaló que no cabe ni revisión ilimitada ni cambiar la calificación consignada en un período prescrito, doctrina superada por TS ss. 5.02.15, 19.02.15 y 26.02.15, compendiadas en TS ss. 26.10.15 y 16.03.16 (AN 26-5-16). Según arts. 23.5 LIS/95 y 25.5 TRLIS/04 la Inspección puede comprobar los períodos prescritos en que se generaron las bases negativas para analizar si se pueden compensar en períodos no prescritos (AN 3-10-16). Según TS s. 5.02.15, el derecho a la comprobación no prescribe y está superado el criterio de la TS s. 4.07.14 -cabe declarar fraude de ley en un período prescrito que produce efectos en los no prescritos-, para evitar que “porque la Administración no actuó” se consiga, TC ss. 19.05.03 y 19.06.03, una especie de “igualdad fuera de la ley”, “igualdad en la ilegalidad” o “igualdad contra la ley” (AN 15-3-17). Es legal comprobar períodos prescritos, TS s. 17.10.16, para evitar la “igualdad fuera de la ley” o “contra la ley”, en palabras del TC (AN 1-6-17). Es adecuado a derecho comprobar en un período prescrito los requisitos de la RIC y, en consecuencia, regularizar sus efectos en período no prescrito (AN 6-7-17). Según TS s. 17.10.16, en bases imponibles negativas a compensar, cabe comprobar períodos prescritos, no se modifica la autoliquidación prescrita, pero se regulariza la de períodos no prescritos (AN 15-9-17). El derecho a comprobar no prescribe y cabe comprobar el período prescrito a efectos de períodos no prescritos; en este caso se respetó el valor declarado, pero no cabe revisar la liquidación porque ha prescrito el derecho a determinar la deuda (AN 11-1-18). No prescribe el derecho a comprobar para evitar la “igualdad fuera de la ley” (AN 8-3-18). Cabe, TS s. 5.02.15, inspeccionar hechos de períodos prescritos para liquidar períodos no prescritos (AN 17-5-18). Se puede efectuar, TS ss. 5.02.15, 26.02.15, 23.03.15, la comprobación de períodos prescritos -facturas emitidas- con efectos en no prescritos -empleo de las facturas. Tampoco prescribe la sanción porque la infracción es por deducir con facturas falsas en año no prescrito, aunque producidas en año prescrito (AN 3-10-18)

Período no prescrito que afecta al prescrito. En 2006 había prescrito 2000 y no puede la Inspección regularizar 2001 alterando claramente la situación del contribuyente en un período que había ganado firmeza (AN 6-6-13)

Períodos prescritos. Improcedente. Si respecto de una base negativa se liquidó un período, el TEAR anuló la liquidación y no hubo comprobación posterior, no cabe nueva comprobación (TS 20-12-17)

Períodos prescritos. No comprobables. No se acordó la devolución del IVA porque se pensó que serían cuotas deducidas y no poderlo comprobar la Administración al ser período prescrito; y habiendo adquirido firmeza el acto no cabe modificar (AN 27-12-17)

Presunciones. Si tres compradores declaran que pagaron un sobreprecio y se prueba que dos de ellos sacaron efectivo de sus cuentas poco antes de la escritura de venta, se debe entender que se vendió por más precio sin repercutir el IVA por el exceso (TSJ Extremadura 18-7-12, 19-7-12)

Compensación. Bases negativas. Si la sociedad compensó en un período al resultar negativas sus autoliquidaciones anteriores, pudo la Inspección aplicar la compensación en un período precedente con base positiva que resultó de la regularización (TSJ Andalucía 8-7-13)

Estimación de base. Disponiendo la Inspección de la declaración y de los datos a que se refiere el art. 48 LGT/63 se debió aplicar la estimación directa simplificada y no la estimación indirecta (AN 12-6-13)

Transparencia. La pendencia de regularización de la sociedad transparente no impide que se formalicen actas previas a los socios por IRPF y por IP (TSJ Cataluña 25-7-12)

Fraude de ley. Conflicto en la aplicación de norma tributaria. Se podía inspeccionar períodos prescritos: la TS s. 26.10.15 recuerda que la TS s. 4.07.14 había sido superada por la TS s. 5.02.15, y la TS s. 26.02.15 recuerda la TS s. 14.09.11, de modo que comprobado un fraude de ley en período prescrito afecta a períodos posteriores no prescritos. El expediente de fraude de ley afecta a las operaciones que señala y no a otras, como los ajustes fiscales en el IS, que pueden incluirse en la regularización. En el año 2004 no se podía aplicar la LGT/1963 -art. 24-, sino la LGT/2003 –art.15. Hubo fraude de ley porque la operación era artificiosa (TS 16-3-16)

Duplicidad. Como reconoce la propia Inspección, se produjo un doble ajuste improcedente al eliminar las pérdidas por disolución de la entidad participada por diferencia entre el valor contable y el valor histórico de lo recibido a cambio de las acciones (TS 14-6-17)

Proyección futura. Si en la inspección se regularizan provisiones, se debe tramitar el escrito de rectificación de autoliquidaciones de los años sucesivos presentado con las alegaciones al acta (AN 17-4-17)

Calificación anterior. En una inspección posterior -por IS- no cabe alterar la calificación jurídica de hechos ya comprobados en liquidación previa anterior -por IVA-, no porque un tributo vincule a otro, sino porque el hecho -transmisión- es el mismo y el devengo o imputación temporal también -puesta a disposición (TS 21-3-17)

Ejecución de fallo. En la ejecución de sentencia el contribuyente no está obligado a aportar documentos aportados en el originario procedimiento, por el principio de conservación de los actos (TS 24-5-12)

- Si el TEAR resolvió ordenando nueva liquidación atendiendo a las alegaciones formuladas, no se podía ir atrás iniciando una comprobación que, después de cinco años, cambiando los criterios aplicados, llegó a la misma cuota que en la primera liquidación. Hubo desviación de poder y se infringió el principio de buena fe (AN 24-7-12). Si se ordenó la retroacción no fueron procedentes nuevas diligencias de comprobación e inspección. Se anula la liquidación por falta de motivación del acuerdo de ejecución y porque no se tuvieron en cuenta todos los aspectos de la resolución (AN 14-11-13)

Regularización íntegra. Aspectos favorables. La actuación inspectora no se debe limitar a lo gravoso para el inspeccionado: si el IVA era improcedente lo procedente no era sólo negar la deducción, sino también acordar la devolución de la cuota indebidamente ingresada (AN 11-11-13). No se trata de una operación simulada, sino de una operación inexistente y no cabe deducir el gasto; pero por la integridad de la regularización, TS s. 25.10.15, no cabe regularizar sólo lo desfavorable y procedía haber regularizado también los ingresos (AN 7-12-18)

(2) DESARROLLO Y TERMINACIÓN (nº 522)

1. DESARROLLO

Comprobación limitada anterior. No procede inspección después de una liquidación provisional por comprobación limitada, salvo que se descubran nuevos hechos en otro procedimiento (TS 22-9-14)

Liquidación previa. Si Gestión resolvió recurso de reposición reconociendo el beneficio en el ISyD, en cuanto podía haber comprobado, no procede inspección al no existir nuevos hechos o circunstancias, TS 22.09.14. Existiendo sentencias diferentes para los herederos, procede y se estima el recurso para Unificación de doctrina (TS 30-10-14, dos)
Registro. No hubo infracción del derecho fundamental a la intimidad porque el representante consintió la entrada y el registro asistiendo dos asesores fiscales (TS 23-9-13, dos, y 25-9-13)

- Sobre el domicilio inviolable de las personas jurídicas, TS s. 23.04.10 y TC c.17.10.85 y TS s. 26.04.99, en doctrina que hoy se contiene en el art. 113 LGT sobre la necesidad de consentimiento; pero éste no tiene que ser expreso (AN 8-6-17)

Cambio de actuario. El cambio de actuario no motivado no produce nulidad si no hubo indefensión y nada se dijo durante el procedimiento (TS 13-6-14)

Requerimientos. La información solicitada durante una inspección si se debe tener y aportar, se debe dar aunque pudiera constituir prueba de la que se derivaran sanciones. Estos requerimientos son actos de trámite no cualificados y no producen indefensión (TS 18-3-14)

- No cabe requerir la traducción de un documento, la TS s. 22.01.93 anuló el art. 40.2.f) RGIT/86, ni tampoco la elaboración de un documento “pro forma”, que son actividad de hacer no exigible (AN 18-12-17)
Oficina Técnica. Aplicando el RGIT/1986, aunque no constaba en el acta, la Oficina Técnica pudo considerar inaplicable la deducción por reinversión analizando el expediente respecto de los requisitos exigidos (AN 23-3-16)

Cuestionario previo. El cuestionario previo de 17 preguntas sin identificar a quien lo pedía y con sólo el membrete de la Dependencia Regional de la Delegación de la AEAT, es contrario al art. 36.1.f) LGT y al idéntico art. 35.b) Ley 30/1992, pero es irrelevante porque la inspección siguió y acabó normalmente (AN 21-9-16)

Pruebas. Libros. Actuó según Derecho la Inspección cuando utilizó para liquidar los listados aportados por la empresa porque los libros no estaban legalizados, a la vista arts. 25, 27 y 31 CdeC y 327 Cc, aunque no pidiera que se aportara la contabilidad una vez legalizada (AN 27-3-14)

Prueba. Cálculos. Se puede discrepar de los cálculos de la Inspección sobre los ingresos por asesoramiento y los ingresos por retrocesión de comisión hechos a partir de datos bancarios, pero, estando motivados, prevalecen porque la entidad no aportó documentación bastante para calcularlos (AN 22-6-17)

Pruebas. Ya aportadas. No hay que aportar lo ya aportado ni hay que advertir que se aportó ni cabe imputar dilación por no hacerlo (TS 1-12-14)

Estimación indirecta. Si la Inspección tiene datos suficientes puede aplicar la estimación directa aunque no exista contabilidad (TS 25-9-12)

Declaración complementaria. Se considera declaración sin requerimiento previo, art. 27 LGT, la presentada respecto del año 2004, indicándolo, modificándola a la vista de la imputación temporal de ingresos en la inspección referida a 2003 y antes de que se ampliaran las actuaciones al año 2004 (AN 27-3-14)

Reformatio in peius. En la imputación por transparencia al socio de las liquidaciones a la sociedad cuando se producen unas diferencias en más y otras en menos, la reformatio in peius obliga a estar a cada liquidación y no al resultado global (TS 26-5-14)

Integridad. Cuando se produce una comprobación, TS ss. 5.11.12 y 19.01.12, la Inspección debe regularizar todos los elementos de la obligación y no sólo los desfavorables al inspeccionado (TS 31-3-14). La Inspección debió regularizar completamente y no negando la deducción, exigiendo el importe y no acordando la devolución; es una actuación de doble cara que siempre es favorable a la Administración mientras que el contribuyente debe soportar esa situación y la exigencia del ITP autonómico (TS 7-10-15)

- La Inspección, para cuantificar la deuda exigible, debe comprobar lo ya ingresado aunque fuera en un ejercicio posterior al de la liquidación y atender al efectivo retraso para liquidar intereses (AN 18-3-15). El TS, ss 26.01.12 y 10.12.12, recuerda el deber de la regularización íntegra incluyendo también lo que favorece al inspeccionado (AN 26-10-15)

Valoraciones. La tasación del valor de mercado por la Inspección se pudo corregir con otra pericial contradictoria que, en este caso, prevalece porque está bien motivada y coincide con el valor empleado en venta seis meses después (AN 11-3-15)

Comprobación de valores. Prevalece el valor asignado por el perito judicial, que además era muy próximo al valor pericial señalado en el juzgado de lo Social, sobre el valor de mercado calculado por la Inspección (AN 15-4-15)

Prejudicialidad. Alegada la prejudicialidad penal y no contestando la Administración los requerimientos de la AN, se debe dar por probada: la Inspección debió paralizar las actuaciones (AN 16-10-14). Estando pendiente en la vía penal la consideración de las facturas, según art. 180.1 LGT podía seguir la inspección que regularizó porque consideró no prestados los servicios (AN 20-3-18)

Remisión al Mº Fiscal. No se infringió los artículos 68.1.b) y 189 LGT por continuar las actuaciones porque la remisión al Mº Fiscal fue después de la liquidación, TS s. 28.02.17 (AN 14-12-17)

Indicios de delito. No haber suspendido las actuaciones por indicios de facturas falsas no es desviación de poder porque no se produjo la doble punición que es lo que pretende evitar la norma (AN 27-11-13)

Proceso penal paralelo. Si la AEAT no se enteró de las actuaciones penales que acabaron con condena y continuó las actuaciones hasta la liquidación, no cabe dos liquidaciones y dos sanciones por lo mismo, art. 180.1 LGT, y prevalece lo penal, TC 272003 (AN 1-4-15)

Sociedad disuelta. No fue nulo iniciar con sociedad extinguida por escisión cuando se comunicó también a las sociedades escindidas que nombraron representante único hasta el fin de las actuaciones; no hubo indefensión (AN 28-12-17)

Sociedad liquidada. Si no está aún inscrita la liquidación de la sociedad el procedimiento se debe seguir a través de los socios liquidadores (TS 23-2-15). Fue correcto formalizar el acta a nombre de la sociedad que se escindió y se liquidó actuando con los sucesores, art. 40 LGT; no hay indefensión: los recursos los firmaron los administradores y los propietarios de las acciones son los mismos (AN 23-7-15)

Escisiones. Adecuada actuación con cada una de las sociedades de la escisión total para comprobar y liquidar deudas anteriores de la escindida; las dilaciones atienen a cada caso (AN 5-3-15). La escisión determina la sucesión en la deuda de la extinguida cuyas deudas se pueden comprobar y liquidar después, con obligación de pago por las sucesoras según art. 40 LGT (AN 18-3-15). En escisión total actuar con la sociedad escindida porque se trataba del período en el que tenía actividad, art. 40 LGT, lo que hace que sea centro de imputación, AN s. 20.05.04, sin que hubiera que delimitar las cuotas de responsabilidad de las sucesoras (AN 21-6-17)

Herederos. Fue adecuado actuar con los herederos para inspeccionar el impuesto del causante; no cabe alegar la duración de la inspección porque la notificación de la liquidación se hizo en plazo; en los TEA no hay caducidad, sino prescripción si no se resuelve en 4 años y no ocurrió así en este caso (AN 22-6-15)

Contenido obligatorio. Si se pidió que se comprobara si la sociedad era patrimonial y no se hizo porque la inspección sobre reinversión en el IS era parcial, se actuó contra el deber de comprobar un régimen de aplicación obligatoria (AN 22-10-15)

Períodos prescritos. Límites. El Abogado del Estado erró en los años de que se trataba y que la Administración pueda comprobar no permite que ponga en cuestión lo que se autoliquidó en un período prescrito (TS 26-10-15)

- Si la sociedad se acogió al régimen especial de neutralidad por una escisión en un período prescrito, no puede la Administración utilizar su posibilidad de comprobar ese período en un período no prescrito para modificar la opción que es intocable (AN 2-1-15)

Períodos prescritos. Posibilidades. No cabe nueva liquidación en un período prescrito, pero sí comprobarlo a afectos de su proyección en períodos no prescritos y cabe declarar fraude de ley en aquél. La doctrina del TS sobre el concepto: ss. 22.03.12, 17.03.14, 24.11.11. 29.01.04; sobre la diferencia con economía de opción: 17.03.14; no exige ánimo de defraudar, s. 29.10.10, la intencionalidad no es un requisito del fraude de ley (TS 26-2-15). El beneficio no se consolida hasta que se cumplen todos los requisitos: materialización, bienes aptos y mantenimiento. El plazo de prescripción se cuenta desde que acaba el plazo de autoliquidación del ejercicio del quinto año que es cuando acababa el requisito de mantenimiento. No se trata de comprobar un período prescrito, AN s. 3.11.10, sino de comprobar si se han cumplido los requisitos (TS 16-3-15). Comprobar es una potestad -art. 109 LGT/63 y art. 115 LGT/03- y, por tanto, imprescriptible; el derecho a liquidar aunque prescribe no puede permitir la igualdad en la ilegalidad –TC ss. 19.05.03 y 19.06.06- lo que permite modificar el período prescrito, pero sólo a efectos de períodos no prescritos (TS 26-10-15)

- Sobre la comprobación de períodos prescritos se debe estar a TS ss. 6.11.13 y 14.11.13; lo dicho para bases negativas, vale para deducciones no aplicadas; en este caso, se considera que se incumplió los requisitos del art. 38.2.LIS, no cuestiona la realidad de las operaciones ni la validez de los contratos, art. 23.5 LIS sobre activos intangibles, y la LGT sólo refiere la inspección a la constatación de lo realizado (AN 3-2-15). Aunque no se presentaron las declaraciones se pudo presentar la documentación en vía de gestión, pero no se hizo; y procede la comprobación, TS ss. 5.02.13, 6.11.13, 14.11.13, 4.07.14, 19.02.15, 26.02.15, para modificar la compensación en el período no prescrito (AN 23-4-15). Fue adecuado a derecho que la Inspección considerar que la cesión gratuita de la opción y los préstamos se hicieran para crear un activo y un pasivo ficticio y así deducir gastos financieros, aunque los negocios se hicieron en períodos prescritos, TS s. 23.03.15; no existió fraude de ley, sino simulación y procede sanción (AN 25-6-15). Fue procedente la comprobación de períodos prescritos, TS s,. 8.05.15, para resolver sobre la compensación de bases imponibles negativas en períodos no prescritos (AN 25-6-15). Para comprobar la amortización del fondo de comercio en un período no prescrito se puede comprobar otro prescrito; estaba así previsto tanto en la LIS/95 como en la Ley 24/2001 (AN 2-7-15). El contribuyente debe demostrar no sólo la corrección de las bases y cuotas, sino también su procedencia, TS ss. 6.11.13 y 14.11.13, aunque procedan de períodos prescritos (AN 24-9-15). Se puede comprobar los períodos prescritos (AN 1-10-15)

Reiteración. Tiro único. El TS s. 19.11.12 ya señaló la posibilidad de reiterar liquidaciones para subsanar si no era por vicios de fondo, TS ss. 7.04.11 y 26.03.12. Después, en TS s. 29.09.14, se admitió la reiteración aunque los defectos fueran sustantivos o materiales, si no hay prescripción ni reformatio in peius, y hubo interrupción aunque se anulara la primera liquidación. Anulada una sanción no cabe reiterar (TS 9-4-15). La TS s. 19.11.12 resolvió definitivamente la cuestión: la estimación de un recurso por infracción formal o sustantiva, salvo por inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación, no impide, salvo prescripción, nueva liquidación (TS 11-5-15). La retroacción no permite modificar aspectos sustantivos; pero, en todo caso, anulada una liquidación la Administración, TS ss. 26.03.12, 19.11.12, 15.09.14 y 29.09.14, puede dictar otra (TS 22-5-15). Si se anuló la liquidación por los períodos prescritos, puede la Administración practicar nueva liquidación; el TS se opone a que la Administración deba “acertar a la primera”, TS ss. 26.01.02, 9.05.03, 19.09.08, 24.05.10 y 21.06.10; una liquidación anulada, no nula, interrumpe la prescripción (TS 29-6-15)

- Sobre la reiteración de liquidaciones se debe estar a TS ss. 6.11.14 y 16.10.14: posibilidad de reiterar liquidaciones anuladas por defectos procedimentales, art. 239.3 LGT; y si son por defectos de fondo, si no hay prescripción (AN 3-2-15). Contra la doctrina de “tiro único”, TS ss. 19.11.12, 16.10.14 y 29.09.14, después de una liquidación anulada cabe otra dentro del plazo de prescripción (AN 9-7-15). Aunque se ha tardado 19 años en la liquidación del IRPF/94 con tres anulaciones de liquidaciones anteriores, cabe nueva liquidación porque se ha superado, TS s. 19.11.12, la doctrina de actas de tiro único, TS s. 11.05.15, aunque con limitaciones como en los actos nulos que no interrumpen la prescripción, TS s. 11.02.10, o en liquidación de intereses, TS s. 14.06.12; pero TS, ss. 7.04.11 y 26.03.12, señala que aunque no cabe la retroacción en anulaciones por vicios de fondo, la Administración puede volver a liquidar porque así lo exige el principio de eficacia y el diseño de un sistema tributario justo (AN 2-11-16)

Anulación. Retroacción. Se actuó arteramente y contra el principio de buena fe cuando se ordenaron actuaciones complementarias y se liquidó sin atender a alegaciones y hubo un informe complementario que no se comunicó al interesado. Retroacción (TS 23-2-16)

Nulidad. Delito. Aplicando el art. 217.1 LGT hubo nulidad cuando continuaron las actuaciones después de denunciar por delito contra la Hacienda; la posterior absolución que permite liquidar no subsana la nulidad (AN 11-2-16)

2. ACTAS

Audiencia. Derecho a conocer la información y documentos que determinan la regularización inspectora (TJUE 9-11-17)

- No dar trámite de audiencia antes del acta no determina la anulación, sino, TS ss. 17.05.02 y 19.11.12, la anulación con retroacción de actuaciones (AN 19-2-15)

Sociedad extinguida. Fue correcta el acta a nombre de la sociedad extinguida con notificación de la liquidación a la misma, porque sus obligaciones se transmiten a los sucesores a título universal (TS 3-7-12)

Contenido. Liquidación anual. Procede la anulación del acta que contiene la liquidación del IVA por todo el año natural y la práctica de una nueva liquidación con el límite del plazo de prescripción y la interdicción de la reformatio in peius (AN 8-2-12)

Previas. Requisitos. El acta previa era excepcional y sólo procedía cuando no se podía concluir las tareas inspectoras (TS 4-11-13)

Previa. Improcedente. Acta previa improcedente cuando se pidió información sobre gastos –management fees- a autoridades francesas dos años después de iniciado el procedimiento habiendo podido ultimar la comprobación, eliminando los gastos por falta de justificación. Acta definitiva (TS 4-12-13)

Previa. Procedente. Aunque el IS sea “sintético” se puede desagregar el hecho imponible para regularizar mediante acta previa la ganancia por extinción de una deuda sin contraprestación (TS 25-9-12)

Previas. Reiteración. Fue correcto que hubiera una primera acta previa por deducciones de cuotas sin justificantes y otra, cuatro años después, por no incluir las subvenciones, porque el hecho imponible del IVA es desagregable (TSJ Castilla-La Mancha 17-9-12)

De disconformidad. Con conformidades. No procede anulación aunque se formalizo sólo un acta de disconformidad que también contenía alguna conformidad parcial con su contenido (TS 8-2-13, 12-2-13)

De conformidad. Hechos probados. No cabe oponerse a la estimación indirecta calculada según los hechos y datos consignados en un acta de conformidad sin probar que existió error de hecho (TSJ Cataluña 18-7-12)

De conformidad. Propuesta. Un acta de conformidad es una propuesta que no vincula al Inspector Jefe que puede modificar la calificación; el art. 183.3 RD 1065/2007 no se excede de la LGT al regular las actuaciones complementarias, porque en la ella se permite aprobar la propuesta de liquidación, rectificarla sin diligencias, acordar actuaciones complementarias o anularla; y además, se dio plazo para alegaciones (TS 1-3-17)

Especificación. Hubo motivación suficiente al señalar que unos gastos no se consideraban deducibles por no estar documentados y otros por falta de correlación con los ingresos (AN 5-12-13)

Especificación. Informe ampliatorio. El informe ampliatorio puede completar un acta inicialmente incompleta permitiendo al inspeccionado el conocimiento suficiente del contenido, alcance y razones de la regularización (TS 29-3-12). Según TS, ss. 25.06.09 y 27.10.11, que el informe ampliatorio sea un documento de contenido esencialmente jurídico y que no goce la de la presunción de certeza, no quiere decir que no sea ponderable en los hechos a que se refiere. En este caso, el informe resulta ser un elemento que sustenta los hechos constatados en el acta y ha servido para su justificación (TSJ Andalucía 23-4-12). En las actas de disconformidad el informe ampliatorio, TS ss. 11.06.12, 9.06.05, 3.04.06 y 11.05.06, completa la motivación de aquéllas (TSJ Valencia 11-9-12)

Actuaciones complementarias. El acuerdo acordando las actuaciones complementarias debe estar precisado, pero “completar” es un término amplio y el incumplimiento formal ni provoca indefensión ni es desviación de poder por lo que se estima el recurso de la Administración. Pero si el actuario requirió incluso los justificantes ya aportados y la Administración no incluyó esas actuaciones en el expediente, siendo necesario para fundamentar la liquidación y para resolver respecto de la pretensión de exceso mantenida por el administrado, se anula la liquidación y la sanción (TS 14-4-14)

3. RESOLUCIÓN

Precipitada. Prescripción. Si se dictó liquidación sin tener en cuenta alegaciones posteriores luego, pero en plazo y se dictó nueva liquidación atendiéndolas, ésta última señala el “dies ad quem” y en el exceso de duración se produjo interrupción no interrumpida (TS 13-12-17)

Argumentación. El Inspector Jefe pudo ampliar la argumentación de la propuesta del actuario negando la deducibilidad del gasto por falta de prueba, a la vista del expediente, sin necesidad de dar alegaciones ni ampliar actuaciones (TS 31-3-14)

- Fue correcto que el Inspector Jefe rectificara la propuesta de liquidación e hiciera otra dando audiencia al inspeccionado (AN 15-2-18). No actuó de buena fe quien presentó alegaciones en la Subdelegación de Gobierno sin decirlo al firmar el acta, pero en la resolución se consideró lo alegado (AN 2-4-18)

Calificación. El cambio de calificación en la resolución no alterándose los hechos no es vicio de nulidad (AN 21-4-14)

Coherencia. Ni procede anular cuando el Inspector Jefe dice que existía una anomalía contable aunque en el acta se decía que no existían, porque no cambiaron los hechos; ni es relevante que no se entregara el informe en el tiempo señalado porque no se señala las diferencias que pudieran existir con el acta; en cambio, procede retrotraer porque transcribiendo el acta parcialmente la información obtenida de la base de datos de la AEAT no permitió conocerla, para que se permita (AN 3-7-17)

- Que el acta dijera que no existían anomalías sustanciales no quiere decir que no existieran anomalías como contabilizar gastos sin justificar o con facturas sin identificación del destinatario (TSJ Andalucía 23-4-12)

Liquidación. Provisional. Que la liquidación se calificara como provisional por estar pendiente un proceso penal y que el TEAR ya resolviera conociendo su resolución, pero advirtiendo de otras pendencias, aunque lleve a considerar que la liquidación debió ser definitiva, TS s. 22.03.03, no determina su anulación (AN 16-10-13). Fue adecuada la liquidación provisional porque no se había comprobado los resultados de una UTE en la que se participaba (AN 3-6-15)

Definitiva. Que el acta y la liquidación deban ser definitivas y no provisionales no determina su anulación (AN 22-1-14)

Ex novo. Anulación. Propuesta la liquidación por operación vinculada, art. 16.2.a) TRLIS, se resolvió invocando el art. 16.2.b) TRLIS. Para que existe vinculación se exige participación, precio distinto al de mercado y menor tributación; y en este caso, no se daba el primer requisito y fue novedoso el segundo, contra art. 188.3 RD 1065/2007. Actuó mal el TEAC al no admitir la rectificación registral que corrigió el error, que se produjo después y que no se pudo aportar antes (AN 3-5-18)

Impugnación. Las actas firmadas en conformidad permiten su impugnación según TS 4.06.07, se debe partir de la presunción de veracidad de las autoliquidaciones, art. 104.8 LGT, y la normalidad o no del valor en el mercado, es cuestión fáctica (TS 27-6-14)

4. DURACIÓN. PLAZO

Actuaciones previas. La unidad de procedimiento exige incluir las actuaciones previas por requerimientos de información formalizándose después la inspección (TS 26-5-14)

- Un requerimiento de información respecto de terceros no es el inicio de una actuación inspectora a efectos de la duración de las actuaciones posteriormente iniciadas (AN 2-12-13)

Cómputo. El plazo de duración se cuenta hasta la notificación de la liquidación y no hasta la fecha del acuerdo (TS 24-5-13, 2-7-13). El plazo de duración se cuenta hasta la notificación de la liquidación (TS 22-11-13). En las actuaciones inspectoras, el dies ad quem es la fecha de notificación de la liquidación y, en este caso, se produjo fuera de plazo (TS 16-6-14)

- No cabe referir la fecha de inicio a la del requerimiento de información a un tercero (AN 14-12-16). Las actuaciones inspectoras no acabaron al terminar la tasación pericial contradictoria que es un procedimiento distinto y posterior a la liquidación (AN 28-12-16). Atendiendo a TS s. 4.04.17, aunque el art. 150 LGT dice “desde la fecha de notificación”, el art. 48 Ley 30/1992 y el art. 5 Cc dicen “desde el día siguiente”; la diferencia de un día impide que se considere la prescripción (AN 26-10-18)

Exceso. Efectos. Transcurridos los 12 meses sin concluir se produce la prescripción que se interrumpe con la reanudación formal, art. 150.2 LGT, expresando el alcance y contenido (AN 9-3-15). El exceso de duración no es desviación de poder (AN 15-4-15)

Actas de disconformidad. Cuando se formaliza el acta de disconformidad para saber si hubo paralización se debe contar desde entonces hasta que se da traslado para alegaciones o, desde entones, hasta que concluye el plazo para hacerlo (TS 18-6-12)

Tasación pericial. En la tasación pericial contradictoria no se está en un procedimiento de inspección sino de revisión de la liquidación y no le afecta el tiempo de duración (AN 1-2-12). La tasación pericial contradictoria, art. 135 LGT, no es el “acto final” de la inspección que es otro procedimiento y que ya había acabado puesto que sólo cabe la tasación después de notificada la liquidación (AN 8-2-17)

Grupo. Si se practicaron diligencias con sociedades dominadas, aunque fue antes de la comunicación a la dominante, se incluyen en el tiempo de duración de actuaciones con el grupo (TS 22-10-12)

Cumplimiento. Aunque la notificación de la liquidación no se consumó hasta una fecha posterior al plazo, los intentos acreditan que a Administración no estuvo inactiva (TS 23-2-12)

Actuaciones complementarias. Si el Inspector Jefe anuló el acta y ordenó actuaciones complementarias, se recurrió y fue desestimado el recurso por ser un acto de trámite, el incumplimiento del plazo de conclusión de actuaciones y el señalado para resolver, art. 60 RGIT/86, no determinaban caducidad (TS 13-2-14). Actuaciones complementarias ordenadas por la Inspección no es reiniciar la actuación, sino que se integran en el mismo procedimiento y se aplican el art. 157 LGT y el art. 60.4 RGIT; a diferencia de lo resuelto en TS s. 22.04.02, en que una diligencia después de los 12 meses, pero antes de 4 años se consideró como reanudación; y, además, se equivoca el AdelE en el cómputo del “dies ad quem” porque no se trata de los plazos para autoliquidar el IS, sino de los plazos para declarar e ingresar retenciones (TS 22-1-18)

- Hubo exceso de duración porque transcurrieron más de 3 meses para completar actuaciones y más de 12 para concluirlas. Se aplica el art. 150.5 LGT, TS s. 4.04.13, tanto cuando se anula la liquidación por defectos formales como si es por el fondo (AN 13-3-14). Si se amplían las actuaciones no hay un procedimiento nuevo, sino continuación del anterior y se computan las dilaciones anteriores (AN 1-10-18)

Retroacción. El plazo del art. 150.5 LGT se aplica en todos los casos en que se produce una retroacción material (TS 18-10-13). No tuvo efectos jurídicos la comunicación de inicio de actuaciones cuando se trataba de ejecutar una resolución del TEAR que acordaba la retroacción, la anulación de la liquidación y la emisión de un informe, pero no se cumplió el art. 150.5 LGT cuando se remitió el expediente al TEAC para resolver el recurso de alzada (TS 14-2-17). En los casos de anulación por defectos de fondo no hay retroacción, pero se aplica el art. 150.5 LGT integrando la laguna legal por analogía, TS ss. 4.03.15, 18.06.15, 24.02.16, sin que pueda quedar diluida la previsión legal en el art. 66.2 RD 520/2005 (TS 27-3-17, voto particular)

- La retroacción de actuaciones se produce por un defecto formal y no la hay en la estimación parcial cuya ejecución es actuación inspectora y está sujeta al plazo de conclusión fijado (AN 7-3-13). En la retroacción de actuaciones ordenada por sentencia o resolución se debe acabar en el tiempo legalmente señalado, en este caso LGT/63, sin que ser una ejecución de un procedimiento anterior desvirtúe la naturaleza de las normas (AN 6-6-13). Si se acordó la retroacción, desde la LGT/2003, hay “actuación inspectora” y el incumplimiento del plazo produce la prescripción que no se interrumpe por recursos posteriores (AN 26-9-13). Si el TEA anuló la liquidación por no haber atendido a las alegaciones ordenando la retroacción en escrito recibido por la Inspección en octubre y no notificó la ejecución hasta abril, en cuanto que se trata de actuaciones inspectoras, TS s. 4.11.13, corrió la prescripción por paralización más de 6 meses (AN 27-1-14). La retroacción de actuaciones para subsanar, incluyendo la orden de carga del inspeccionado, supone un nuevo procedimiento inspector. Hubo prescripción porque se inició después de transcurridos cuatro años (AN 13-3-14). La resolución se produjo en marzo, se remitió en mayo y se ejecutó dos años después, por lo que aplicando el art. 150.5 LGT, TS s. 4.04.13, no se interrumpió la prescripción y, TS s. 4.02.16, ésta se produjo (AN 1-2-17). Según TS ss. 30.01.15 y 18.06.15, el art. 150.5 LGT se aplica no sólo en los casos de retracción por defectos formales, sino también en los de anulación por motivos sustantivos o de fondos, de modo que superar los 6 meses, TS s. 4.04.13, no interrumpe la prescripción y ésta se produce (AN 1-2-17). Si se retrotrae al inicio de la inspección quedan doce meses para acabarla y no seis (AN 29-11-17)

Reanudación. En el plazo para la reanudación de actuaciones después de la absolución por delito no se está a la fecha de recepción por la AEAT, sino por el Abogado del Estado (TS 10-7-13). Si se remitió el expediente al Mº Fiscal y se produjo sentencia absolutoria, el plazo para reanudar se cuenta, TS s. 16.12.00, desde la notificación al Abogado del Estado y no desde la recepción por la Inspección (TS 16-1-14). En la aplicación del art. 150 LGT, TS ss. 12.06.13, 18.10.13 y 30.01.15, los seis meses se aplican también en las anulaciones por cuestiones de fondo. Se produjo prescripción (TS 4-3-15). Son inspectoras las actuaciones en ejecución, se aplica el art. 150 LGT y hay prescripción si el retraso excede de 6 meses (TS 11-5-15). La TS s. 30.01.15 ha resuelto definitivamente la cuestión del plazo del art. 150.5 LGT. A la vista de los arts. 66 y 69 LGT y TS ss. 6.11.08 y 12.12.12, la retroacción por defectos sustantivos no se regulaba, pero se debe tratar como si fuera por defecto formales empleando una analogía, art. 14 LGT, no prohibida. La prescripción se interrumpe también para lo no comprobado, pero el incumplimiento de plazo lleva a la prescripción de toda la obligación (TS 14-5-15). Interpretando el art. 150.5 LGT por “fecha de recepción”, que es una expresión no diáfana, pero clara, se entiende la de recepción del expediente o de la resolución y no la de una comunicación de documentos. No es la iniciación del procedimiento, sino su reanudación (TS 17-6-15, dos). En aplicación del art.150.2, a) LGT, según TS s. 21.06.16, la reanudación exige un acto formal con conocimiento del interesado que señale las actuaciones que se van a realizar; no interrumpe la prescripción, TS s. 18.12.13, la mera continuación. Unif. Doct. estimado (TS 22-12-16). El art. 150.5 LGT, ahora 150.7, no se aplica al tiempo para adoptar nueva resolución en sustitución de otra anulada por TEA por defecto sustantivo, material o de fondo, porque es una ejecución de resolución y se aplican el art. 239.3 LGT y el art. 66, 2 y 3 RD 520/2005; no hubo prescripción aunque transcurrieron más de seis meses (TS 19-1-18). La interrupción justificada de actuaciones y a efectos de la prescripción por remisión al MF no se produce hasta que se notifica al inspeccionado, TS s. 19.06.14, como también en la petición de informes, TS s. 31.10.12. En este caso el procedimiento no se interrumpió, continuó el cómputo de prescripción y se anula la liquidación y la sanción sin necesidad de pronunciamiento (TS 8-10-18)

- Si el TEAR anuló la liquidación y ordenó se debió iniciar la actuación de ejecución que es actuación inspectora en el plazo del art. 150.5 LGT (AN 16-10-14). . Hubo prescripción porque no se comunicó “la realización de actuaciones inspectoras” ni “la reanudación de actuaciones”, sino la “iniciación” y había transcurrido el plazo de cuatro años (AN 18-6-15). Según TS s. 30.01.15, si se acordó la retroacción se debió acabar la inspección en seis meses (AN 15-10-15 y 22-10-15). Según TS, s. 29.09.14, no cabía retroacción al no ser la anulación por defectos formales; la Administración podía practicar nueva liquidación, pero lo razonable, TS s. 30.01.15, es que deba hacerlo en seis meses como en la reanudación por retracción (AN 26-10-15). Según TS s. 4.02.16, aunque el art. 150.5 LGT señala plazo para reanudar en caso de retroacción, se debe aplicar también a las anulaciones por motivos de fondo; eliminadas las interrupciones por inspección y reclamación se produjo prescripción (AN 21-4-16). Según TS s. 30.01.15 y 18.06.15, en la reanudación de actuaciones en el plazo de 6 meses, art. 150 LGT, tanto si se ordena la retroacción como cuando se anula la liquidación por motivos de fondo y se reanudan actuaciones, incumplido el plazo el efecto es, TS ss. 4.04.13, 24.06.11, 24.02.16, que no se interrumpe la prescripción (AN 29-11-16). La inspección duró más de 12 meses, TS s. 1.09.17, porque la reanudación exige una comunicación formal, art. 150.2 LGT, y no hubo interrupción por una diligencia para hacer constar que la personación sin aportar lo requerido; según TS s. 6.03.14, reanudada formalmente la actuación debe acabar en 12 meses sin que quepa nueva interrupción (AN 14-2-18). Para el plazo de reanudación se computa sumando el tiempo desde el fin del plazo voluntario de ingreso hasta la remisión al Mº Fiscal más el tiempo desde el fin de la suspensión con devolución de las actuaciones seguidas ente el juez (AN 26-1-18)

Ejecución de fallo. Desde la LGT/2003 las actuaciones en ejecución de fallo son inspectoras y se aplica el art. 150.5 no sólo en la anulación por razones formales, sino también de fondo. Prescripción (TS 4-4-13). Las actuaciones en cumplimiento de resolución del TEAC no son actuaciones inspectoras a efectos de plazos (TS 6-5-13). Según TS s 30.0.15, el art. 150.5 LGT se aplica también a la actuación por liquidación anulada por motivos de fondo porque es un precepto específico que prevalece sobre el art. 66.2 RD 520/2005 (TS 26-11-15). Según TS s 17.06.15, el tiempo para reanudar se cuenta desde que recibe del órgano judicial la sentencia firme el órgano que puede ejecutarla y no desde que se la envía el interesado (TS 2-12-15)

- El plazo de ejecución de sentencia no se puede asimilar al de duración de actuaciones inspectoras (AN 15-11-12). Hasta la LGT/2003, que señaló plazo de reanudación, art. 150, la ejecución de resoluciones no era actuación inspectora, sino que se incluía, TS ss. 25.10.10 y 3.05.11, en el de revisión (AN 27-11-13). El plazo para ejecutar es desde que recibe la notificación el órgano competente y no el Abogado del estado (AN 10-5-18)

Intereses. No son exigibles intereses cuando se produce un exceso de duración porque se pidieron informes a otras Administraciones sin conocimiento formal del inspeccionado (TS 22-10-12)

- Que no se devenguen intereses por duración de las actuaciones superior a 12 meses no quiere decir que se produzca la prescripción si no ha transcurrido el tiempo para ese efecto (AN 3-10-18)

5. SUSPENSIÓN

Suspensión justificada. Fue procedente la suspensión de la inspección referida a unos gastos sobre los que existía causa penal por falsedad hasta que se resuelva el proceso. Se anulan los acuerdos de liquidación y sanción (AN 9-2-12)

- Suspensión justificada de actuaciones por prejudicialidad penal en cuanto que los hechos así probados vinculan a la Administración (TSJ Murcia 22-2-12, 24-2-12). El proceso penal por falsedad de facturas debe suspender las actuaciones inspectoras, pero que no ocurriera así no es causa de nulidad y cabe retrotraer las actuaciones (TSJ Murcia 9-3-12). No haber suspendido las actuaciones por prejudicialidad penal no determina la nulidad de las actuaciones inspectoras que continuaron, pero sí la retroacción (TSJ Murcia 16-3-12)

6. PRESCRIPCIÓN. CADUCIDAD

Caducidad. Inaplicable. Superar el plazo de duración de las actuaciones no supone caducidad (TS 13-12-13). Las actuaciones en un procedimiento caducado no interrumpen la prescripción y tampoco las reclamaciones y recursos para obtener la caducidad (TS 19-12-13). No hay caducidad en el procedimiento inspector (TS 21-6-12). Ni siquiera vigente la Ley 1/1998 se producía caducidad por incumplimiento del plazo para resolver del art. 60.4 RGIT (TS 23-1-14)

- El incumplimiento del plazo de un mes del art. 60 RGIT/86, TS s. 17.05.12, no determinaba la caducidad (AN 14-2-14). La resolución después de un mes, TS s. 26.12.12, no produce la caducidad (AN 19-5-16). No resolver en el plazo de un mes -art. 60.4 RGIT/86- no produce, TS s. 19.01.12, caducidad (AN 22-9-16, 29-9-16)

- La Ley 1/1998 no regulaba la caducidad por exceso de duración de la inspección (TSJ Andalucía 23-4-12, dos)

Perención. Cosa juzgada. Inexistente. No hubo ni perención por cosa juzgada ni prescripción en la tercera liquidación después de la anulación sucesiva de dos anteriores no siempre por motivos idénticos (TSJ Cataluña 12-7-12)

Prescripción. Interrupción. Varios conceptos. Cabe actuar sucesivamente sobre diferentes conceptos con interrupción de la prescripción aunque no haya habido actuaciones simultáneas sobre todos (TS 15-6-13). Las actuaciones acabadas referidas al IS que era el alcance de la inspección no interrumpieron la prescripción respecto de las retenciones que serían objeto de un procedimiento distinto, sin que se pudiera abrir por un acuerdo de ampliación del plazo de actuaciones por el principio de estanqueidad de las obligaciones tributarias (TS 7-2-14)

- Aunque las actas y las liquidaciones no abarquen todo el alcance no impide, TS ss. 18.06.12 y 20.06.12, la interrupción en los otros conceptos y períodos que comprendía (AN 11-12-13). En la inspección de varios tributos cualquier diligencia referida a alguno de ellos interrumpe la prescripción para todos (AN 10-1-14)

Prescripción. Interrupción. Incidente de suspensión. Los actos en un incidente de suspensión que es un procedimiento distinto del de inspección no interrumpen la prescripción y tampoco, por ser un acto interno, el retraso en la remisión del expediente por el TEAR al TEAC (AN 31-10-13)

Prescripción. Interrupción. Cambio de alcance. Las actuaciones inspectoras antes de la conversión del alcance general en parcial interrumpieron la prescripción. Pero las diligencias “argucia” no interrumpieron el plazo de paralización más de seis meses, lo que produjo la prescripción (AN 7-11-13)

Prescripción. Interrupción. Reanudación. La reanudación de actuaciones interrumpió la prescripción aún no ganada (TS 13-6-14). Una actuación para advertir que se reanudan las actuaciones, TS ss. 18.12.13, 6.03.14, interrumpe la prescripción (TS 17-5-16). La reanudación del cómputo de la prescripción exige, TS s. 18.12.11 y 6.03.14, comunicar el concepto y períodos de actuaciones a practicar (TS 23-5-16). No prospera la pretensión del AdelE porque, concluido el plazo de duración de la inspección la mera reanudación no interrumpe la prescripción, sino que se exige comunicación formal (TS 1-9-17)

- Para interrumpir la prescripción cuando se han supera los doce meses de actuaciones es necesario un acto formal de reanudación, TS s. 21.06.16 (AN 13-10-16). En el cómputo de interrupciones la reanudación se debe manifestar formalmente; las diligencias de relleno, TS ss. 17.05.08, 1.03.12, se deben considerar en su conjunto, TS s. 1.03.12, y aquí se aprecia que se quería reanudar; cada diligencia no tiene que referirse a todos y cada uno de los conceptos y períodos del alcance de la actuación (AN 16-1-17)

Prescripción. Interrupción. Existente. Si el alcance de la inspección era tres años, las diligencias interrumpían la prescripción aunque cada una no se refiriera a los tres años (TS 20-6-12). Se interrumpió la prescripción porque, al margen de los requisitos formales de la comunicación de inicio, hubo actividad investigadora (TS 29-11-12). Las actuaciones con un inspeccionado no afectan a otro, pero sí, TS s. 24.06.15, cuando se iniciaron con comunicación a ambos cónyuges y, después de la sentencia absolutoria para ella y condenatoria para el esposo, también hubo interrupción justificada, TS s. 20.11.14, mientras la Administración no podía actuar cerca de ella (TS 19-6-17)

- La comunicación de un cambio de órgano en la comprobación, aunque coincidiera en la misma persona que venía actuando, es un acto para determinar la deuda e interrumpe la prescripción (AN 12-4-17). No hubo prescripción, porque hubo comunicación formal de reanudación de actuaciones (AN 6-7-17). No se computa dilación si se dice que no se tiene lo que se pide y hubo prescripción porque las actuaciones posteriores sólo interrumpen si hay comunicación formal de reanudación (AN 7-7-17). Cuando se comunicó la remisión al Mº Fiscal que es lo que interrumpe la prescripción, TS s. 19.06.14, ya había prescrito y, además, el acuerdo de ampliación de plazo se hizo después de transcurridos 12 meses (AN 6-11-17). El escrito de alegaciones en actas de disconformidad, TS ss. 15.02.10 y 13.02.12, interrumpe la prescripción (AN 21-12-17)

Prescripción. Interrupción. Inexistente. El escrito de alegaciones no interrumpió la prescripción, pero es actividad inspectora y se descuenta del plazo de inactividad (TS 21-6-12). Prescripción no interrumpida porque la firma en conformidad de la diligencia que relacionaba las dilaciones hasta entonces producidas no sería más que la convalidación por el administrado de una calificación jurídica contraria a la legalidad vigente (TS 20-4-16). En el art. 150 LGT hay que distinguir entre interrupción de actuaciones e interrupción de la prescripción; en este caso, los intentos de notificar la liquidación no interrumpieron la prescripción, pero sí la paralización de actuaciones (TS 4-1-18, unif. doct). Los intentos de notificación sin conocimiento formal del interesado no interrumpen la prescripción, pero constituyen actividad que impiden considerar interrupción (TS 25-1-18)

- No interrumpió la prescripción la declaración presentada por quien no representaba a la entidad que además se había disuelto antes de la presentación, en cuanto que la representación correspondía a las sociedades beneficiarias de su escisión y disolución (AN 2-2-12).

Prescripción. Diligencia argucia. La doctrina sobre las diligencias argucias o diligencias irrelevantes, TS ss. 27.04.09 y 7.05.09, se aplica a la que, dos días antes de cumplirse los 6 meses de inactividad, pide justificar 4 apuntes de un extracto bancario aportado 6 meses antes, sin trascendencia para la comprobación de una escisión (TS 13-11-14)

Prescripción. Independencia de las actas. Si se formalizaron unas actas en conformidad y otras en disconformidad, y en la impugnación de una de éstas se anuló porque la ampliación de plazo fue extemporánea, no cabe impugnar por esa causa las liquidaciones de las actas de conformidad que ya son firmes: según TS s.11.04.07 cada acta sigue su camino sin interferencias unas con otras; no cabe renunciar a la prescripción ganada, TS s. 12.12.11, pero es que las firmadas en conformidad se pudieron impugnar directamente y no cabe en vía económico-administrativa y jurisdiccional, sino en revisión, art. 102 Ley 30/1992 (AN 2-3-17). Habiendo transcurrido el plazo de 12 meses, la siguiente comunicación fue la del envío al Mº Fiscal, pero sin decir conceptos ni períodos; no hubo interrupción porque, según TS s. 24.06.15, no cabe interrumpir lo que estaba interrumpido, la prescripción empieza a contar con la comunicación formal de reanudación (AN 1-3-17)

Prescripción. Existente. El incumplimiento del plazo de duración determina que no se considere interrumpida la prescripción (TS 15-1-13). No se interrumpió la prescripción por exceso en la duración de actuaciones (TS 14-2-13). No es admisible que iniciada una inspección en 2004 haya que esperar más de 24 meses para solicitar información a las autoridades fiscales francesas; y menos si como dice el Abogado del Estado se podía haber liquidado sin aceptar la deducción (TS 14-11-13). Si se excede del plazo máximo, las actuaciones realizadas hasta entonces no interrumpen la prescripción que empieza a contar desde la siguiente actuación con conocimiento formal del inspeccionado (TS 18-12-13). Superado el plazo máximo de duración, las posteriores actuaciones no interrumpen la prescripción, salvo comunicación formal de reanudación. Vigente la LDGC, art. 29, se podía interpretar según el art. 150.2 LGT (TS 18-12-13). Si transcurridos 12 meses se reanudan las actuaciones antes de la prescripción hay un nuevo dies a quo, pero se produjo prescripción al extenderse mas de 12 meses las actuaciones reanudadas (TS 6-3-14). Se casa la sentencia porque entre enero de 2003 y noviembre de 2004, aun descontando 247 días de dilaciones, han transcurrido más de los 20 meses en que se pudo actuar (TS 9-4-14). Prescripción porque la inspección duró más de 12 meses al no computar diligencias irrelevantes (TS 10-11-15). Aunque no se aplicara el art. 150 LGT, hubo prescripción, TS ss. 18.12.13 y 6.03.14, por exceso de duración (TS 21-5-15). El art. 150.5 LGT no puede quedar diluido en el art. 66.2 RD 520/2005 y prevalece sobre el art. 68 LGT. La DT Única Ley 34/2015 señala la diferencia en la aplicación de los aps. 1 a 6 y en el ap. 7 (TS 4-2-16). En la retroacción se debió aplicar el plazo del art. 150.5 LGT que no queda diluido por el art. 66.2 RD 520/2005 (TS 24-2-16)

- Las actuaciones que exceden del plazo establecido no interrumpen la prescripción (AN 21-3-13). Prescripción por ampliación de plazo extemporánea porque en su cómputo no se deben tener en cuenta posibles dilaciones (AN 14-11-13). Prescripción por falta absoluta e invalidante de motivación formal y material de las dilaciones apreciadas que son incompatibles con el hecho de que se formalizaron 16 diligencias (AN 12-12-13). Incluso aceptando las dilaciones señaladas hubo prescripción según el art. 150.1 LGT (AN 12-12-13). Se produjo la prescripción por falta absoluta de motivación y justificación de las dilaciones imputadas (AN 16-1-14). Se produjo prescripción porque la ampliación del plazo de duración fue extemporánea y se superaron doce meses (AN 16-1-14). Se produjo prescripción al no estar motivado el acuerdo para ampliar el plazo de duración de las actuaciones (AN 27-3-14). Prescripción por improcedente paralización de actuaciones después del sobreseimiento penal y porque fue improcedente la ampliación del plazo sin causa legal (AN 16-4-14). Atendiendo al cómputo de los plazos del art. 66 RGIT/86 para los casos de remisión al Mº Fiscal, hubo prescripción por exceso de tiempo (AN 5-6-14). Prescripción porque no existían dilaciones computables y se notificó la liquidación después del plazo (AN 12-6-14). Si en el acta consta 703 días de dilación imputable al inspeccionado y en la liquidación consta 83, prevalece esta cifra y hubo prescripción (AN 4-12-14). Prescripción porque, TS ss. 20.10.11, 10.10.13, superado el plazo de duración, no hubo acto formal de “reanudación”, art. 150.3 LGT, sin que sea admisible la reanudación tácita (AN 11-12-14). Si se liquidó antes de recibir las alegaciones y hubo que subsanar el vicio dictando un acuerdo posterior superándose los 12 meses, ha prescrito el derecho a liquidar y a sancionar (AN 14-5-15). Si se presentaron las alegaciones en plazo y llegaron después de la liquidación, al haberse cumplido los 12 meses cuando se notificó el nuevo acuerdo, había prescrito el derecho de la Administración y además el anterior acuerdo de liquidación no fue válido al haberse dictado antes de las alegaciones (AN 14-5-15). Prescripción porque se excedió del plazo máximo de duración sin haberlo ampliado motivadamente (AN 1-10-15). Según TS ss. 25.05.15 y 6.06.13, la ampliación del plazo se debe pedir antes de los 12 meses sin computar dilaciones; y en este caso se superó ese tiempo (AN 15-10-15). . Prescripción porque no se acordó en plazo la ampliación del de duración (AN 11-2-16). Se produjo prescripción porque el exceso de duración no produce caducidad, pero sí que no se considere interrumpida la prescripción (AN 15-9-16). Corrió la prescripción porque transcurrieron más de 4 años desde que se resolvió en julio de 2009 hasta que se notificó en noviembre de 2013 (AN 21-11-16). Atendiendo al orden de resolución -extinción, vicios, legalidad material- procede considerar primero que no consta la fecha de petición ni la de recepción del informe de valoración a efectos de descontar en la interrupción que no se produjo porque siguieron las actuaciones y tampoco las interrumpió, TS s. 22.12.16, el requerimiento a las Antillas Holandesas. Prescripción (AN 16-2-18)

Prescripción inexistente. Aunque las actuaciones duraron más de 12 meses, la liquidación, que interrumpe la prescripción, se notificó antes de 4 años (TS 20-2-18)

- No hubo prescripción porque las alegaciones retrasaron el acto de liquidación que acogió parte de su contenido (AN 30-9-13). Aunque el acuerdo de ampliación de plazo se produjo después de transcurridos los 12 meses iniciales no hubo prescripción porque no se superó los 4 años (AN 12-6-14). Siendo improcedente la ampliación del plazo, las diligencias pudieron interrumpir la prescripción, TS ss. 29.09.11 y 13.12.12, pero hay excepciones: en este caso la diligencia conteniendo la propuesta de regularización era innecesaria, porque todo estaba comprobado y así se liquidó (AN 3-6-15). No hubo prescripción porque no transcurrieron cuatro años ni hasta que se inició el proceso penal, luego, ni desde la firmeza de la sentencia; tampoco por ampliación de plazo después del acuerdo de completar el expediente porque se motiva la especial complejidad (AN 22-6-17). No hubo prescripción porque, AN s. 20.01.17, se computa como dilación el aplazamiento por vacaciones del personal (AN 21-6-17).

Prescripción. Actos nulos. Aunque fue interrupción justificada el incidente de recusación, como hubo incompetencia territorial porque deben resolver los órganos del domicilio fiscal, hubo nulidad de pleno derecho y, por tanto, no se interrumpió la prescripción (TS 30-5-13)

C) PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

(1) CONCEPTOS (nº 526)

1. PAGO

En especie. En el recurso no se cita el apartado del art. 88.1 LJCA, no se señalan los preceptos infringidos; se centra en los actos administrativos y no en la sentencia recurrida; no se comprende en qué se infringen los principios de seguridad e igualdad; la Administración no está obligada a aceptar el pago en especie, art. 60 LGT, se debió aportar la valoración y el informe de justificación del pago así; y se trata del pago de conceptos -IVA, retenciones- que no se pueden pagar en especie (TS 7-3-17)

- Aplicando el art. 60 LGT, la Ley 16/1985 y el art. 40 RGR el pago en especie más que una forma excepcional es una forma facultativa admitida sólo en los presupuestos legales, considerando según el art. 1154 Cc que no es una dación en pago sino una “datio pro solvendo”, TS s.25.11.13, La Administración no puede impedir esa facultad y tampoco puede alegar dificultades de gasto porque se trata de un ingreso. La LGT ha limitado la discrecionalidad de los órganos de recaudación obligándoles a conocer el dictamen de la Administración cultural. Retroacción (AN 26-6-17). Habiendo solicitado el pago con bienes del Patrimonio Histórico Español fue improcedente la denegación sin valoración y sin requerirla; el pago en especie no es una excepción, sino una facultad. Retroacción (AN 5-11-18)

2. APLAZAMIENTOS / FRACCIONAMIENTOS

Incumplimiento. Aunque se cumplieron los plazos anteriores, un incumplimiento posterior permite ejecutar la garantía sin que se vaya contra los actos propios y se hizo motivadamente (AN 20-1-16)

Denegación. Procedente. Fue ajustado a derecho denegar el aplazamiento, art. 46.6.RGR, porque no se aportó el certificado original de denegación de aval ni el informe de tasación actualizado (TS 28-2-17)

- Fue adecuado a derecho denegar el aplazamiento por insuficiencia de garantías y falta de liquidez estructural (AN 25-1-16)

Denegación. Improcedente. Fue insuficiente para denegar el aplazamiento respecto del 4º trimestre del IVA porque existía concurso voluntario de acreedores, que no conlleva automáticamente una insolvencia permanente (TS 13-10-15). No cabe denegar el aplazamiento por el solo motivo de un concurso voluntario de acreedores que no conlleva, sin más, que la insolvencia sea permanente (TS 15-10-15, 21-10-15, 26-10-15)

3. RECARGOS

De extemporaneidad. Naturaleza. El recargo de extemporaneidad no es una sanción y no exige la prueba de la voluntad de incumplir (AN 5-3-14). Retraso de un día, recargo del 5%; no es sanción, TS s. 14.01.13, sino estímulo al cumplimiento, TS s. 25.11.10; se exige objetivamente y no influye la culpa, TS s. 19.11.12; no se aplica proporcionalidad porque el porcentaje lo fija la ley y no deja margen (AN 16-3-17). El recargo de extemporaneidad no es por el perjuicio sino para la disuasión que evite retrasos en la recaudación, TS s. 10.11.11, y no se aplica la reducción del art. 27.5 LGT porque no se concedió la compensación pedida y se aplicaron intereses en la devolución (AN 25-6-18)

Extemporaneidad. Procedente. El recargo de extemporaneidad no es, TS s. 11.07.11, sanción; el RD 1578/2008, de facturas, no fue sorpresivo y se pudo conocer en su elaboración y en el período de información pública (AN 11-2-15). Según TS s. 14.01.13, fue correcto exigir un recargo del 5% por extemporaneidad de sólo un día porque no es sanción y porque la ley no deja otra posibilidad (AN 9-10-15). En el ingreso el 31 de enero de la deuda de diciembre del IVA, aunque el recargo no es sanción, pero exige una cierta voluntariedad, dado que el artículo 89.5 LIVA es una especificación del art. 27 LGT y elimina el recargo si hay modificación de la base imponible o error fundamentado en Derecho, como no es así en este caso, procede el recargo (AN 4-11-16). La declaración complementaria eliminó gastos; recargo procedente porque no se dan causas: ni incumplimiento de requisitos para un beneficio, ni hechos sobrevenidos (AN 17-5-18)

Extemporaneidad. Improcedente. Aplicando el art. 27 LGT, hay que señalar que la TS s. 23.05.16 no modificó la doctrina de la TS s. 19.11.12, en cuanto al requisito del requerimiento previo, de modo que se considera que hubo requerimiento previo cuando la Inspección refirió bases negativas del Grupo a períodos anteriores, de modo que la sociedad que las había deducido, no actuó espontáneamente cuando regularizó su situación. Improcedente recargo de extemporaneidad; procedente exigencia de intereses (AN 13-12-18). Regularizada por la Inspección la situación de la sociedad dominante del Grupo, la declaración complementaria de la dominada para ajustarse a esa regularización, a efectos del art. 27.1 LGT, no fue espontánea porque, TS s. 19.12.12 y AN s. 13.12.18, la inspección es como un requerimiento previo y tampoco se da la finalidad del recargo que es estimar al cumplimiento espontáneo (AN 21-12-18)

Apremio. Improcedente. Apremio improcedente porque se dictó antes de que el TEAC resolviera sobre la suspensión pedida (TS 29-4-14). Si se anula la derivación de responsabilidad conlleva la anulación del apremio que fue subsiguiente (TS 19-5-14). No procede el apremio de dudas cuando aún no se ha resuelto sobre la suspensión solicitada (TS 15-9-14). No cabía apremio hasta la resolución de la medida cautelar solicitada (TS 2-11-15). No cabe apremio, TS s. 28.04.14, cuando está aún pendiente la resolución o la notificación de la resolución de la solicitud de suspensión (TS 28-2-18). Se anula el apremio emitido antes de la resolución de la suspensión de ejecución pedida (TS 19-7-17, unif. doc.)

- No procede apremio, TC s. 20.05.96, 6.06.84 y TS s. 2.01.01, 31.12.01 y 9.02.10, mientras está pendiente de resolución por el tribunal la suspensión pedida (AN 12-2-18). Solicitada la suspensión al tiempo del recurso de reposición, antes de que se inadmitiera, se emitió la providencia de apremio: la premura, TS s. 19.07.17, llevó a ejercer una potestad que no se tenía: anulación (AN 11-6-18)

Apremio. Procedente. Si no se atendió el requerimiento para subsanar defectos en el aplazamiento, fue procedente el apremio (TS 23-1-15). Apremio procedente porque la providencia fue después de que se inadmitiera la solicitud de suspensión, sin que se pidiera suspensión en el contencioso y al ser confirmada la liquidación por el IRPF; nunca hubo suspensión salvo el breve lapso entre la solicitud y denegación de la suspensión (TS 29-6-17). Anulada una liquidación y producida otra en ejecución, el interesado, simultáneamente, planteó incidente ante el TEAR, que lo desestimó, y reclamación ante el TEAC, que se declaró incompetente al ser un incidente de ejecución; la suspensión o aplazamiento pedida ante el TEAC, incompetente, no impide el apremio (TS 22-11-17)

- Se recurrió en vía contenciosa sin pedir la suspensión ni comunicar la interposición del recurso; fue después de la providencia de apremio cuando se solicitó la medida cautelar; al tiempo de la providencia no había suspensión (AN 15-10-18). Cuando se recurrió en vía contenciosa no se pidió la suspensión ni se comunicó a la Administración, art. 233.8 LGT; se ha pedido después de notificada la providencia de apremio (AN 3-12-18)

Apremio. Improcedente. Concurso. La calificación de crédito contra la masa corresponde al juez de lo Mercantil, TS s. 31.03.17: no procede providencia de apremio y había, art. 167.3 LGT motivo de impugnación (AN 29-6-18)

Apremio. En casación. No cabe apremiar antes de resolver sobre la suspensión pedida, TS ss. 19.06.08 y 16.03.06, pero no cabe pedir la ejecución provisional de sólo la parte de la liquidación no afectada por el recurso de casación (TS 21-12-16)

4. INTERESES

Función. Los intereses de demora son compensatorios de un incumplimiento, TS ss. 24.01.95 y 28.0597, tienen naturaleza indemnizatoria y no son sanciones (AN 17-11-16)

De demora y legal. Si se estima parcialmente y se produce una nueva liquidación, habiendo tardado el TEA más de un año en resolver, hay devengo de intereses por todo el período de suspensión sin aplicar el art. 240.2 LGT porque la reclamación fue anterior a LGT/2003: interés de demora mientras hubo suspensión con aval; e interés legal por el resto (TS 29-10-15). La aplicación del art. 26.2 LGT es sólo desde la entrada en vigor de LGT/2003 (TS 10-12-15). Si la deuda estaba suspendida con aval, se aplica el interés legal, art. 26.6 LGT, por todo el tiempo sin que se pueda aplicar en parte del tiempo el interés de demora (TS 11-12-15)

En sanciones. Sólo el infractor debe pagar las sanciones; en caso de fallecimiento ni se transmite la sanción ni los intereses por suspensión, aunque el art. 39 LGT no se refiere a éstos, pero lo exige, art. 25 CE, el principio de personalidad de la pena. Costas a la Administración (TS 9-3-17)

Cálculo. No anulada la liquidación originaria y acordado sólo su sustitución si no se hubiera aplicado entonces la anualización del art. 117 LIRPF, en la ejecución de la sentencia no se considera ajustado a Derecho que el retraso de tres días en la tramitación entre órganos en el mismo edificio altere el dies ad quem (TS 15-12-15). A efectos del art. 26.5 LGT hay que tener en cuenta que la liquidación no sólo no se anuló, sino que fue confirmada por el TEAR, la AN y el TS que sólo exigieron que se comprobara si se había aplicado la anualización regulada en el art. 117.2 RD 2384/81 y art. 33 RIRPF/81 (TS 2-11-16, dos)

Suspensivos. Procedentes. Procede la liquidación de intereses suspensivos, aplicando la LGT/1963 y no la LGT/2003, si el TS estima el recurso y revoca la sentencia de la AN sobre acto de ejecución de resolución del TEAC que anuló la sanción, pero mantuvo la cuota e intereses (TS 14-3-14). Según TS s. 12.07.16, desde 1 de julio de 2004, por el tiempo que duró la suspensión, se exige el interés legal y no el de demora (TS 2-3-17)

- Los intereses suspensivos se calculan, TS ss. 9.12.13, 3.04.14, y 16.10.14, desde el fin del plazo para declarar y autoliquidar hasta la ejecución de la sentencia (AN 13-4-15). Existiendo suspensión se liquidan intereses hasta que acabe el plazo de ingreso de la resolución que pone fin a la vía administrativa y no hasta que se dicte sentencia en vía contenciosa (AN 23-1-17)

Demora administrativa. Intereses improcedentes cuando se superó el plazo de duración de actuaciones, aunque se reanudaran las actuaciones antes de ganar la prescripción (TS 13-6-14)

- Transcurrido un año en el TEA, arts. 26.4 y 240.2 LGT, sin resolución expresa no se devengan intereses, TS ss. 23.05.07, 26.01.17; no es cuestión nueva plantearlo en vía jurisdiccional; sólo se exigen intereses, art. 26.2.b) LGT, desde que venció el plazo para autoliquidar (AN 24-3-17). La no exigencia de intereses por retraso de más de un año del TEA en resolver, TS ss. 23.05.11, 18.07.11, 21.12.16, 26.01.17, se aplica sólo si la normativa aplicable es la LGT/2003 (AN 12-5-17)

Ausencia de anatocismo. No hubo anatocismo al exigir intereses al responsable subsidiario aunque la deuda incluyera intereses, porque no es un sustituto, sino un deudor que responde de sus actos (AN 9-12-14)

Anatocismo existente. Si en la devolución solicitada se incluyeron intereses de demora no cabe calcular también sobre ellos los correspondientes a la liquidación por devolución improcedente (TS 19-3-14)

Improcedentes. No se liquidan intereses si el TEA supera el plazo de un año para resolver, pero no se aplica así antes de la LGT/2003, porque no hay DT que lo prevea (TS 22-6-15). Aunque hubiera habido suspensión, anulada la liquidación y ordenada la notificación en voluntaria al responsable subsidiario, sólo hay deuda exigible desde la derivación y no procede liquidar intereses (TS 21-9-16). Autoliquidación del IS 1991 en 1992; acta en 1998 con acuerdo de devolución de lo ingresado y aplicación de otro régimen; sentencia en 2006 dejando sin efecto el acta; acuerdo en 2007 que exige la devolución con intereses. No hubo prescripción, pero no cabe intereses porque la Administración provocó el retraso (TS 10-11-16)

- Según TS ss. 23.05.07, 18.10.10 y 14.06.12, desde la LGT/2003 se aplica su art. 26.4 que impide intereses por exceso de duración de procedimientos; antes, también cuando, como en este caso, la liquidación estaba viciada al no corregir la renta irregular, por lo que la nueva liquidación supuso una demora ajena al contribuyente (AN 11-3-15)

Procedentes. Se exigen en caso de nueva liquidación por anulación de la anterior. La doctrina del TS tuvo un punto de inflexión en la s. 14.07.12, ajustada en s. 9.12.13 y sistematizada en s. 9.03.15 (TS 1-7-15). Según TS ss. 14.06.12 (4): a) si por defecto formal se anula íntegramente la liquidación, no cabe liquidar intereses, arts. 150.3 LGT y 66 RD 520/2005, que no se refiere a anulación por defectos formales; b) si por defecto de fondo y anulación íntegra, igual; c) si por defectos de fondo y anulación parcial, se aplica art. 26.5 LGT con limitación del dies ad quem (TS 10-12-15). La obligación accesoria, intereses, sigue la principal, liquidación: en la ejecución de resolución del TEA procede exigir intereses porque no se impugnó por prescripción ni se tenía en cuenta el retraso porque se había recurrido en vía contenciosa (TS 21-11-16). Procede la liquidación de intereses porque no se anuló toda la liquidación, sino sólo la correspondiente a las ganancias por no haber aplicado la corrección monetaria (TS 15-12-16)

- En la liquidación originaria confirmada no se ven afectados los intereses, pero TS s. 28.11.97, si hay una estimación parcial no se mantienen los intereses porque formaban parte de la deuda tributaria anulada (AN 12-4-18). En estimación parcial procede, art. 58.2 LGT, el interés de demora, indemnizatorio, por el retraso en el ingreso de la deuda tributaria, pero no proceden, art. 61.4 LGT) los intereses suspensivos (AN 16-4-18). Según TS ss. 14.06.12 y 9.12.13, en estimación de impugnaciones con posterior liquidación, art. 26.5 LGT, los intereses se calculan desde el fin del plazo de declaración, autoliquidación e ingreso (AN 10-5-18). Cuando se estima y se ordena nueva liquidación, TS s. 6.06.13, aplicando el art. 26.5 LGT, los intereses son indemnizatorios y se calculan, TS ss. 9.12.13 y 3.04.14, hasta la nueva liquidación; en estimación parcial se aplica el art. 26.4 LGT a la parte anulada (AN 10-5-18)

Liquidación después de comprobación de valores. Improcedentes. No procede la exigencia de intereses de demora por el tiempo que transcurre entre la terminación del plazo para presentar la autoliquidación por el ISyD y la nueva liquidación de la Administración después de una comprobación de valores. Unificación de doctrina al coincidir con TS ss. 14.09.12 y 17.09.12 (TS 28-4-14)

En ejecución de sentencia. Según art. 104.2 LJCA, TS s. 21.12.16, el “dies ad quem” es la fecha que resulta de sumar dos meses al día de recepción de la comunicación: se recibió en el TEA el 11 de junio y en la AEAT el 16 de julio, no se devengan intereses más allá del 11 de agosto (AN 12-5-17)

En devoluciones. En la determinación del dies a quo para el cálculo de intereses en al devolución hay que incluir el retraso por el debate respecto de la Administración que debía reintegrar (TS 31-3-14). Como al devolver el principal no se abonaron los intereses, procede hacerlo desde esa fecha hasta que se pagaron; no se trata de anatocismo, contra TS s. 18.06.09, sino de señalar el dies ad quem (TS 30-6-14)

- Las devoluciones de ingresos indebidos por aplicación normativa se deben producir a los 6 meses; las otras, desde que se ingresó; si resultan de una actuación de comprobación, para dilaciones, se debe estar al art. 32.2 LGT (AN 16-4-15)

5. RESPONSABLES

Responsabilidad solidaria. Naturaleza sancionadora. En cuanto que el TC señaló la naturaleza sancionadora de la responsabilidad solidaria al relacionar los arts. 37 y 77 LGT/1963, aunque sea retroactivamente se aplica la norma más favorable, TS 10.12.08. En este caso todos participaron en la descapitalización y despatrimonialización de la entidad al inscribir la vivienda unifamiliar a nombre de una sociedad creada al efecto; pero, aplicando la norma más favorable, la responsabilidad no alcanza a la sanción (AN 10-10-16)

Colaboradores. Responsabilidad solidaria por haberse probado la intervención directa en la infracción (TS 16-2-15). No se trata de que no sea prueba una referencia obiter dicta a una sentencia penal referida a un tercero, sino de que se ha probado la intervención del derivado responsable en la dirección de lo actuado (TS 19-11-15)

- Aplicando el art. 42.1.a) LGT, se debe aplicar la doctrina TS s. 6.07.15: razonar que colaborar en la emisión de factura falsa o falseada no es lo mismo que emplearla en la autoliquidación, olvida que el art. 180.2 LGT se refiere a dos conductas: la sancionada y la instrumental que gradúa la sanción; el apartado 2 es una excepción al apartado 1, impidiendo sancionar separadamente acciones u omisiones constitutivas de infracciones diferentes cuando una es la graduación de la otra (AN 29-10-18 y 31-10-18). En la declaración de responsabilidad, procede retrotraer a efectos de la reducción de la sanción, art. 188.3 LGT; pero habiendo sido sancionado por trabajos no realizados, la declaración de responsabilidad va contra el principio “non bis in idem” y no cabe dos sanciones cuando una infracción es graduación de otra (AN 29-10-18)

Administradores. Procedente. El administrador es responsable aunque hubiera cesado, TS ss. 1.07.10, 30.06.11, 31.05.12, porque debió vigilar (TS 9-4-15). Es doctrina del TS que el administrador era responsable por no haber hecho todo lo posible para el cumplimiento de las obligaciones tributarias (TS 7-5-15). Según TS ss. 9.04.15 y 7.05.15, para unificación de doctrina, no es que se invierta la carga obligando a probar la inocencia, es que se le imputa que no realizó los actos que debía para cumplir, consintió el incumplimiento o adoptó acuerdos que lo hicieron posible (TS 18-11-15). Según art. 40.1 LGT/1963, el administrador era responsable subsidiario porque la sociedad cesó en la actividad; no procede invocar la LSRL como más favorable que regula una responsabilidad solidaria, aunque la limite en el tiempo (TS 24-1-17)

- Aplicando el art. 43.1.b) LGT, responsabilidad del administrador de la sociedad que cesó en la actividad, por no haber procurado su disolución (AN 26-2-18). En aplicación del art. 43.1.b) LGT procedía la declaración de responsabilidad porque había cesado la actividad y era administrador de hecho como consta en la escritura de cambio, existiendo deuda tributaria no pagada; fue procedente la declaración de fallido porque la sociedad no podía ejercitar el retracto al no tener recursos y el crédito contra el socio era irrealizable antes de cinco años (AN 15-3-18). La prescripción para el responsable subsidiario se cuenta desde el último acto recaudatorio contra el deudor principal, art. 67.2 LGT; en este caso, aunque no ejerció de administrador solidario lo era y no había cesado; si se imputa un no hacer, es mala defensa decir que su actitud fue pasiva porque debía evitar el incumplimiento tributario (AN 12-11-18)

Administradores. Improcedente. Si en la reclamación contra la liquidación de Inspección se anuló la sanción por no motivar la culpa, se anula la derivación de Recaudación que apreciaba culpabilidad (TS 30-10-14). Derivación de responsabilidad al administrador improcedente porque caducó la potestad sancionadora respecto de la sociedad al cumplirse el mes del art. 49.2.j) RGIT/86 y la sanción fue inexistente (TS 16-7-15)

- Falta el elemento subjetivo de culpa para incurrir en responsabilidad subsidiaria cuando el administrador procuró controlar al presidente y la celebración de la asamblea de cooperativistas para quitarlo (AN 2-10-17). Habiendo cesado como administrador fue improcedente declara la responsabilidad como director financiero sin precisar tampoco qué funciones tenía (AN 5-11-18). Aplicando la TS s. 9.01.18 que revocó la AN s. 6.07.16, no procede la responsabilidad subsidiaria porque al tiempo de la infracción no era administradora y porque la prueba testifical acredita que ni cuando lo era gestionaba el cumplimiento de los deberes mercantiles y tributarios, siendo otro el que lo hacía; además, tratándose de derivar una sanción de una sociedad a un tercero es improcedente si no se prueba la culpa de éste (AN 5-12-18)

Administradores. Sanción. No procede responsabilidad en la sanción porque no ejercía como administradora (TS 9-1-18)

Liquidadores. Nulidad del procedimiento al no haberse producido la declaración de fallido. En deudas devengadas después del nombramiento de liquidar, se responde como administrador. En la deuda tributaria se incluyen recargos e intereses (TS 10-1-14)

- Responsabilidad del art. 43.1.c) LGT porque disuelta la entidad deudora, la nombrada liquidadora no inició ningún procedimiento de liquidación ni promovió procedimiento de concurso; la documentación reconstruida no reúne los requisitos para deducir, art. 97 LIVA, y no hubo la fuerza mayor que se alega (AN 25-5-15)

Sucesión en la actividad. Contenido. En la derivación de responsabilidad solidaria por sucesión de empresas se incluyen no sólo las deudas tributarias propias, sino también las derivadas de la sucesión en la actividad de otra que, a su vez, asumió por sucesión las deudas originadas por una tercera (TS 7-3-14)

- Derivación de responsabilidad procedente tanto por las deudas por IS como por IVA (AN 11-6-15). En la responsabilidad por sucesión en la actividad no se incluyen las sanciones ni si hubo disconformidad (AN 29-6-15)

Sucesión de actividad. Existente. Hubo sucesión en la actividad cuando la sociedad continuó la actividad de la deudora con el mismo objeto social, igual domicilio fiscal y social, coincidencia de clientes y proveedores y trasvase significativo de trabajadores.
Derivación también de las sanciones (TS 28-4-14). Si se adquieren elementos del patrimonio del deudor y se continúa con ellos la actividad hay responsabilidad según el art. 42.1.c) LGT (TS 23-11-15)

- Según art. 72 LGT/1963 y 42 LGT/2003, hubo sucesión porque se mantuvo la denominación y la organización y los administradores eran los mismos o vinculados. Derivación de la sanción porque se dedujo por servicios irreales que no cobró quien los habría prestado, sino el administrador de la sociedad (AN 3-7-17). Aplicando el art. 42.1.c) LGT, hubo continuidad en el 80% de la plantilla, en la nave donde desarrollar la misma actividad; según TS s. 27.06.17, cabe actuar contra el responsable solidario por la deuda de concursado (AN 16-10-18). Aplicando el art. 42.1.c) LGT, con la transmisión de la estación de servicio hubo sucesión en la actividad, TS s. 5.12.01, y no de un elemento aislado, TS s. 23.11.15; en unidad de acto se cedió en arrendamiento lo que es una gestión indirecta del negocio (AN 19-11-18)

Sucesión de actividad. Inexistente. Adquirir una marca, las variaciones en las ventas y en la plantilla ates de la sucesión y no incluir en la derivación a otra empresa que adquirió la maquinaria, las herramientas, el material productivo y las existencias, subrogándose en las relaciones laborales, hace improcedente la derivación (TS 7-3-14)

- No procedía responsabilidad por sucesión, art. 42.1.c) LGT, cuando sólo consta un acuerdo de administraciones para sucesión en la actividad y no hubo domicilio común, sin que sea relevante la coincidencia de clientes y proveedores porque el sector de alimentación es pequeño, una sociedad continuó en su actividad y la Administración no ha embargado sus créditos contra clientes (AN 25-9-17). En aplicación del art. 40.1.c) LGT no cabe fundar que hubo sucesión de empresas porque un empleado de la que cesó fue alta en la otra ni porque se utilice el mismo local y se suceda en el arrendamiento porque fue por motivos de oportunidad ni por la coincidencia de proveedores y tampoco por el parentesco entre los administradores de cada empresa (AN 20-11-17)

En la recaudación. Procedente. La transmisión de los bienes a la esposa después de capitulaciones para separación tuvo como finalidad evitar la recaudación, como oponerse al valor de la derivación de responsabilidad cuando se atendió a la tasación de los inmuebles con reducciones por su estado ruinoso (TS 18-11-15). En aplicación del art. 42.2.a) LGT se considera responsabilidad solidaria por vinculación paterno filial de administradores que se concertaron para impedir el cobro o el embargo por incumplimiento de aplazamiento de IVA; aplicación de los arts. 1139 y 1145 Cc en la responsabilidad de codeudores (TS 27-6-17). Responsabilidad, art. 42.2.a) LGT cuando el IVA repercutido se destinó a amortizar préstamos concedidos a los socios (TS 31-10-17, dos). Responsabilidad del art. 42.2.a) LGT en la donación al hijo que impidió el cobro de la deuda tributaria aunque luego se produjera la rescisión (TS 14-12-17). Hubo responsabilidad solidaria por ocultar un bien, pero en la comprobación de valor para determinar el alcance procede la TOPC y se debe informar de esa posibilidad antes del recurso o reclamación; no hacerlo así no anula, pero determina el dies a quo según art. 58.3 Ley 30/1992 y, ahora, art. 40.3 Ley 39/2015 (TS 22-5-18)

- En aplicación del art. 42.2.a) LGT no procedía la responsabilidad solidaria al faltar el elemento subjetivo, TS ss. 23.05.06 y 4.04.17, en la permuta para la venta de vivienda familiar, en documento privado con escritura tres años después, probando la transmisión por el préstamo hipotecario anterior (AN 15-1-18). En aplicación del art. 42.2.a) LGT, hubo responsabilidad en la donación en fraude de acreedores sin reservar fondos para el pago de la deuda tributaria; y además fue responsable al ser administradora y no haber disuelto y liquidado una sociedad sin actividad (AN 22-1-18). Aplicando el art. 42.1.a) LGT fue procedente la responsabilidad solidaria del administrador de sociedad sin actividad ni empleados que compra un terreno y pide la devolución del IVA en una cuenta de la que sólo él puede disponer (AN 5-2-18). Siendo el esposo responsable subsidiario como administrador de una sociedad, celebró capitulaciones cediendo a la esposa todos los bienes gananciales de valor; la esposa es responsable solidaria al quedar sin bienes el esposo (AN 22-2-18). Aplicando el art. 42.1.b) LGT hubo responsabilidad porque notificada la diligencia de embargo, en vez de atenderla, procedió a ingresar cantidades en cuentas de la deudora correspondientes a los créditos embargados (AN 28-3-18). Aplicando el art. 42.2.a) LGT, la responsabilidad solidaria exige: deuda pendiente de pago, ocultación de un bien, acción u omisión para ocultarlo y conducta consciente. En este caso se transmitió un inmueble por aportación de una sociedad a otra con el mismo administrador: hubo ocultación jurídica, AN s. 10.02.14, al pasar de un patrimonio a otro (AN 21-6-18). Está probada la vinculación de las entidades y de los administradores, y no se sabe dónde fue a parar el dinero; que se pagaran las deudas tributarias posteriores no significa que no se tuviera la intención de no apagar las anteriores (AN 23-7-18). Responsabilidad porque casi se vació el activo de la sociedad mediante distribución de beneficios y se aceptó por el socio (AN 18-7-18). Aplicando el art. 42.2.a) LGT, hubo simulación con causa ilícita en la transmisión al conocerse los problemas con la Hacienda que se consumó con la transmisión al iniciarse la inspección; no se estima irregularidad en la valoración porque es razonable pensar que una sociedad sin actividad no puede tener deudas y porque los inmuebles se visitaron por fuera porque hay fotografías y si no se visitaron por dentro se aplicó un coeficiente antigüedad; y no se ha probado lo contrario (AN 20-9-18). Aceptar una donación del usufructo vitalicio cuando se tenía la nuda propiedad del bien es, TS s. 22.12.16, obstaculizar la recaudación sustrayendo un patrimonio realizable (AN 24-9-18). La responsabilidad por el art. 42.2.a) LGT no exige una efectiva despatrimonialización; basta dificultar el cobro y eso ocurrió al sustituir inmueble por efectivo que puede desaparecer; no es bastante alegar que el deudor tenía otros bienes si no se señalan; en este caso había vinculación familiar, enajenación a un valor notablemente inferior al precio de mercado; las donaciones a los hijos también distrajeron bienes sin que sea suficiente decir que se hicieron para aprovechar los beneficios tributarios de las donaciones inter vivos entre parientes (AN 31-10-18). Aplicando el art. 42.2.a) LGT, hubo despatrimonialización por la transmisión de inmueble, cumpliéndose los requisitos señalados en TS ss. 20.06.14 y 18.11.15; medidas cautelares procedentes, art. 81 LGT después del RDLeg 20/2011: la proporcionalidad de la medida sólo se aplica: en general, si cabe alternativa; y si es la única, si excesiva o inadecuada (AN 12-11-18). Procedente responsabilidad porque la donación fue para ocultar patrimonio, aunque luego se rescindiera; esa anulación es prueba de la intención de ocultar (AN 12-11-18)

En recaudación. Improcedente. La responsabilidad solidaria en recaudación, art. 42.1.a) LGT, tiene naturaleza sancionadora, TC s. 26.04.90 y TS ss. 10.12.08, 8.12.10, 16.12.15; no hay “bis in idem”, pero, contra la Administración, analizando el art. 180.2 LGT, se opone al principio de no concurrencia derivar la responsabilidad al emisor de facturas falsas o con datos falseado sobre el destinatario que las empleó para su autoliquidación y fue sancionado por infracción por no haber ingresado en plazo (TS 6-7-15). No hubo responsabilidad del art. 42.2.a) LGT porque no hubo culpa en la entidad que recuperó su crédito hipotecario mediante operación lícita de una de sus vinculadas y que no conocía la insolvencia de la transmitente que no ingresó el IVA (TS 22-12-16). Ser socio mayoritario o administrador, por sí solo, no es motivo para deducir culpa o dolo a efectos de responsabilidad del art. 42.2.b) LGT, a la vista de las precisiones de las TS ss. 18.02.09 y 15.06.16. En este caso en el incumplimiento de las órdenes de embargo ni se produjo el requisito objetivo, la deuda estaba pagada, ni se puede probar la culpa (TS 24-10-17)

- Improcedente declaración de responsabilidad: todas las pruebas desvirtúan los indicios que señala Recaudación: razones para vender, difícil situación económica, valoración de los bienes vendidos, rechazo de operación ficticia o simulada, pago real, empleo en cancelar la hipoteca (AN 16-3-15). No hubo responsabilidad del art. 42.2 a) LGT porque no hubo ocultación, ya que la ganancia patrimonial que conforma la deuda de la que se declara la responsabilidad solidaria nació por aportación del inmueble y no antes: una entidad no residente aportó el inmueble que constituía todo su patrimonio para no tributar por el gravamen especial sobre inmuebles de no residentes, IRNR; resultaron impagados el gravamen y la ganancia patrimonial, pero no se actuó cerca de la deudora ni siquiera con embargo (AN 8-10-18)

En subcontratación. A efectos del art. 43.1.f) LGT, el art. 126 RGR incluye en la actividad principal del que contrata o subcontrata todas las obras y servicios que de no haberse contratado o subcontratado debería realizarlos él; se garantiza la proporcionalidad por el derecho de regreso y la buena fe por la posibilidad de solicitar un certificado (AN 3-4-17)

Por sociedad controlada. Se aplica el art. 43.1 LGT al haberse acreditado el control efectivo de las sociedades por el mismo grupo familiar (AN 5-10-15). Probado el control efectivo sobre las sociedades es procedente la responsabilidad, art. 43.1.h) LGT, de quien empleó su voluntad rectora para impedir el cobro del impuesto (AN 26-9-16). Sociedades con los mismos socios, objeto similar y en una el administrador es hermano de un socio; una sociedad está subcontratada en exclusiva por la otra y realiza la actividad que ésta no podría y que así se ve excluida de responsabilidad; la que factura no tiene bienes suficientes para hacer frente a sus deudas en general y con la Hacienda; existe unidad empresarial y procede la responsabilidad. Aunque el art. 43.1 LGT se añadió por la Ley 36/2006 es aplicable porque, siendo medida antiabuso, decía su DTª 4ª que se aplicaba cualquiera que fuera el tiempo de los hechos (AN 3-12-18)

6. SUCESORES

Socios. En la regularización de la sociedad fue correcto eliminar gastos inciertos y no se trata de una sucesión en la actividad -art. 72 LGT/1963- sino de un reparto de patrimonio social entre los socios -art. 37 LGT/1963- que responden de las deudas tributarias de la sociedad, pero no de las sanciones (AN 26-9-16). Responde como sucesores, art. 40 LGT, los socios de sociedad disuelta y liquidada sin que haya prejudicialidad por las diligencias penales contra el administrador de la sociedad sin que haya debate sobre las operaciones que determinaron la deuda tributaria (AN 23-10-17)

Escisión. Prescripción. En la disolución y liquidación de una sociedad que transmite su activo y pasivo a otra nueva hay sucesión en la deuda; pero hubo prescripción porque ninguna actuación se notificó a la recurrente y el procedimiento se siguió sólo con uno de los sucesores y no con los demás beneficiarios; no mediando suspensión, la falta de ejecución de la deuda en cuatro años determinó la prescripción (TS 14-3-17)

- La deuda del sucesor y beneficiario de la escisión es solidaria, arts. 40 y 177 LGT, y no mancomunada (AN 18-1-16)

Prescripción. Sentencias. Las actuaciones con otro obligado al pago afectan a todos los demás si se notifican; dos sentencias sobre la liquidación de la deuda, TS s. 14.03.17, no interrumpen la prescripción del derecho a exigir la deuda a sucesores (TS 22-11-17)

(2) PROCEDIMIENTOS (nº 530)

1. PAGO

Obligado al pago. En caso de aceptación de herencia a beneficio de inventario la condición de heredero se adquiere al realizar el inventario y antes la Administración se debió dirigir a la herencia yacente a través de sus representantes (TS 21-6-12)

2. MEDIDAS CAUTELARES

Medidas cautelares. Según TS ss. 14.06.05, 26.01.06, si hay sentencia, aunque no sea firme por estar recurrida en casación en cuanto que es susceptible de ejecución porque ya no se está ante la ejecutividad de un acto, sino ante la ejecución de una sentencia recurrida en casación, carece de sentido pedir la suspensión respecto de las diligencias de embargo porque las medidas cautelares producen efectos sólo mientras dura el procedimiento en que se tomaron (AN 17-5-16, 30-5-16). Fueron procedentes, TS s. 16.06.11, las medidas cautelares adoptadas, art. 81.4 LGT, a la vista de la situación económica y financiera del presunto responsable subsidiario y de las empresas relacionadas con él (AN 12-9-16). Que la Inspección regularizara porque consideraba que existía actividad y que en el informe por delito estimara que no existía, y aunque la AEAT desoyó la petición de aportar el informe, contraviniendo el art. 118 CE, no permite anular las medidas cautelares tomadas a efectos de posible responsabilidad (AN 1-6-17)

Ampliación. Fue legal y proporcional la ampliación de la vigencia de las medidas cautelares por el auténtico peligro de no poder cobrar al no existir bienes suficientes en la titularidad de la deudora al estar ya embargados AEAT (AN 18-4-16). En aplicación del art. 81 LGT, estaba justificada la ampliación del plazo de medidas cautelares porque la sociedad estaba despatrimonializada (AN 19-9-16). Fue ajustada a Derecho la ampliación de medidas cautelares, art. 41.5 LGT, porque hacía años que la entidad no tenía ingresos y debía responde de una deuda de más de 6 millones de euros; con despatrimonialización del deudor principal (AN 21-11-16)

Anulación. Anulada la providencia de apremio por estar suspendida la deuda, no se anulan las medidas cautelares porque son por otras deudas (TS 4-2-15)

Impugnación. Las medidas cautelares, art. 41.5 LGT, al responsable por obstaculización a la recaudación, art. 42.2 LGT, y su prórroga, art. 81.6 LGT, fueron adecuadas; pero hay pérdida de objeto del recurso porque se anularon el apremio y el embargo acordados estando pendiente de resolución la solicitud de suspensión, y porque se pagó (AN 30-3-15)

3. INTERESES

Competencia. Si se solicitó la suspensión a Recaudación es la competente para liquidar intereses. Anulada la resolución del TEAR en recurso de alzada de la AEAT ante el TEAC, los intereses se refieren a esta resolución (TS 16-3-16)

Intereses. Ejecución de sentencias. Si en una ejecución de sentencia se aplica la compensación de bases negativas de ejercicios anteriores, los intereses se calculan no desde la fecha de la liquidación anulada, sino desde el fin del plazo de 2 meses para ejecutar sentencias, aplicando art. 26 LGT y TS 9.12.13 (TS 16-10-14)

- Se debe distinguir entre ejecución de resoluciones administrativas y de sentencias; lo ordenado en el art. 104 LJCA no es aplicable cuando no se notifica debidamente la sentencia, lo que no ocurre cuando es el administrado el que la comunica (AN 2-10-17)

Reintegro de devolución. Si hay que reintegrar una devolución y resulta una autoliquidación con mayor ingreso, aunque se trata de dos actos, se regulariza por autoliquidación complementaria con recargo si no hay requerimiento y con intereses de demora no por el art. 26, sino por art. 27 LGT (TS 23-11-15)

Prescripción. Si el TEAC en 1998 confirmó la cuota y anuló la sanción, rectificando los intereses, se recurrió ante la AN sin pedir la suspensión y antes de 4 años la AN anuló la resolución del TEAC, con recurso en casación y sentencia en 2008, no hay prescripción porque el TEAC no pudo ejecutar una resolución no firme, si bien no cabe exigir intereses, TS ss. 30.06.09, 10.07.09, 16.07.09, en el tiempo en que no se intentó el cobro durante el proceso en la AN (TS 5-11-14). Recurrida en casación la sanción, concluida la suspensión, ganaron firmeza la liquidación y los intereses. Costas a la Administración (TS 8-6-17)

4. APREMIO

Notificación. Se notificó adecuadamente la providencia de apremio y también las diligencias de embargo porque no se comunicó el cambio de domicilio, art. 48 LGT, aunque constara otro en el modelo 600 (AN 5-3-18). Después de dos intentos de notificación del apremio fallidos a la sociedad no era exigible a la AEAT la investigación del domicilio del administrador porque, TS s. 2.11.11, se dejó aviso, luego hubo desidia del interesado (AN 26-3-18)

Impugnación. Improcedente. Contra el apremio se puede alegar prescripción del derecho a exigir el pago y del derecho a liquidar la deuda, pero no del derecho a liquidar la deuda apremiada, salvo que no hacerlo genere indefensión (TS 17-5-12). Contra el apremio se puede alegar la prescripción del derecho a exigir el pago de la deuda y de derecho a liquidarla, pero no cabe entrar en este último motivo, salvo que no hacerlo provoque indefensión (TS 20-2-13)

- Como TS s. 22.01.13, hay que estar a cada caso y aquí se comunicó la iniciación de expediente sancionador incorporando la propuesta de resolución, se formuló oposición, pero cuando se notificó el acuerdo se retiró la oposición y se alegó que se había extraviado el expediente y que el cónyuge no había comunicado, ganando firmeza el acto. Y además contra el apremio no cabe invocar deficiencias en la procedencia o determinación de la deuda (AN 13-11-17). Notificada la providencia no cabe invocar contra la liquidación lo que sólo se permite si no se notificó en voluntaria o la providencia de apremio (AN 13-11-17). Aunque se alegó prescripción, en la impugnación del apremio, TS ss. 12.05.08 y 13.10.08, no cabe entrar en la liquidación (AN 15-1-18). Según art. 167.3 LGT hay sujeción solidaria si concurren varios en un hecho imponible, art. 35.7 LGT; los cónyuges, en régimen de separación de bienes, presentaron autoliquidación conjunta por el IRPF, inspección con el marido que desistió del contencioso; TS s. 29.10.09 y 25.02.10, apremio a la esposa por no pagar en plazo; no es preciso acto de declaración porque no es responsabilidad, sino sujeción solidaria; sin perjuicio de que pueda pretender el resarcimiento en vía civil (AN 14-3-18). Limitación, art. 170.3 LGT, de causas de impugnación: la prescripción se interrumpió por acción civil de la AEAT para anular la transmisión del inmueble; la notificación del apremio se hizo en el domicilio censal no modificado y a persona en dicho domicilio; y no se han incumplido normas del embargo (AN 17-4-17). No cabe oponer falta de representación en la inspección porque un apoderamiento para firmar las actas, apoderaba un representante de la entidad y se aportó facturas y documentos de la misma y se firmaron las actas en conformidad; hubo notificación porque la misma persona que rehusó recibirla, luego hizo observaciones y pidió la suspensión (AN 17-9-18)

Impugnación. Procedente. Prescrita la deuda, se considera extinguida y quedó vacía la providencia de apremio (AN 13-11-17) Aunque no procedía, art. 170.3 LGT, la acumulación ni el embargo porque estaba estimada la suspensión pedida, no afectaba a la providencia que devino firme antes de que se dictara la sentencia que acordó la suspensión (TS 19-6-17)

Anulado. Liquidación por dos años y emitida providencia de apremio y diligencia de embargo por ambos, el TEAR admite la prescripción del primero de los años y anula “todo lo actuado en vía ejecutiva”; en aclaración, el TEAR resuelve que sólo se anula lo referente al primero de los años; el TEAC desestima; ciertamente no se ha anulado el segundo de los años, pero la resolución del TEAR obliga a anular la providencia y la diligencia para adecuarlas al año no anulado (AN 2-7-18)

Procedimiento. Duración. Cuando el art. 23 LDGC y el art. 104 LGT señalan plazos para los procedimientos excluyen el de recaudación porque el procedimiento de apremio se inserta en él, TS ss. 14.05.12, 28.10.04, 19.05.11, dos, y puede extender sus actuaciones hasta el plazo de prescripción (AN 29-10-12)

Suspensión. Petición. En vía ejecutiva la petición de suspensión no paraliza y si se desestima no ha producido ningún efecto (AN 8-2-16)

Suspensión. Aplazamiento. Si se pidió aplazamiento ofreciendo garantías, se dio plazo para subsanar y no se subsanó, fue procedente denegarlo (AN 14-12-15)

Suspensión. Garantías. Denegada. Si se pidió que se subsanara aportando relación de bienes ofrecidos en garantía y valor actualizado; fue adecuada a Derecho la desestimación porque no se aportaron las certificaciones acreditativas de la titularidad de los inmuebles (AN 2-11-15)

Suspensión inadmitida. No cabe vía ejecutiva mientras la Administración no se pronuncia sobre la suspensión solicitada; hasta la nueva liquidación el TEAR no podía ejercitar el derecho al cobro, pero la petición de suspensión fue inadmitida y no produjo efectos (TS 22-2-17)

Suspensión. Imposible. No existiendo ninguna de las causas tasadas para impugnar la providencia de apremio, el incidente de suspensión en la reclamación no tiene efectos suspensivos (AN 24-2-14)

Suspensión en casación. La casación con su fuerza ejecutiva desplaza la suspensión anterior, pero tiene efecto suspensivo si la vencedora no pide la ejecución provisional, TS s. 5.02.15, art. 91.1 LJCA (TS 22-2-17)

Suspensión. Prescripción. Existente. No se puede iniciar el cobro de una deuda suspendida, pero si el TEAR no se pronunció sobre la suspensión pedida y no se intentó el cobro al cumplirse el plazo de vencimiento, prescribió el derecho a recaudar (AN 1-7-13)

Suspensión. Prescripción. Inexistente. Si no hubo resolución expresa sobre la suspensión solicitada, no hubo interrupción de la prescripción, e iniciado procedimiento de cobro, fue procedente (TS 1-7-13)

- Si para la suspensión se exigió prestar garantías sin determinar el plazo para hacerlo, aunque nunca se constituyeron, no corrió la prescripción mientras estuvo abierta la pieza de medida cautelar que archivó el TS al perder su objeto el recurso contra la exigencia de garantías. Y desde que empezó a contra el plazo no transcurrieron cuatro años (AN 14-11-13)

Prescripción. Interrupción. La providencia de apremio y su impugnación interrumpen la prescripción del derecho a liquidar; no en este caso, en que se anuló la providencia por falta de notificación de la liquidación (TS 20-4-17)

- Aunque se anuló la providencia de apremio por no estar notificada, no hubo prescripción porque las reclamaciones la interrumpieron (AN 24-3-17)

Prescripción. Si se condiciona la suspensión y se incumple la condición, la deuda era plenamente ejecutiva y siguió siéndolo cuando la sentencia de instancia rebajó la sanción y, no habiendo procedido a su ejecución provisional, prescribió el derecho a recaudar (TS 10-12-12)

- Si se impugnó en casación la sanción, aceptando la sentencia en cuanto a la liquidación y así se comunicó a Recaudación, aunque hubiera suspensión por todo, corrió la prescripción y prescribió el derecho al cobro (AN 7-4-17)

5. EMBARGO

Procedente. No acreditado reparo legal al embargo, se mantiene sin perjuicio de que quedara sin efecto si se anulara la liquidación que origina la deuda (AN 25-3-13). Si la providencia de apremio no está suspendida nada impide que se pueda dictar diligencia de embargo (AN 1-2-16)

Anulación. Se anula la diligencia de embargo porque la Administración debió buscar otros domicilios para notificar la providencia de apremio como fueron los que sirvieron para notificar las deudas en período voluntario. Retroacción (AN 18-11-13). Se anula la diligencia de embargo por incluir indebidamente intereses y costas del procedimiento y no incluir la cantidad pagada (AN 8-11-18)

Notificación. La notificación fue eficaz puesto que se recurrió en reposición, cuando hubo una primera válida, una segunda inválida y se recogió en la oficina de correos (TS 7-4-14)

Impugnación. Procedente. Interpuesto recurso de reposición contra medidas cautelares de anotación de embargo porque el competente era el juzgado penal; así era en aplicación del art. 81 LGT (AN 26-3-18). No consta que se dejara aviso en la primera ni en la segunda notificación; la notificación por edicto, TS s. 10.10.10, 22.11.12, es supletoria y excepcional. No fue extemporánea la reclamación (AN 8-11-18)

- Se pudo impugnar la diligencia de embargo porque la liquidación y la providencia de apremio se habían notificado por edictos porque la notificación personal se había hecho al anterior domicilio habiendo comunicado el interesado su cambio de domicilio (TSJ Cataluña 1-3-12)

Impugnación. Improcedente. No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, por aportar un documento que dice informa que el edificio fue declarado en ruina, puesto que no era un documento oculto: además la declaración fue posterior al anuncio de subasta y antes de la adjudicación; y en el anuncio constaba que el inmueble estaba en condiciones de inhabitabilidad, luego tampoco hubo vicio oculto (AN 21-3-17). Notificada adecuadamente la providencia de apremio y no impugnada, no cabe hacerlo contra la diligencia de embargo, art. 170 LGT y TS s. 15.09.14, oponiéndose a la liquidación por caducidad e incompetencia (AN 8-6-18)

Prescripción. Interrupción. Los requerimientos de señalamiento de bienes para el embargo interrumpen la prescripción. Y también las notificaciones de las diligencias y un acuerdo de compensación (AN 20-1-14) No hubo prescripción porque entre la diligencia de embargo de participaciones y la diligencia de embargo de salarios se produjo una reclamación (AN 28-3-18)

Tercerías. Ni en vía económico-administrativa ni en vía contenciosa se puede plantear cuestiones de tercería que se deben resolver en vía civil (TS 10-2-14)

- Se desestima el recurso porque no se planteó una tercería de mejor derecho respecto del bien embargado que estaba sometido a un derecho real de garantía; sólo se justificó por qué no se había ejecutado el embargo; la Administración no pudo dar plazo para subsanar la tercería porque no se interpuso (AN 26-6-17)

Reiteración. Si se anula una liquidación o un acto recaudatorio no cabe reiterarlo porque la ejecución de las sentencias está en el derecho a la tutela judicial –art. 24 CE-, pero si se corrige el defecto, cabe la reiteración, TS, ss. 2.05.10 y 3.05.11. En este caso no fue así: el requerimiento de pago no era reiteración de la diligencia de embargo anulada (TS 26-10-15)

6. RESPONSABILIDAD

Procedimiento. La derivación de responsabilidad se produce porque, habiendo cesado de hecho la sociedad, quien actuaba, al menos, como administrador de hecho no presentó la procedente autoliquidación. No había responsables solidarios con los que se debía actuar precedentemente, entre los responsables la Administración actúa con quien considere conveniente, la responsabilidad penal no conlleva la responsabilidad solidaria tributaria. La derivación de la sanción, TS ss. 17.03.08, 1.07.10, 22.12.11, no es contraria al art. 25 CE ni a los principios del derecho sancionador ni al de personalidad de la pena (TS 7-3-16). Anulada la liquidación y la sanción, TS s. 28.02.17, se anula la derivación de responsabilidad con origen en aquéllas (TS 30-10-17, dos)

- Si no se aportó garantía no se suspende el apremio porque se aplica el art. 224 LGT y no el art. 233.3 LGT que es para la vía económico-administrativa (AN 28-3-16). En responsabilidad solidaria no es necesaria la declaración de fallido del deudor; los plazos para impugnar la fusión, art. 47.2 Ley 3/2009, no afectan a la prescripción del derecho a comprobar, art. 66 LGT; en esta responsabilidad, art. 42.2 LGT, no se reduce la sanción por conformidad (AN 25-5-17). Cabe notificar la derivación de responsabilidad, art. 174 LGT, antes de finalizar el período voluntario si ya está dictada la liquidación; los actos con el deudor interrumpen la prescripción con el responsable (AN 25-5-17). Art. 42.2.a) LGT, responsabilidad por la transmisión de inmueble al mes siguiente de la notificación de la iniciación del expediente de derivación (AN 13-11-17)

Derivación de responsabilidad. Improcedente. La anulación de la liquidación al deudor principal impide confirmar la derivación de responsabilidad. Exceso sobrevenido de jurisdicción al pronunciarse la AN sobre un acto modificado (TS 18-11-15, 27-11-15, tres)

Derivación de responsabilidad. Procedente. En el requerimiento de pago por responsabilidad civil en delitos contra la Hacienda del marido como administrador de la empresa procede actuar sobre los bienes integrantes de la liquidada sociedad de gananciales (TS 26-6-13)

Declaración de fallido. La declaración de fallido no es un acto impugnable; tratándose de una derivación de responsabilidad debió ser el derivado el que la impugnara y no el deudor como ha ocurrido que tampoco puede oponerse al acta y liquidación que son firmes (AN 16-3-15). Entre la declaración de fallido y la de responsabilidad subsidiaria no hubo ni prescripción de acción frente al responsable ni frente al deudor. No parece incorrecta la declaración de fallido porque aunque consta una inversión no consta que permaneciera (AN 20-7-15)

Competencia. En la derivación de responsabilidad el órgano competente es el del domicilio del deudor principal cuando se exigió la deuda, aunque después cambiara de domicilio (AN 11-6-15). La Inspección tenía competencia para derivar, art. 196.3.1º con posterioridad al acuerdo sancionador (AN 5-5-16)

Medidas cautelares. Se anulan las medidas cautelares de embargo porque sólo se puede tomar, mediante acuerdo motivado, después de iniciado el procedimiento de derivación y se han de referir al período que abarca desde la iniciación hasta la declaración de responsabilidad (TS 21-2-13)

Audiencia. Procede anular la derivación de responsabilidad cuando no se da trámite de audiencia al responsable produciendo indefensión (TS 22-6-15)

Anulación. Se anula la derivación por falta de prueba de la negligencia del liquidador y existió falta de motivación en el acto de derivación y en la liquidación de origen (TS 12-12-13)

Impugnación. Fue procedente que el responsable impugnara la derivación alegando circunstancias ocurridas durante la inspección al deudor principal, aunque en la misma el responsable hubiera actuado como representante (TS 25-10-13). En la responsabilidad del art. 42.2.a) LGT, es una norma declarativa y no procedimental el art. 174.5 LGT, de modo que no se aplica retroactivamente su redacción por la Ley 36/2006 y en la distinción entre “hecho habilitante” y “liquidación”, en este caso se podía impugnar la liquidación. Retroacción (TS 22-12-16). El responsable puede impugnar la liquidación, pero la resolución no afecta a la liquidación firme, sino al importe de la obligación derivada (TS 18-1-17). El administrador de la sociedad recurre la derivación de responsabilidad porque no fue requerido para personarse durante la inspección, sino que se le exigió la deuda cuando ya habían prescrito lo que considera delitos de falsedad en facturas, pero sólo fundamenta en el CP y en la LEC -arts. 259 y 262- que no se puede conocer en vía contenciosa -art. 9.3 y 4 LOPJ-; tampoco en el procedimiento especial de protección de derechos fundamentales: y en éstos no se lesionó el art. 24 CE porque se ha podido recurrir las cuestiones de que se trata (TS 21-2-17). En la responsabilidad del art. 42.1.a) LGT, no se puede interpretar restrictivamente el art. 174.5 LGT, según TC ss. 27.03.06, y 29.07.10, dos, y TS ss 6.06.14 y 22.12.16, y el responsable puede impugnar el acuerdo de derivación y la liquidación, aunque él mismo fuera el administrador cuando se liquidó. Pero no ha lugar al recurso de casación porque se trata de una discrepancia en la prueba (TS 13-3-18). El responsable subsidiario puede impugnar la liquidación y la sanción del deudor principal aunque los acuerdos fueran firmes y aunque aquél hubiera sido el administrador al tiempo de liquidar y sancionar; y se debe poder a disposición del responsable toda la documentación de los procedimientos de inspección, sanción y recaudación (TS 3-4-18). Como en TS s. 22.12.16, en declaración de responsabilidad solidaria hay derecho a impugnar las liquidaciones originarias; y, como en TS s. 3.04.18, se debe proporcionar los expedientes y cabe impugnar aunque liquidaciones y / o sanciones hubieran alcanzado firmeza (TS 3-5-18)

- Dejar de aportar la resolución del TEAC no es causa de anulación cuando el propio recurrente la aporta con su demanda y está en el expediente electrónico; los administradores concursales eran los únicos que podía firmar las actas; las infracciones se cometieron cuando era administrador único y único socio y se emitieron facturas que no correspondían con la realidad: procedente responsabilidad según art. 42.1 LGT (AN 20-2-17). En la responsabilidad del art. 42.2 LGT no cabe invocar defectos de la liquidación; otras invocaciones, TS ss. 6.06.91, 11.04.97, 20.05,00. 19.12.01, debieron llevar a pedir la ampliación del expediente como establece el art. 55 LJCA (AN 25-5-17). El responsable no tiene la condición de interesado en la comprobación al deudor principal, art. 106 RD 1065/2007; no cabe impugnar la liquidación, art. 42.2 LGT, sino el alcance de la responsabilidad derivada (AN 9-10-17). No cabe alegar indefensión (TC) cuando se está recurriendo, no había prescrito el derecho a liquidar al deudor principal (art. 150 LGT) ni había caducado el derecho a sancionar al deudor principal (AN 4-12-17). El responsable, art. 174.5 LGT, puede impugnar la liquidación, TS ss. 22.12.16, 6.06.14 y 13.03.18, pero, en este caso: la resolución estaba motivada; no hubo caducidad porque los requerimientos de información no inician el procedimiento de inspección aunque lo originen; no hubo prescripción porque en la transmisión de un inmueble el devengo se produce con la escritura y no al perfeccionar el acuerdo en documento privado anterior; responsabilidad por art. 42.2.a) LGT porque hubo despatrimonialización; se extendió a las sanciones por Ley 36/2006 (AN 12-11-18)

Sanción. Improcedente. Anuladas las sanciones al deudor principal son inexistentes las derivadas al responsable (TS 16-7-15). Aplicándose el RGIT/86, se anula la derivación de responsabilidad porque el procedimiento sancionador al deudor principal se inició después de un mes desde el fin del plazo para alegaciones al acta (TS 21-9-15)

- No hubo sucesión en la actividad, art. 72 LGT/1963, sino distribución de patrimonios y, aplicando el art. 37 LGT/1963, no se incluye la sanción (AN 11-10-17)

Sanción. Bis in idem. Por art. 42.1.a) LGT se declara responsabilidad solidaria que incluye la sanción por colaborar en infracción, pero se sanciona a uno por el art. 201 LGT por emisión de facturas irreales y a otro por acreditar partidas improcedentes, arts. 194 y 195 LGT; según TS, s. 6.07.15, la responsabilidad solidaria con inclusión de sanciones es una manifestación de la potestad sancionadora; anulación (AN 2-7-18)

Sanciones. Reducción. Después de la Ley 7/2012 procede retrotraer para dar trámite de audiencia al responsable por si quiere prestar la conformidad con reducción de la sanción; a pesar del art. 237.2 LGT, el TEAC resolvió sin dar traslado a las partes de una cuestión no planteada (TS 18-7-17)

- Había que dar al responsable la oportunidad de aceptar la derivación con reducción de la sanción; impugnarla hacía inútil ese trámite, TS s. 28.10.15; en este caso, procede la retroacción, pero ahora no se anula la derivación que podrá impugnar después (AN 19-2-18). Sanción en la responsabilidad por colaborar en la infracción, AN s. 2.07.18; no hay que ofrecer posibilidad de reducción, TS ss. 8.07.17 y 13.07.17, porque es evidente que no hay conformidad, sino impugnación; se infringe el “non bis in idem” cuando se deriva al que emitió facturas falsas por haber colaborado en la infracción del deudor habiendo sido sancionado por la emisión (AN 5-11-18). No se infringió el “non bis in idem” porque se sancionó por utilizar facturas falsas, TS s. 6.07.15 ya que regularizó su situación; pero, responsable por colaboración, no regularizó la situación de la entidad que las emitió; aplicando el art. 201 LGT, tan grave es emitir como utilizar y, TS s. 11.12.14, la LGT no da margen para aplicar la proporcionalidad (AN 16-11-18)

Anulación. La anulación ordenando la acumulación en las reclamaciones no anula la deuda ni el apremio y tampoco el embargo contra el que se recurre (AN 4-5-15). Se anula la declaración de responsable por faltar la motivación (AN 9-3-18)

Suspensión. Si se pide suspender el apremio y se concede mediante garantía que no se aporta, aunque no se ejecutó, con la presentación del recurso contencioso se produjo una suspensión de hecho; a diferencia de cuando no hay ninguna actuación recaudatoria, en la suspensión con incumplimiento de la garantía, las TS ss. 11.02.09 y 5.02.15 rechazan la interpretación literal del art. 132 LJCA, de modo que la sentencia desplaza la medida cautelar y suspende salvo que se pida la ejecución provisional (TS 20-3-15, dos). No se aplica el art. 124.2 RGR; la suspensión con garantía prestada por un responsable favorece a todos, sin que sea argumento el posible incumplimiento porque se podría actuar contra los demás (TS 24-6-15)

- El expediente de derivación de responsabilidad tiene naturaleza sancionadora sólo cuando hubo infracción del deudor principal (colaboración) con sanción que se deriva, pero en este caso no se deriva más que la cuota y los intereses (dificultar la recaudación), por tanto, cuando se pidió la suspensión al TEA, no se produjo automáticamente al no impugnar una sanción (AN 23-11-15)

Caducidad. Inexistente. Tanto las segundas alegaciones presentadas como la posterior petición de un informe fueron dilaciones imputables al derivado que impiden la caducidad (TS 28-4-14)

Prescripción. El plazo de prescripción para el responsable se cuenta desde que se pudo declarar su responsabilidad y no desde el devengo de la liquidación, de modo que existe un período con el deudor y otro frente al responsable, si bien en responsabilidad solidaria las interrupciones con el deudor principal inciden para el responsable (AN 29-6-15). La derivación de responsabilidad subsidiaria prescribió por retraso de más de cuatro años en el recurso de alzada ante el TEAC (AN 29-6-15). No hubo caducidad porque el procedimiento no duró más de seis meses y no hubo prescripción porque se cuenta, TS s. 1.03.10, desde que se pudo ejercitar la acción después de la declaración de fallido y no se produjo ni ante el deudor principal ni ante el responsable (AN 22-6-17). La prescripción para el responsable se cuenta desde que se pudo actuar cerca de él, TS ss. 1.03.10 y 19.05.14; en este caso, la sociedad había cesado en la actividad, él era administrador, hubo declaración de fallido (AN 22-3-18). La primera declaración de fallido del deudor principal fue provisional y el plazo de prescripción se cuenta desde la posterior definitiva, 3 años después; dos años después se declaró la responsabilidad como administrador solidario; no hubo prescripción (AN 17-7-18)

Prescripción. Interrupción. Aunque por error en la calificación se siguió el procedimiento de derivación de responsabilidad solidaria cuando era subsidiaria, las actuaciones interrumpieron la prescripción (TS 27-11-12). No hubo prescripción por transcurso de cuatro años desde la declaración de fallido del deudor hasta la derivación de responsabilidad porque en ese tiempo hubo alegaciones en el trámite de audiencia (TS 13-9-13). Que se anulara la responsabilidad solidaria interrumpió la prescripción para derivar la subsidiaria porque se recurrió en casación y se pidió el aplazamiento del ingreso (TS 30-1-14). Los actos con el deudor principal interrumpen la prescripción para el responsable solidarios (TS 19-11-15)

- No hubo prescripción porque la interrumpió la notificación al responsable; hay que distinguir dos plazos: uno ante el deudor principal desde el fin del período voluntario hasta notificación de derivación al responsable y otro ante éste desde la derivación (AN 2-2-15). La anulación del apremio por no tener en cuenta la solicitud de aplazamiento, no es por nulidad y, TS s. 27.11.12, la reclamación interrumpió la prescripción (AN 29-9-17)

7. DERECHO A RECAUDAR

Prescripción. La interrupción de la prescripción cerca del deudor principal afecta a todos los obligados al pago (TS 10-2-14). La prescripción para liquidar no es la prescripción para recaudar y, anulada la liquidación, no cabe considerar paralizado el derecho a recaudar y sí interrumpida la prescripción para liquidar (TS 9-3-15)

- Si se impugnó la liquidación y no se pidió la suspensión o ésta se denegó, las actuaciones no interrumpen la prescripción al derecho al cobro de la deuda (TS 9-1-14). Los actos de liquidación son independientes de los de recaudación, TS s. 18.06.04; la petición de suspensión interrumpe la prescripción recaudatoria, TS s. 29.07.10; anulada la liquidación, no habiendo aportado garantía para la suspensión de ingreso, se pudo interrumpir la prescripción ejecutando la sentencia, TS ss. 10.12.12 y 2.02.11, pero no lo hizo la AEAT que no puede sostener que estuvo esperando 9 años a ver si presentaba garantía (AN 26-2-15). Existiendo suspensión en recursos anteriores, el tiempo de casación no cuenta para la prescripción porque la Administración no puede actuar sin pedir la ejecución provisional, TS s. 11.02.09 (AN 2-3-15). En la vía jurisdiccional no corre la prescripción, TS ss. 20.06.11 y 20.10.11, que se rige no por art. 68.6 LGT sino por art. 237 LOPJ, y además no pasaron cuatro años sin actuación porque se notificó diligencia y sentencia (AN 5-3-15). Si quedó determinada la deuda y empezó la prescripción, la Administración pudo exigir el ingreso; no lo hizo y pasado el plazo no puede exigir (AN 3-6-15). Si quedaron firmes la cuota y los intereses y concluida la suspensión, corrió la prescripción del derecho a recaudar, TS s. 27.01.11, y al liquidar después del plazo no se pudo exigir ni la cuota ni los intereses, lo que no ocurriría, TS ss. 19.11.12 y 25.10.12, en otro caso (AN 5-6-15). No corre la prescripción del derecho a recaudar cuando hay suspensión que impide cobrar (AN 18-6-15). Agotada la medida cautelar de suspensión al aceptar parte de la liquidación al tiempo de recurrir en casación, pudo la Administración solicitar la ejecución provisional; no lo hizo y transcurrieron más de cuatro años, prescribiendo el derecho a recaudar por esa parte, sin que pueda la Administración demorar sin causa justificada el ingreso, por ser contrario a los intereses generales (AN 9-7-15). No corrió la prescripción del derecho a recaudar porque la Administración debió esperar hasta que se resolviera sobre la suspensión y porque no computa el tiempo de duración de la casación (AN 1-12-15)

Interrupción. Existente. Las actuaciones con el deudor interrumpen la prescripción con la esposa declarada responsable porque, aunque no lo decía la LGT, está en art. 1974 Cc: se liquidó la sociedad de gananciales, se adjudicaron acciones de sociedades no cotizadas al él y los bienes a la esposa que los vendió (TS 9-6-14)

Interrupción. Inexistente. No se interrumpió la prescripción cuando no se comunicó la remisión del expediente al Mº Fiscal (TS 19-6-14)

8. ASISTENCIA MUTUA

Requisitos. La autoridad fiscal extranjera no tiene obligación de dirigirse en lengua distinta de la suya oficial (AN 1-6-15). El principio de confianza justifica que un estado miembro considere que el requerido ha cumplido con los requisitos del RD 704/2002 (AN 14-5-18)

9. RECUPERACIÓN DE AYUDAS DE ESTADO

Procedimiento. Anulación. Hubo falta de motivación de los fundamentos para negar la devolución y no se trata de la mera anulación de títulos por un defecto formal subsanable, TJUE s. 20.05.18, que dan lugar a la devolución de las ayudas, sino de la omisión de un trámite sustancial como es el de audiencia. Retroacción (TS 27-10-16)

Trámite de audiencia. Según TS ss. 14.10.13, 1.10.14, el trámite de audiencia es necesario para analizar cada empresa y porque en él se puede discutir obligaciones como los intereses (TS 25-1-17) 

D) INFRACCIONES Y SANCIONES

PROCEDIMIENTO SANCIONADOR (1): INFRACCIONES (nº 536)

1. PRINCIPIOS

Principios. Los fundamentos para sancionar son: culpabilidad, presunción de inocencia y carácter no recaudatorio (TS 27-9-13)

Prejudicialidad. Ni había prejudicialidad ni se actuó contra non bis in idem, TS s. 30.01.81, porque nada tiene que ver las diligencias previas por IVA con las sanciones por incumplimiento de requerimientos de información (AN 18-1-16)

No concurrencia. Según TS, s 6.07.15, si se deriva responsabilidad por colaborar en la emisión de facturas falsas, la utilización de éstas en la menor tributación propia, son dos sanciones por dos circunstancias una sancionada y otra instrumental, sancionadas separadamente como infracciones independientes contra el art. 180.2 LGT (AN 15-2-16)

Subjetividad de la pena. Sociedades. No procede sanción cuando la sociedad ya estaba disuelta al iniciarse el procedimiento sancionador por el carácter subjetivo de la sanción (TS 5-6-13)

- Es adecuado a Derecho, TS s. 15.10.12, sancionar a la sociedad disuelta y liquidada (AN 19-2-15)

Non bis in idem. Con cautela y condiciones es posible la doble sanción administrativa y penal por elusión fiscal en el IVA (TJUE 20-3-18)

- Si en la transmisión de inmueble, con renuncia a la exención, se repercutió el IVA y el adquirente no podía deducir íntegramente por aplicar la prorrata, no se infringió el principio non bis in idem cuando se regularizó el IVA por el Estado y el ITP por la Comunidad Autónoma (AN 10-10-13)

Proporcionalidad. Aplicable. En aplicación del art. 203 LGT, hubo culpa cuando se contestó por teléfono un requerimiento documental. Pero fue contrario al principio de proporcionalidad aplicar el 2% al volumen de operaciones del ejercicio anterior porque en el expediente no se refleja la magnitud de las operaciones objeto del requerimiento. Según TS s. 8.10.12, procede aplicar la sanción de 10.000 euros (TS 3-4-14)

- Es contrario al principio de proporcionalidad sancionar por no haber ingresado en plazo del pago fraccionado del IS, liquidando con intereses, cuando después resultó una cantidad a devolver mayor (AN 28-11-13)

Proporcionalidad. Inaplicable. Si la ley no establece la sanción de forma concreta, no se infringe el principio de proporcionalidad cuando ante facturas falsas se aplica el art. 201.3 con los criterios del art. 187.1.c) LGT (TS 11-12-14)

- Fue procedente la sanción en el ingreso extemporáneo sin requerimiento previo, pero el principio de proporcionalidad exige que se aplique no al total ingreso, sino a la cantidad ingresada fuera de plazo, más el recargo no ingresado (AN 17-12-13) La LGT/2003 no deja margen, TS ss. 22.09.11, 11.12.14 y 9.03.15, para aplicar el principio de proporcionalidad (TS 4-4-16). No cabe invocar el principio de proporcionalidad porque, TS s. 22.09.11, la LGT/2003 no deja margen (AN 28-4-16)

2. TIPIFICACIÓN

Elemento subjetivo. Falta el elemento subjetivo de la infracción en la amortización en exceso (AN 21-11-13)

Calificación. Si se aplica la estimación indirecta no cabe considerar como elemento de calificación la irregularidad contable (AN 25-7-13). Aunque hubo simulación relativa, al no haber medios fraudulentos ni ocultación de datos, la infracción debe ser leve (AN 22-1-14, dos). Si se arrastran compensaciones de ejercicios anteriores y en ellos no se consideró la existencia de ilícito, tampoco procede sanción en períodos posteriores (AN 7-1-16)

Destipificación. Conflicto en aplicación de norma. La venta de derechos de suscripción en una ampliación de capital es un negocio atípico y complejo sin que exista simulación y, uniendo la venta con sus depósitos, se califica de indirecto, por lo que procede calificarlo como conflicto en la aplicación de norma tributaria y no con infracción (TS 14-2-13)

Ingreso extemporáneo espontáneo. Infracción. Inexistente. Antes de la LGT/2003 no había infracción por la declaración extemporánea espontánea que, según art. 61.3 LGT/1963 quedaban sometidas a un recargo (TS 8-11-17)

Ingreso extemporáneo. Infracción. Existente. Infracción existente en los ingresos extemporáneos de cuotas no autoliquidadas en los anteriores trimestres y declaradas e ingresadas en el cuarto (TS 9-4-12). Si en la autoliquidación no se hace constar el período a que se refieren las bases y cuotas procedía sancionar aún antes de la LGT/2003 (TS 14-1-13). Existe infracción sancionable porque no cabe admitir una regularización voluntaria que no sea veraz o que silencie la obligación a que se refiere. Y procede aplicar la agravante de ocultación (TS 7-2-13). Sanción procedente en la declaración extemporánea espontánea (TS 31-5-13). Declarado en el 4ºT el IVA por la venta de un inmueble en el 3ºT, procede sanción porque no se identificó el contenido de la declaración, se aplica la LGT/2003 por ser más favorable (TS 4-5-17)

- Siguiendo la TS s. 9.04.12, para unificación de doctrina, en autoliquidaciones extemporáneas espontáneas no proceden recargos, sino sanción (AN 17-7-12). El ingreso en autoliquidación extemporánea sin identificar su contenido es sancionable, TS ss. 27.09.10, 18.11.10, 18.07.11, 7.11.11; había infracción tipificada según la LGT/1963, TS s. 26.06.04; había culpabilidad, TS s. 22.10.09, 1.02.10, 12.07.10; pero no se sanciona porque, al existir el expediente de gestión por haber sido objeto expurgo, no se puede comprobar que se alegó que, interpretando la LIVA, se creía que el ingreso se hacía en plazo (AN 28-4-15). Después de la TJUE 20.06.13 y del auto TC 3.02.15, los ingresos extemporáneos espontáneos no son regularización voluntaria, sino un mecanismo fraudulento de financiación de empresas con el IVA: se debe estar a las circunstancias de cada caso; en este se acumularon los importes en el cuarto trimestre de cada año (AN 23-6-15)
Solicitar devoluciones indebidamente. Aunque el TEAR estimó la reclamación y el TEAC parcialmente el recurso, se estima el recurso de la DG Gestión, en aplicación del art. 194 LGT, porque la operación no se produjo y si se hubiera producido una condición resolutoria se habría devuelto lo recibido (AN 8-3-18)

Facturas. La infracción del art. 201 LGT se aplica tanto a los obligados a emitir factura como a los no obligados que emiten un documento falso, TC s. 25.06.15 y TS s. 22.03.13; en este caso hubo simulación de operación profesional para sobresueldo de empleado por servicios reales; no se aprecia interpretación razonable porque no se indica la norma interpretada; y procede agravar por “incumplimiento sustancial de la obligación de facturar” para no hacer de mejor condición al que factura con falsedad sin estar obligado a facturar (AN 16-3-17, 31-3-17). El art. 201 LGT se aplica tanto a los obligados a facturar como a los que no lo están y no es contrario al art. 25 CE, TC s. 25.06.15 y TS s.22.03.13; no importa que no se señalara la falsedad en actuaciones anteriores para contrastar datos del registro de facturas a efectos del RS del IVA o para comprobar el importe a efectos de EO en el IRPF porque no comprobaban la realidad. Hubo simulación y no hubo fraude de ley, TS s.22.06.16, porque exige una norma de cobertura que aquí no existe; y hubo culpa por simulación de actividad (AN 26-6-17). La entidad no tenía actividad y se creó solo para emitir facturas: según TC s. 25.06.15, se produce la infracción tipificada en el art. 201.3 LGT. La actuación fue voluntaria, hubo dolo y no había causa de exclusión de responsabilidad (AN 21-5-18). Según TC s. 25.06.15, es adecuado incluir en la tipificación del art. 201.3 LGT, incumplimientos en la obligación de facturar, la emisión de facturas por quien no tiene esa obligación por no realizar actividad empresarial (AN 22-5-18). Según TC s. 25.06.15 y TS s 22.03.13, es sancionable por el art. 201 LGT la emisión de facturas por operaciones irreales para permitir que otro deduzca; cabe, TS s. 10.07.17, la prueba de la culpa por indicios; se facturaba al que tenía actividad, pero facturaba el que no tenía medios (AN 13-6-18)
Información de terceros. Sanción procedente por no declarar operaciones con terceros y hay culpa porque no hay duda interpretativa (TS 10-1-14)

- Sanción procedente por no haber incluido algunas operaciones en la declaración de operaciones con terceros, mod. 347 (AN 31-10-13)

Requerimiento no contestado. Obstrucción. Sanción procedente por no haber atendido tres requerimientos de información. Sanción según que sea el primero, segundo... (AN 16-4-14). Se aplica el art. 203 LGT porque el requerimiento no fue contestado y se considera que procede sanción por pasividad dilatoria y obstruccionista, art. 93 LGT, al no haber informado de la imposibilidad de aportar al estar en un proceso de reestructuración. La infracción no se puede calificar como leve porque la ley dice que es grave; pero se atiende al principio de proporcionalidad al aplicar la multa mínima (AN 10-10-16)

Resistencia. La infracción por incumplimiento se produce también cuando sólo parcialmente se aporta lo requerido. Pero se debió aplicar el penúltimo párrafo del art. 203.5 LGT que establece una sanción para cuando no se conoce el volumen de operaciones (AN 19-5-16). Se aplica el art. 203.1º LGT porque se hicieron cuatro requerimientos sin que se aportara lo requerido y se motivó el nexo entre los hechos y la intención (AN 15-3-18). Infracción según art. 203.1 LGT porque se impidió el acceso a aplicaciones informáticas en dos ocasiones a pesar de las advertencias previas; y en la tercera ocasión se permitió el acceso, pero ya no estaba la información, sin que sea admisible la excusa de falta de capacidad de almacenamiento, siendo datos recientes (AN 16-7-18)

Infracciones especiales en vinculadas. Se aplica la infracción del art. 191 LGT, por no ingresar en plazo, en una regularización tributaria de una operación vinculada sin obligación de vinculación (TS 15-10-18)

3. CULPA

Inexistente. No hubo culpa en el error en el ingreso del pago fraccionado del IS porque no fue por negligencia, sino material, como lo demuestra que no hubo ocultación (TS 28-6-12). No existiendo ocultación, no puede mantener la Administración que la conducta es culpable porque no aprecia discrepancia razonable (TS 16-7-12). Sanción improcedente porque la regularización se hizo con datos, balances y hechos que la sociedad no alteró ni ocultó, habiendo aportado informes de peritos que confirman que fue razonable la discrepancia (TS 3-12-12). No hay culpabilidad cuando no hay ocultación (TS 22-1-13). Contra el Abogado del Estado, el sancionado no tiene que acreditar que no concurre el elemento subjetivo, la culpa. No considerar razonable la interpretación no es motivar la culpa. Tampoco que se firma el acta en conformidad, TS ss. 6.06.08, 4.11.10 y 20.10.09. Y era aplicable la presunción de buena fe LDGC (TS 6-6-14). Fue el apoderado el que emitió facturas por servicios no prestados a espaldas de la empresa y en su provecho; la empresa pudo incurrir en culpa “in vigilando”, pero ni se ha constatado esa falta de vigilancia ni se ha motivado en el expediente ni cabe culpa objetiva por el hecho de que la empresa actúa a través de personas físicas (TS 17-7-18)

- No cabe sanción si no hay ocultación y existe un mínimo de razonabilidad en el criterio, a lo que se debe añadir la presunción de buena fe LDGC (AN 19-7-12, dos). No hubo ocultación cuando en la autoliquidación se aportaron todos los datos relevantes y que sirvieron para regularizar (AN 18-10-12). No hay culpa si se actúa con interpretación razonable (AN 17-1-13). No fue prueba de la culpa señalar la fácil comprensión de las normas aplicables (AN 28-2-13). Un error en el cálculo del pago fraccionado cuando no se ocultó dato alguno no permite considerar probada la voluntad de incumplir (AN 11-4-13). No hay culpa porque el régimen de fusiones en el IS exige la interpretación de los preceptos y se han producido diversos pronunciamientos (AN 18-7-13). Si se aplicó durante 30 años un criterio de imputación temporal de ingresos y gastos y el sujeto pasivo no llevaba la contabilidad no cabe imputar una conducta culpable y, menos, por vía de exclusión diciendo que no hay causas exoneradoras. Una cosa es la procedencia de la regularización tributaria y otra la culpa (AN 11-12-13). Sanción improcedente porque no hubo ocultación, cuando hay una discrepancia contable y sin que sea suficiente motivación decir que la norma es clara (AN 6-3-14). Sanción improcedente porque no hubo ocultación y se trata de un debate sobre la afectación a una actividad y sobre su calificación contable (AN 20-3-14). Del hecho objetivo que motiva la regularización no se puede deducir sin más el elemento subjetivo que no se dio cuando nada se sustrajo al conocimiento de la Administración que regularizó con base en la interpretación y aplicación de normas contables (AN 22-5-14). La sencillez de la norma y el hecho de que se tratara de una sociedad que debía conocer las normas no es prueba de la culpa (AN 29-5-14). Aunque se da el elemento objetivo, no se da el subjetivo: se trataba de personas físicas no empresarios que vendieron un inmueble a una empresa, renunciando a la exención, no ingresaron el IVA, pero lo reservaron y la propia Inspección considera la operación no sujeta. La buena fe impide la culpabilidad (AN 16-9-14). Sanción improcedente al no haber ocultación, haber colaborado en la comprobación y haber hecho una interpretación razonable en la localización del IVA (AN 8-10-14). Improcedente sanción por exceso de amortización de fondo de comercio en una fusión por absorción porque la culpa no se puede presumir de la mera inobservancia de las normas que regulan los deberes tributarios y, además, no cabe olvidar la presunción de buena fe (AN 22-1-15). Que el acta, porque la disolución de la sociedad se consideró incumplimiento del plazo de reinversión, se firmara en conformidad no permite fundar la culpa en la inexistencia de dudas interpretativas: ni las normas son claras, ni se ocultó nada en la contabilidad (AN 23-4-15). Fue improcedente la sanción porque se razonó la discrepancia y porque la deducibilidad de los gastos es una materia confusa (AN 14-5-15). Se reitera, TS ss. 12.03.12 y 2.03.15, que liquidar no equivale ni conlleva sancionar (AN 21-5-15). El error sin ocultación, TS ss. 7.05.93 y 8.05.97, no es sancionable (AN 3-6-15). Ya en TS, ss. 7.05.93 y 8.05.97, se mantiene que el error de derecho no es sancionable, si la interpretación es razonable, si la norma ofrece dificultades de interpretación y no hay ocultación (AN 2-7-15). No hay culpa no sólo porque la norma sea fácilmente interpretable o no, porque puede existir error en la apreciación de los hechos o tratarse de una confianza de la validez o suficiencia de la prueba con que se cuenta (AN 24-9-15). No se aprecia culpa porque es frecuente la confusión respecto del plazo para la reinversión por la absorbente incluso con discrepancia entre inspecciones (AN 1-10-15). La AN viene reiterando, sin éxito, que “liquidar no es sancionar”, TS ss. 12.03.12 y 2.03.15, y que “cuanto más objetivo es el tipo de infracción más se confunde culpa con antijuridicidad”; en este caso el automatismo en la imputación de la culpa, debe ceder porque la interpretación del contribuyente no fue irrazonable (AN 15-10-15, 26-10-15). La AN viene reiterando, sin éxito, que “liquidar no es sancionar”, TS s. 2.03.15 (AN 15-10-15). No hay razonamiento alguno sobre la culpabilidad; se viene reiterando, sin éxito, TS s. 2.03.15, que una liquidación por diferencias no equivale a la existencia de culpa (AN 26-10-15). Aunque se mantenga que de no haberse inspeccionado se habría consolidado un considerable beneficio fiscal y que no hay causas de exoneración, no se cumplen los estándares jurisprudenciales sobre motivación de la culpa (AN 26-10-15). No hay culpa en materia de gastos deducibles cuando no hay ocultación, TS ss. 3.06.08, 27.06.08 y 5.12.11; aquí la interpretación no fue extravagante, sino que responde a una visión amplia y poco formalista (AN 12-11-15). No procede sanción en la diferencia de criterios sobre reinversión a efectos del IS (AN 19-11-15). La presunción de buena fe y la interpretación razonable eliminan la culpa cuya existencia no se motiva con la sola trascripción de un precepto legal (AN 3-12-15). Se dejó de ingresar un pago fraccionado del IS al aplicar el 21% en vez del 27% y atendiendo a las circunstancias del caso no procede sancionar (AN 13-10-16). No procede sanción y no hubo culpa cuando una ciudadana extranjera consultó con un prestigioso despacho al que transfirió más del importe que le dijeron para el pago que por negligencia no hizo el despacho hasta tres años después (AN 15-2-18). Sobre la motivación de la culpa se debe estar a TS ss. 22.12.16 y 6.04.17; hubo discrepancia razonable hasta en la propia Sala sobre si había o no actividad económica (AN 12-11-18)

Culpa. Existente en la simulación. En la simulación, TS s. 15.07.02, hay un componente de ocultación. Voto particular: no hay designio de simulación si no es único y total (TS 24-2-16). Se creó un engaño para encubrir el negocio efectuado; ni hubo fraude de ley sino simulación; que no hubiera ocultación porque se comunicó el cambio de domicilio a Bilbao y que en la instancia se estimara improcedente la sanción, no impide confirmarla ahora (TS 13-12-16)

- Aunque TS s. 26.10.16 señala que no cabe apreciar la culpa por el resultado tributario ni por exclusión de causas exoneradoras, sino que es necesario acreditar que se da el elemento subjetivo de la infracción, en la simulación hay elemento intencional; no procede sanción por otros conceptos prescritos o anulados por falta de motivación (AN 23-3-18)

Culpa. Prueba. El debate sobre aspectos de la liquidación no puede evitar que sea improcedente la sanción si no se ha probado la culpabilidad (TS 10-10-13). No es prueba de culpa que las normas sean claras ni las circunstancias de actuar en el propio sector empresarial; que haya sido necesario que intervenga inspección “en nada absolutamente incide sobre el elemento culpabilidad que, claro está, es anterior al procedimiento” (TS 13-4-16, tres). No hubo negligencia porque no hubo ocultación y se pagó con intereses cuando se requirió, sin que quepa presumir culpabilidad por las circunstancias que concurren en el sujeto pasivo que dispone de asesores jurídicos, TS ss. 6.06.08, 26.09.08, 16.12.14; tampoco por no recurrir y pagar; debe, s. TS 23.10.09, rechazarse el automatismo (TS 28-4-16). La legalidad señala que las empresas estatales son sector público, pero no son “Estado ni Administración territorial o Institucional” para aplicar la exención por art. 45 LITP; en este caso aunque la sociedad estatal empresarial aceptó que había cometido un error de derecho al aplicar la exención del ITP como si fuera “Estado”, es preciso admitir que la norma admite confusión en cuanto que el concepto “Estado” es más amplio que “Administraciones” y que no es prueba de culpa aceptar la liquidación sin recurrirla (TS 26-10-16). No se presume la culpa por las circunstancias personales: constructor que conoce de tributación de las obras, TS s. 6.06.08, ni tampoco por ser persona jurídica, ni disponer de medios económicos para tener el más competente asesoramiento; no hay culpa, TS s. 26.09.08, aunque la interpretación sea errónea, si es razonable (TS 8-11-16). Contra TEAC no es prueba de culpa firmar en conformidad el acta, ni estimar que la norma no es oscura, ni la importancia de la empresa ni que no se aprecie causa exoneradora de responsabilidad, TS ss. 6.06.08 para unif. doct., 29.09.08, 21.02.14, 16.04.15, 20.04.15, 27.04.15; hay que probar el elemento intencional y no es suficiente decir que hay culpa o al menos negligencia (TS 23-11-16)

- No está motivada la sanción en la que no se considera la culpa en cada uno de los conceptos origen de la regularización (AN 14-3-13). No procede la sanción porque la prueba de los ingresos no declarados no es tan sumamente clara, palmaria y evidente como para presumir, contra la presunción de inocencia, un ánimo de defraudar (AN 21-3-13). No es prueba de la culpa decir que la norma es clara y que no hay causa de exoneración. Aceptar la regularización no es asumir la culpa (AN 7-11-13). La aceptación del acta en conformidad no es prueba de la culpa (AN 28-11-13)

Prueba. Por presunciones. Improcedente. Aunque a efectos de liquidación se admite la prueba por presunciones, no es admisible para declarar probados hechos a efectos sancionadores (AN 19-1-12). La prueba de presunciones es incompatible con la certeza exigible para poder sancionar (AN 18-10-12). No cabe presumir la culpa por la importancia económica de la empresa ni por la clase de asesoramiento, sino que se debe estar a si la discrepancia es razonable (AN 25-10-12). Una presunción de actividad oculta por sí sola no puede fundamentar una sanción (AN 15-11-12). Las presunciones no se admiten para sancionar porque se exige prueba plena, directa y lícitamente obtenida de la culpa (AN 13-12-12). No cabe imponer sanciones, TS s. 31.10.13, cuando el fundamento de la liquidación ha sido una presunción legal, porque es obligado destruir la presunción de inocencia (AN 16-4-14). Las presunciones son un medio de prueba en las liquidaciones, pero no caben para la culpa. Sanción improcedente en la presunción de precios falseados (AN 16-5-14). Son las presunciones iuris en la liquidación las que impiden la sanción, pero no las presunciones hominis. La regularización fue por facturas consideradas falsas no por una presunción legal, sino por la prueba de indicios (AN 16-7-14)

Prueba. Por presunciones. Procedente. Es razonable presumir la irrealidad de los servicios cuando no hay organización ni medios para prestarlos y la emisión de facturas permite considerar que se actuó de forma voluntaria y culposa (AN 27-11-13). Según TS ss. 10.11.11, 17.11.11, 18.03.13, vale la prueba de presunciones para estimar la existencia de culpa; es una presunción judicial que, como ordena art. 386.1 LEC, se razona en la sentencia (AN 14-12-16)

Prueba. Por indicios. Según TS s. 17.02.14 es medio de prueba admitido la presunción por varios indicios en igual sentido; en este caso de albañilería: elevado volumen de obra sin vehículo ni lugar para realizar la obra ni trabajadores, en la inspección a la sociedad cliente se le eliminaron los gastos, las facturas no describen los trabajos, las entradas en las cuentas son inferiores a los ingresos y además se construyó su vivienda en tiempo libre; sanción de más de 700.000 euros en tres años por el art. 201 LGT: emitía facturas para que se redujeran gastos (AN 21-9-16)

Culpa. Existente. Hubo culpa cuando se pactó un precio sin justificarlo ocultando el real (TS 26-9-12). Sanción procedente por haber deducido cuotas de IVA de autofacturas emitidas por entidad sin actividad y con domicilio ficticio en un fraude en cadena (TS 12-11-12). Hubo infracción sancionable en facturas que no correspondían a la realidad y que motivaron una devolución indebida (TS 26-12-12). Sanción procedente por haber deducido cuotas de IVA de autofacturas emitidas por entidad sin actividad y con domicilio ficticio en un fraude en cadena (TS 12-11-12). Hubo infracción sancionable en facturas que no correspondían a la realidad y que motivaron una devolución indebida (TS 26-12-12). Sanción procedente a una UTE en transparencia que emitió facturas por asesoramiento y trabajos que encubrían reparto de beneficios que se produjeron posteriormente cuando se tributaba ya en régimen general (TS 24-1-13). Sanción procedente cuando se deduce el IVA no devengado con criterio diferente respecto de las cuotas de las operaciones realizadas (TS 16-9-13). Hubo culpa cuando se pidió la devolución de una cantidad que también se incluyó como cuotas pendientes de compensar (TS 23-2-15). Hubo dolo en el cobro de sobreprecios aunque fuera de pequeña cuantía (TS 23-2-15). Que la sala de instancia dijera que el régimen de sociedades patrimoniales ofrece dificultades de interpretación no es suficiente para considerar que su aplicación se hizo con interpretación razonable (TS 2-2-17). De los ocho ajustes en tres se aprecia negligencia y sólo se considera que no hay culpa en la aplicación de la amortización según tablas porque, TS s. 14.10.00, es una cuestión compleja (TS 23-2-17)

- Sanción porque se ha probado el elemento subjetivo, la intencionalidad, dada la claridad de los conceptos y la importancia de la empresa; no se ha justificado los servicios en los gastos, no había BI negativa porque el gasto considerado era coste de adquisición (AN 15-2-18). “¿Qué más da?, debió pensar la entidad ¿Es eso diligencia? ¿es interpretación razonable? La negligencia, a nuestro juicio, es manifiesta” (AN 31-5-18). Está probada y motivado el elemento subjetivo de la infracción, TS s. 6.06.08; y la culpa, TS s.20.12.12; procedente sanción por sociedad interpuesta para tributar menos (AN 6-6-18)

Culpa. Por ser sociedad. Una forma societaria por su definición, finalidad y estructura, debe tener un conocimiento y cuidado en el cumplimiento de las obligaciones contables y fiscales “superior al del ciudadano común” (AN 3-2-15). Al tratarse de entidad jurídica con un especial deber de conocer las obligaciones fiscales, aunque estaba contabilizado sin ocultación, procede sanción; también a pesar de la presunción de buena fe, porque se ha comprobado la culpa; no hay infracción de la proporcionalidad, porque en a LGT/2003 no hay margen (AN 8-10-15)

Culpa. Ínsita. Hubo culpa ínsita, TS s. 16.07.15, porque se dedujo la amortización de un fondo de comercio que se sabía que no era deducible como lo prueba que no aportara la identidad de los vendedores a efectos de prueba de la tributación en España (AN 17-5-18)

Culpa. Lógica. Como el infractor dice que si no procedía liquidación, no procede sanción; confirmada aquélla, “no hay causa legal para anular la sanción” (AN 21-5-18)

Negligencia. Inexistente. No había culpa porque la deducibilidad del gasto exigía una extensa tarea interpretativa que descarta un inequívoco ánimo defraudatorio; y en la provisión por depreciación de cartera no es motivación la mera referencia a que no se ha puesto diligencia, porque lo exigido es identificar el concreto deber de cuidado cuyo incumplimiento determina la desidia apreciada (TS 28-2-17)

- Según TS, s. 29.12.10, la ausencia de ocultación excluye la simple negligencia; no fue motivación decir que se apreciaba cierta negligencia y que no había causa exoneradora (AN 15-2-16). Según TS s. 28.06.12, no en todos los casos de claro error cabe concluir que hay simple negligencia; no la hubo en la aplicación errónea de porcentaje en el primer pago fraccionado del IS/2011, porque aplicó el correcto en los siguientes, no hubo ocultación y reconoció inmediatamente el error ingresando la diferencia en cuanto se le advirtió (AN 5-12-17). Si no hay ocultación, TS ss. 6.06.08, 2.11.08, 18.04.07, 27.11.08, 15.01.09, 15.06.09, 9.12.09, 15.09.11, 14.04.11, no hay negligencia (AN 7-3-18)

Negligencia. Existente. Declarar un ajuste negativo en el IS alegando que fue por error no excluye de sanción, porque hubo negligencia simple y al probar la culpabilidad se destruyó la presunción legal de buena fe del art. 33 LDGC (TS 8-3-12). La sociedad cometió varios errores lo que se puede considerar como negligencia culpable (TS 19-5-14). Aunque la cantidad a compensar incluida en la declaración nunca fue compensada, hay infracción, art. 195 LGT, y se aprecia negligencia grave, aunque no causó perjuicio porque pudo causarlo en el futuro (TS 4-6-15)

4. PUNIBILIDAD

Punibilidad. Procedente. A pesar de que los principios del derecho penal se aplican al derecho sancionador administrativo, TC s. 26.04.90 y TS s. 9.01.91, procede la sanción porque la norma no suscitaba dudas, ni se puso la diligencia debida, ni la interpretación fue razonable y se ha destruido la presunción de buena fe (AN 7-4-16). Sanción porque se dice que la conducta fue consciente y voluntaria, conociendo los resultados que se podrían derivar de un préstamo a socio calificado por la Administración como atribución patrimonial (AN 13-4-16)

Exoneración. Carga de la prueba. Se anula la sanción porque falta la motivación y porque sólo después de probada la culpa se puede exigir al afectado que acredite causa de exoneración de responsabilidad (TS 29-1-13)

Buena fe. En la prueba de la culpa se exige la individualización en cada conducta y no existe prueba cuando no se indaga ni siquiera superficialmente en dónde radica la culpa para enervar o desvirtuar la presunción de buena fe que se ha de poner en relación con la presunción de inocencia (AN 31-1-13). La presunción de buena fe del contribuyente impide sancionar en la incorrecta compensación de bases negativas (AN 19-9-13). Los errores de derecho no permiten sanción si el error es razonable y la norma ofrece dificultades de interpretación. En este caso no hubo ocultación y la buena fe, LDGC; juega a favor del contribuyente (AN 16-1-14). La interpretación del criterio de devengo en la venta de edificios en construcción y por gastos contabilizados que la Administración considera no deducibles impide la sanción a lo que se debe sumar la presunción legal de buena fe LDGC. El hecho objetivo que justifica la liquidación no es el elemento subjetivo de la culpa y la firma en conformidad del acta no es una confesión extrajudicial (AN 23-1-14)

Normas claras. La claridad de la norma, sin otros argumentos, no permite entender acreditada la culpabilidad. Y no procede la agravación por perjuicio económico sin razonamiento específico de su existencia (AN 8-2-12)

Interpretación razonable. Hubo discrepancia razonable en la RIC que determinó cambios normativos y en la interpretación de la Administración (TS 17-9-12). Hubo interpretación razonable al considerar como actividad exportadora la adquisición de participación de sociedad o sucursales en el extranjero (TS 20-11-12). Hay discrepancia razonable en el tratamiento de la reinversión en el IS por las dificultades de interpretación (TS 18-7-13). Improcedente sanción porque sobre primas de seguros y planes internos de pensiones aún había doctrina contradictoria (TS 9-6-14)

- Se anula la sanción dada la complejidad de los procesos de fusión y, además, la Administración debe probar la negligencia y la ausencia de buena fe (AN 26-7-12). Improcedente sanción cuando la interpretación no es descabellada sin que se haya probado que la empresa estaba implicada en operaciones de defraudación (AN 28-9-12). Hay interpretación razonable en la deducción de gastos no necesarios (AN 31-1-13). Hay interpretación razonable en la indebida aplicación del diferimiento por reinversión (AN 31-1-13). Hubo discrepancia razonable cuando hubo que interpretar la norma respecto de determinados hechos a efectos del tratamiento en el IS por reinversión (AN 18-4-13). Discrepancia razonable en el tratamiento de la reinversión en el IS por las dificultades de interpretación (AN 4-7-13). No es sancionable la regularización del diferimiento en el IS porque admite interpretaciones; la potestad sancionadora no tiene como función dirimir cuestiones jurídico-interpretativas. Las dudas sobre la carga de la prueba no pueden desvanecer la presunción de buena fe de los contribuyentes y los gastos estaban facturados y contabilizados (AN 19-9-13). No procede sanción porque las normas aplicadas no son claras, ha sido necesaria una interpretación del contrato, sin que sea relevante la conformidad ni regularizaciones anteriores, recurridas, habiendo presentado declaraciones veraces (AN 24-10-13). No procede sanción porque hubo interpretación razonable en la deducción por doble imposición del IS aunque no se computaron los gastos (AN 28-11-13). Discrepancia razonable en la imputación de ingresos (AN 18-6-14). La motivación es requisito esencial, TS ss. 3.06.08 y 27.06.08, y exigir al sancionado que argumente las dificultades para interpretar la norma es invertir la carga de la prueba (AN 4-12-14)

Interpretación razonable. Inexistente. No es suficiente la mera alegación de dificultades de interpretación de la norma, TS s. 3.10.98, sino que el sancionado debe acreditar que admite varias interpretaciones (TS 24-4-14)

Agravantes. Improcedentes. No acreditar la realidad del servicio facturado no es utilizar medios fraudulentos (TS 23-5-16)

Agravantes. Ocultación. Improcedente. Se estima el recurso para unificación de doctrina porque las sentencias de contraste niegan la aplicación de la agravante de ocultación porque es un elemento integrante del tipo de la infracción (TS 5-11-12). No procedía aplicar la agravante de ocultación porque TS s. 5.11.12, para unificación de doctrina, declaró que formaba parte de la tipificación (TS 12-2-13). No declarar y no llevar contabilidad no permite agravar por obstaculización (TS 18-7-13)

Agravantes. Ocultación. Procedente Procedía la agravación del 25% por ocultación (TS 21-6-12)

Sanción. Cálculo. Procede sancionar por no atender a los requerimientos de información, pero es incorrecto su cálculo por referencia a magnitudes dinerarias, porque se pedía aportar documentos: sanción mínima del art. 203.5 LGT (AN 12-3-15)

Doble sanción. Responsables. La derivación de responsabilidad es una manifestación de la potestad sancionadora y producida por haber colaborado en una infracción, no cabe, contra art. 180.2 LGT, sancionar también por acreditar partidas a compensar o deducciones, TS s. 6.07.15; en este caso por facturas irreales, se anula la declaración de responsabilidad (AN 29-6-18)

Sanción. Injustificada. Si con semejante inspección no se sancionó a otras empresas del grupo, no procede sanción a la recurrente (AN 30-9-13)

(2) PROCEDIMIENTO SANCIONADOR : SANCIONES (2) (nº 536)

1. INICIACIÓN

Notificación. En el procedimiento sancionador no se aplica el art. 104.2 LGT más que en la referencia del art. 211.2 LGT en un caso distinto a éste que es la notificación de la iniciación. Después de un intento y otro dentro de los 3 meses se debió aplicar el art. 112 LGT y no notificar por burofax (TS 9-3-16)

- Se anula la sanción porque fue ineficaz la notificación de inicio del procedimiento al no hacerse en el domicilio fiscal o social y al entregarse al vigilante de un edificio que no era persona empleada de la sociedad (AN 28-11-13)

2. SUSPENSIÓN

Actuaciones penales. Existiendo actividad penal antes de la liquidación por falsedad en facturas, según art. 180 LGT y TS 1.03.18, se deben considerar inexistentes las actuaciones administrativas, sin perjuicio de la reanudación al acabar la actuación penal (AN 16-4-18)

3. INSTRUCCIÓN

Procedimiento. No hubo acto de instrucción, sino que sólo se incorporó el expediente, pero en el procedimiento abreviado así se pueden señalar pruebas de la conducta ; no hay inconstitucionalidad porque son distintos los procedimientos de liquidación y sancionador aunque los resuelva la misma persona; no cabe apreciaciones generalizadas, TS s. 20.12.13, ni decir que las normas son claras, TS s. 10.07.07, pero el error fue de gran magnitud al deducir por reinversión en el IS, art. 42 TRLIS, todas las efectuadas y no el 20% (AN 3-11-15)

4. CADUCIDAD

Caducidad del derecho a sancionar. Hubo caducidad del derecho porque se inició el procedimiento sancionador después de transcurrido el plazo legalmente establecido (TS 28-9-12). Producida la caducidad del derecho a sancionar por superar el plazo de seis meses no cabe volver a iniciar el procedimiento si han pasado más de cuatro años desde que se cometió la infracción. No se puede aplicar la Ley 14/2000 antes de su vigencia (TS 27-11-12)

- Producida la caducidad en el procedimiento sancionador no cabe reiniciar otro (AN 23-1-12). No haber apreciado la caducidad no es causa de nulidad de pleno derecho, sino infracción de legalidad ordinaria que se pudo recurrir en tiempo y forma (AN 15-2-12). No cabe iniciar un expediente sancionador después de 3 meses desde la notificación de la liquidación o resolución, se haya interpuesto o no recurso; ese plazo es terminante y no admite interrupción; lo que se decía respecto del art. 49.2 RGIT/86 se puede aplicar al art. 209.2 LGT (AN 25-5-16)

5. RESOLUCIÓN

Elemento subjetivo. No es aceptable que la apreciación del elemento subjetivo de la culpabilidad pueda venir recogida en un resultando de “hechos” (TS 28-2-13)

Fundamentación. No cabe fundamentar la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización (TS 28-2-13)

Coherencia. Si se trata de gastos contabilizados justificados con soporte documental y se discute sobre su realidad, no cabe negar la existencia de discrepancia razonable (AN 22-11-12)

Motivación. Suficiente. El TS, ss. 6.06.08, 17.03.08 y otras muchas, exige motivar detalladamente la culpa y en este caso así se hizo (AN 22-6-15). Fue suficiente motivación señalar que la norma es clara, que no se puso la diligencia debida y, tratándose de un incidente de ejecución de sentencia, hay que añadir que se pudo recurrir contra la resolución del TEAC y, no habiéndolo hecho, devino firme (AN 5-11-15). Sanción procedente por falta de diligencia en cuanto que no había interpretación razonable, TS s. 3.12.91 ni había tampoco, TS s. 3.10.98, dificultad en la norma (AN 15-1-18). Aunque TS s. 15.03.17 señala que no se admite la responsabilidad objetiva, contraria a los arts. 24.2 y 25.1 CE, que se presume la buena fe, que no es bastante la mera referencia al precepto, que no hay culpa por exclusión, TS s. 4.02.10 y que hay que probar dolo o negligencia, en este caso: hubo ingresos no declarados, gastos no deducibles, contabilización de un préstamo inexistente y aplicación indebida del tipo para empresas de reducida dimensión, sin explicación ni justificación, la motivación es suficiente (AN 8-2-18). Aunque, TS s. 22.12.16, no se debe sancionar sólo por el resultado, ni por exclusión y es preciso probar el elemento subjetivo, existió intención cuando se dedujo como gasto servicios prestados a otros (AN 4-5-18). Aunque, TS s. 22.12.16, no se debe sancionar sólo por el resultado, ni por exclusión y es preciso probar el elemento subjetivo, existió intención al no declarar el sobreprecio que se estima cobrado (AN 4-5-18). Aunque, TS s. 22.12.16, no se debe sancionar sólo por el resultado, ni por exclusión y es preciso probar el elemento subjetivo, existió intención al actuar como sociedad patrimonial no siéndolo (AN 4-5-18). Aunque TS s. 22.12.16 señala que no se sanciona por resultado, ni por exclusión, sino por el hecho tipificado y el elemento subjetivo, procede sancionar porque no hubo duda razonable, luego era culpable, al menos por negligencia (AN 7-5-18). Aunque TS s. 22.12.16 señala que no se sanciona por resultado, ni por exclusión, sino por el hecho tipificado y el elemento subjetivo, procede sancionar por la “artificialidad” de la operación que pretendía una escisión y una inversión a efectos de la RIC donde no existían (AN 21-5-18). Se actuó según Derecho: se motivó la infracción y la culpa; también el proceder fraudulento al emitir, estando en EO en el IRPF y en RS en el IVA, facturas por mayor importe para que pudieran deducir empresas vinculadas; no existe interpretación razonable (AN 2-11-18)

Motivación. Estándares. El acuerdo sancionador cumple los estándares exigidos por el TS al identificar la modalidad de negligencia producida por la desidia apreciada, TS s. 28.02.17; en conceptos como la reducción de gastos sin justificar su realidad hay, AN s. 18.04.17, culpabilidad insita y no es apreciar culpabilidad por resultado (AN 20-7-17). Sanción procedente porque no hay discrepancia razonable y se cumple, TS s. 28.02.17, con el estándar de motivación (AN 11-10-17). Sanción procedente porque se ha cumplido con los estándares de motivación, TS s. 28.02.17, apreciando la negligencia por desidia (AN 18-1-18). Sanción porque se cumple el estándar de motivación, TS s. 23.03.16, al ser la norma clara y no caber interpretación razonable (AN 25-1-18). Según TS s. 15.03.17, es obligada la prueba de la culpa; se presume la buena fe; se debe motivar tanto el elemento objetivo como el subjetivo; la regularización tributaria no es prueba la culpa; no hay culpa por exclusión; se debe probar dolo, culpa o negligencia; pero en este caso procede la sanción porque se cumple el “standard” de motivación, porque la culpa esta ínsita y porque no hay interpretación razonable (AN 1-2-18). Según TS s. 22.04.14, para unificación de doctrina, es prueba de la culpa la mera descripción de conductas cuando no son concebibles sin dolo, culpa o negligencia; en este caso se han cumplido los estándares de motivación del TS s. 23.05.16, porque hubo desidia, y TS s. 28.02.17, no hubo interpretación razonable (AN 26-4-18). Deducir por deudas inexistentes expresa, al menos, una conducta negligente por inobservancia del cuidado objetivamente debido, un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes. Y se da el estándar de motivación de TS s. 23.05.16 (AN 7-6-18)

Motivación. Insuficiente. Se anula la sanción por falta de motivación al no considerar ni las pruebas presentadas ni las alegaciones hechas (TS 18-6-12). No basta argumentar de forma genérica las incorrecciones, se debe especificar las razones por las que se considera que hay infracción (TS 20-12-12). Injustificada sanción “porque no se puso la debida diligencia y cuidado en el análisis de los elementos determinantes del régimen tributario aplicable”, porque no se razona tal conexión ni es motivación suficiente de la culpa (TS 7-2-13). No procede sanción porque, como motivación, no basta afirmar que el interesado debió ajustar su conducta a las circunstancias, que no hay causa de exoneración y que las normas son claras (TS 30-5-13). La motivación de la culpabilidad no es un requisito formal sino un derecho fundamental del ciudadano (TS 13-6-13). Improcedente sanción por falta de motivación de la culpa (TS 27-9-13). La motivación de la culpa se debe hacer de forma detallada y concreta en el acuerdo sancionador (TS 20-12-13). No cabe sanción si no hay ocultación, TS s. 6.06.08, aunque no se considere razonable la interpretación de las normas (TS 7-2-14). No es prueba de la culpa ni una expresión genérica ni negar que existan causas de exoneración. No es motivación emplear un texto estereotipado. No cabe confundir motivación con acreditación. No es ajustado a Derecho mantener que la infracción conlleva la conducta dolosa o citar la escritura de venta como prueba porque de ella no se deduce culpa alguna (TS 28-3-14). Se anula la sanción porque no está suficientemente justificada la apreciación de existencia de culpa (TS 10-7-14). No es motivación de la conducta culposa la que la identifica con la que es objeto de la regularización tributaria (TS 6-11-14). No es motivación señalar los hechos y decir que se aprecia la omisión de la diligencia debida. Unificación de criterio procedente (TS 16-7-15). No es motivación de la culpa la mera referencia al resultado de la liquidación ni decir que la norma es clara (TS 19-1-16, unif. doct.). No es motivación de la culpa, TS 6.06.08, el incumplimiento de las normas (TS 31-5-16). No hubo motivación de la culpa al no declarar en IP una cantidad a disposición de la Administración porque la propia Inspección calificó el acta de rectificación y no cabe presumir una actuación dolosa o negligente por firmar en conformidad, por disponer de medios personales y materiales importantes, por no hacer alegaciones ni por decir que no hay causas exoneradoras (TS 22-12-16). No es motivación de la culpa en la no declaración en el IP de una fianza puesta a disposición de la AProvincial considerar, TS ss. 29.06.02, 6.06.08, 26.09.08, que disponía de medios y la ausencia de causa exoneradora. Unif. Doct. estimado (TS 22-12-16). Que fuera en una inspección donde se descubre la infracción no es prueba de culpabilidad que es algo anterior a ese procedimiento (TS 31-1-17). La entidad primero compró las participaciones de las propietarias de los terrenos y luego se fusionó; pero no es motivación para sancionar decir que no hubo diligencia porque debía saber que no había motivo económico válido, y porque el art. 24 CE no permite fundar la culpa por exclusión, “porque no hay causas exoneradoras” (TS 31-1-17). La Administración debe motivar, fundamentar y probar la culpabilidad; existiendo alegaciones, que no se estimen no determinan la comisión de la infracción; y tampoco cabe imputar culpa por exclusión, diciendo que no se aprecian causas exoneradoras: TS ss. 6.06.08, 29.09.08, 15.01.09, 9.07.09, 27.05.10 (TS 16-2-17). La normativa tributaria presume la buena fe como consecuencia de la presunción de inocencia; exige motivación que no es suficiente con la mera referencia al precepto legal, TS ss. 8.05.97, 19.07.05, 10.07.07, 3.04.08, 6.06.08; que no puede ser el resultado poco menos que obligado de cualquier incumplimiento; y no cabe imputar culpa por exclusión, TS s. 4.02.10, diciendo que no hay causa exoneradora; y contra AdelE no basta decir que la conducta fue voluntaria (TS 15-3-17). Se anula la sanción porque no es motivar una mera exposición formal, sino que hay que probar la intencionalidad o la falta de diligencia (TS 19-4-17). No es motivar la culpa decir que no había interpretación razonable ni que fue necesaria una inspección para regularizar ni aludir a las circunstancias personales del infractor (TS 5-12-17). No es motivación bastante decir que no se ha puesto la debida diligencia o que se aprecia cierta negligencia en la aplicación de la norma fiscal (TS 21-12-17)

- Se anula la sanción por diferimiento extemporáneo en reinversión por no haberse motivado suficientemente la culpa en el período del incumplimiento, siendo indiferente a estos efectos la valoración de hechos iniciales (AN 29-3-12). Se anula la sanción ante la insuficiencia de motivación (AN 18-10-12). Ante la ausencia total de motivación, se anula la sanción (AN 25-10-12). El empleo de fórmulas estereotipadas utilizando un modelo virtualmente universal invalida para asentar un juicio de culpabilidad (AN 15-11-12). El expediente de gestión no excluye la motivación y la descripción de los motivos de la regularización no es prueba de culpabilidad (AN 29-11-12). Se anula la sanción por insuficiente motivación (AN 22-11-12, 29-11-12). La falta de motivación de la culpa determina la improcedencia de la sanción (AN 5-12-12, 13-12-12). Se anula la sanción por falta de motivación suficiente de la culpa (AN 24-1-13, 31-1-13). No es bastante motivación de la culpa la claridad de la norma y la imposibilidad de que la interpretación fuera razonable (AN 21-2-13). Se anula la sanción porque en el acuerdo sancionador la motivación de la culpa brilla por su ausencia (AN 21-2-13). Que el criterio no sea razonable y que el elemento subjetivo admite la negligencia no son motivación suficiente de la culpa (AN 28-2-13). Se anula la sanción por no estar suficientemente motivada (AN 27-6-13, dos). La deficiente motivación de la culpa en el expediente no se puede subsanar con la detallada desarrollada en la contestación a la demanda (AN 19-9-13). No es motivación de la culpa decir que hubo al menos negligencia y reproducir los datos de la regularización, sin que tampoco sea adecuado referirse a la clara interpretación de la norma cuando el asunto se refería a la prueba y no a una interpretación jurídica (AN 21-11-13). No es motivación de la sanción las vaguedades que pueden servir para cualquier infracción, de cualquier impuesto y por cualquier hecho, sin justificar tampoco el grado, culpa o dolo, de culpabilidad (AN 28-11-13). Se anula la sanción por falta de motivación y era inaplicable la ocultación estimada (AN 5-12-13). Se anula la sanción por falta absoluta de motivación de la culpa (AN 16-1-14). Sanción improcedente: en la motivación de la culpa no se admite ni expresiones genéricas ni la mera referencia al resultado de la liquidación; hubo una declaración veraz y completa (AN 13-2-14). Según TS s. 10.07.07 se debe razonar en términos precisos y suficientes la existencia de culpa y la ausencia de diligencia (AN 20-3-14). Se anula la sanción por falta absoluta en la motivación de la culpabilidad (AN 3-4-14, dos). No es motivación de la culpa la reproducción de la liquidación ni el empleo de frases estereotipadas (AN 18-6-14). No es motivar la culpa referirse a la liquidación y descartar sin más la interpretación razonable (AN 10-7-14). Improcedente sanción por gastos de viaje y atenciones a clientes en el IS al no haberse probado la culpa (AN 16-10-14). Sanción improcedente porque no es prueba del elemento subjetivo de la infracción señalar que la norma es clara y que al menos hay negligencia (AN 13-11-14). Necesidad de probar la culpa y motivar su existencia, TS s. 3.06.08; no cabe exigir al sancionado que pruebe sus dificultades de interpretación porque sería invertir la carga de la prueba; y la Ley 1/1998 protege la buena fe (AN 2-1-15). Se anula la sanción porque no se motiva que la interpretación no es razonable y que era exigible otra conducta (AN 12-2-15). Se anulan las sanciones porque ni es motivación decir que no cabe duda interpretativa y que no concurren supuestos de exoneración y porque, sin ocultación, la deducibilidad de gastos es una materia confusa (AN 12-3-15). Se anula la sanción porque no se motivó la culpabilidad que, además, no existió porque los sujetos pasivos pueden no acertar y no siempre cometen infracción (AN 16-4-15). El principio de buena fe impide la sanción con la mera referencia al precepto infringido sin contemplar la conducta del incumplidor ni valorar su culpa (AN 3-6-15). No es motivación decir: “parece que las alegaciones de la entidad no tienen fuerza suficiente para estimar que no existía culpa” (AN 3-6-15). No hay motivación, TS s. 6.06.08, en el solo relato del hecho tributario (AN 11-6-15). Es necesario un comentario detallado del elemento subjetivo de la culpa, y no cabe sólo aludir a que la interpretación no era razonable porque hay más causas que exoneran de responsabilidad, como es la discrepancia en los hechos relevantes (AN 25-6-15). No procede sancionar sólo por la falta de ingreso en plazo, TS s. 12.03.12, y tampoco basta seleccionar e invocar sentencias, ni decir que “al menos hubo negligencia”, es preciso, TS s. 2.03.15, probar y motivar la culpa (AN 25-6-15). No es motivación decir que se dejó de ingresar: las sanciones no pueden ser, TS s. 18.03.02 y 6.06.08, el resultado poco menos que obligado de cualquier incumplimiento (AN 2-7-15). Se anula la sanción porque el acuerdo se limita a incluir de forma apodíctica y sin razonamiento alguno la afirmación de que en la conducta concurre al menos simple negligencia y no hay causa exoneradora de responsabilidad (AN 16-7-15). Ni es sancionable el mero hecho de no ingresar, TS s. 12.03.12, ni la liquidación, TS s. 2.03.15, es motivación de la sanción (AN 16-7-15). No es motivación decir que no había interpretación razonable ni se puso el cuidado y la atención exigidos (AN 24-9-15). No es motivar la culpabilidad, TS ss. 6.06.08, 17.03.08, 12.07.10, citar los preceptos aplicables sin explicar en qué consiste la negligencia que se atribuye (AN 28-9-15). Según TS ss. 18.07.13, 1.07.13, 30.05.13, 7.02.13, 28.01.13, 20.12.12, 10.12.12, 2.07.12, 28.06.12, no cabe estimar culpa sólo por el resultado con diferencia, ni sólo por exclusión de causas exoneradoras, ni sólo por ausencia de ocultación; hay que estar a cada caso (AN 1-10-15). El hecho regularizado no es motivación de la culpa; no existiendo ocultación, no hay culpa en las invitaciones a clientes no identificados, en gastos amortizables (AN 26-10-15). No es motivación decir que no se puso la diligencia debida ni cabe aludir a la falta de razonabilidad cuando la cuestión es de hecho (AN 5-11-15). No es motivación suficiente decir que la norma es clara y que la conducta al menos fue negligente (AN 5-11-15). No es motivación la mera referencia al resultado de la regularización (AN 19-11-15). No motiva la culpa referirse a: “la motivación fáctica y jurídica incorporada al acta... la conducta fue voluntaria... en el plano de la ausencia de la diligencia exigible o mera negligencia” (AN 26-11-15). Se anula la sanción porque no es motivación de la culpa decir que la conducta podía haber sido distinta, que se aprecia negligencia y que no hay causa exoneradora de responsabilidad (AN 3-12-15). No cabe decir que hubo culpa porque la declaración no fue completa: se confunden elemento subjetivo y objetivo de la infracción (AN 3-12-15). No se puede valorar la negligencia repitiendo los elementos que sirvieron para regularizar; se advierte una inercia y un automatismo que no se observa en otras actuaciones de la Administración (AN 15-12-15). Por todas, TS ss 15.01.09 y 29.11.10, es necesario motivar detalladamente las sanciones (AN 15-12-15). Liquidar no es sancionar, TS s. 2.03.15, ni es motivación decir que hay al menos negligencia sin analizar pormenorizadamente las circunstancias (AN 18-12-15). No es motivar la culpa la referencia al resultado de la regularización, TS ss. 18.07.13, 28.04.14, 30.04.15, ni decir que se aprecia la omisión de la diligencia exigible sin que exista duda razonable (AN 28-1-16). No es motivación de la culpa explicar que el gasto no es deducible y que “no hay duda razonable dadas las circunstancias concurrentes en el obligado tributario” (AN 28-1-16). No hubo suficiente motivación de la culpa al decir que la conducta fue voluntaria, que concurre al menos culpa y que no causa exoneradora (AN 11-2-16). No hay más culpa cuando el infractor es una persona jurídica ni por contar con cuantiosos medios económicos: su interpretación fue razonable y no procede sanción (AN 11-2-16). No es motivación de la culpa la sola referencia a los hechos que han originado la regularización (AN 21-4-16). No es suficiente decir que no hubo interpretación razonable ni existía otra causa exoneradora de responsabilidad porque la ley no agota las posibles hipótesis de exoneración; que la norma sea clara no impide que se haya actuado diligentemente. No es, TS s. 10.07.07, la recurrente la que debe acreditar la razonabilidad de su interpretación y la contestación del A del E no puede completar la motivación porque se agota con el texto de la resolución (AN 6-5-16). Se anula la sanción porque la motivación de la culpa se limita al elemento objetivo de la infracción sin prueba de que existe el elemento subjetivo (AN 19-5-16). No es motivación suficiente la alusión genérica a negligencia; en sanciones no cabe, TS ss. 16.06.08, 17.03.08, 12.07.10, el automatismo (AN 16-9-16). Aunque no hay errores aritméticos ni laguna legal ni interpretación razonable, TS 23.05.16, la motivación no responde al “estandar exigido por la jurisprudencia”, al limitarse a reiterar los hechos objeto de regularización sin que se pueda deducir culpa, TS s. 29.09.14, por haber dado la conformidad en el acta (AN 30-9-16). No cabe identificar incumplimiento de la norma tributaria con prueba de conducta culpable (AN 5-10-16). No hubo motivación en la excesiva generalidad de los términos; no cabe sanción sólo por el resultado; decir que no se ha explicado una interpretación alternativa equivale a invertir la carga de la prueba (AN 6-10-16). No estaba motivada la sanción, TS ss. 17.03.08, 12.07.10, que sólo decía que no se había justificado el incumplimiento de una formalidad y que había voluntariedad (AN 14-11-16). Según TS s. 26.10.16, la culpabilidad no se puede deducir por la sola referencia a la regularización tributaria y tampoco cabe apreciarla por exclusión diciendo que no concurren causas exoneradoras, siendo preciso motivar el elemento subjetivo de la infracción; pero, en este caso, hubo culpa cuando se ocultó parte del precio de venta (AN 2-2-17). Infracción tipificada en el art. 191 LGT: no basta explicar la conducta y la prueba de la comisión de los hechos, hay que acreditar la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción que no es el resultado de la regularización, TS s. 26.10.16; que la conducta sea voluntaria no quiere decir que sea culposa (AN 10-2-17). La motivación es imprescindible, TS s. 6.06.08, y no subsanable en otra instancia posterior; no fue motivación decir que la norma es clara y la interpretación irracional; y en este caso había dudas respecto de si existió o no un pago anticipado a efectos del devengo del IVA (AN 25-5-17). No cabe atribuir la culpa por los resultados de la liquidación, no cabe culpar por exclusión al no apreciarse causas de exoneración, es obligado motivar la existencia del elemento subjetivo de la culpabilidad (AN 6-7-17) Según TS ss. 5.01.09 y 26.10.16, la sola falta de ingreso, el mero resultado, no fundamenta la sanción; y TS s.29.11.10, si no hubo ocultación no cabe imputar negligencia, que tampoco se justifica diciendo que la norma es clara (AN 15-9-17). Sanción procedente porque el acuerdo considera que concurre consciencia en los actos y voluntad en la ejecución (AN 15-3-17). No es motivación suficiente decir que existía “conducta consciente e intencionada” ni que “no hay interpretación razonable”; TS s. 16.02.17; y no cabe mantener que la culpa esta insita, TS s. 16.07.15, porque, al contrario, está revestida de apariencia de coherencia externa que, en principio, excluye la voluntariedad y por tanto, la negligencia (AN 11-12-17)Sanción improcedente porque no se cumple los estándares de motivación del TS al atender sólo al resultado de la actuación (AN 14-2-18). Los TEA no pueden subsanar la deficiente motivación de la sanción (AN 14-2-18). No se motiva una sanción por el resultado de la regularización ni por exclusión de causas exoneradoras y no se aprecia negligencia si no hay ocultación; un TEA no puede subsanar la motivación deficiente de la resolución sancionadora; según TS s. 15.03.17, no cabe responsabilidad objetiva, se presume la buena fe, no es suficiente la sola referencia a preceptos y no se sanciona por exclusión de causas exoneradoras y se debe probar dolo o negligencia; en este caso no se cumple el standard de motivación del TS: la motivación es genérica (AN 15-2-18). Se anula la sanción porque no hay referencia alguna a una conducta culposa o falta de diligencia y se dicen generalidades (AN 15-3-18). No es motivación decir que no se puso diligencia, que la Administración proporciona diversos servicios de información y para confección de declaraciones, que no hay error involuntario ni discrepancia razonable (AN 4-5-18)

Motivación. Buena fe. Sanción improcedente: no cabe la inversión de la prueba exigiendo al afectado que pruebe su interpretación, no hubo ocultación y la Ley 1/1998 establecía la presunción de buena fe (AN 27-2-14). No procede sancionar porque existe presunción de buena fe y porque falta motivación de la culpa atendiendo a la concreta conducta (AN 13-3-14). No procede la sanción impuesta, TS s. 27.06.08, en cuanto que el despliegue argumental para fundamentar la liquidación no sirve para fundamentar la existencia de culpa, existiendo, Ley 1/1998, la presunción de buena fe (AN 27-3-14)

6. EXTINCIÓN

Liquidación anulada. Si se anula la liquidación de que deriva la sanción es inválido e ineficaz el acuerdo sancionador (AN 5-12-12)

Fallecimiento. Habiendo fallecido el sancionado no se deriva a los sucesores los intereses suspensivos por la sanción (AN 10-2-16)

7. EJECUCIÓN

Ejecución. Improcedente. Si se anulan las liquidaciones de que traen causa las sanciones, no cabe ejecutar éstas porque su existencia está ligada al devenir de la liquidación que son su fundamento (AN 16-7-15)

8. REDUCCIÓN

Reducción. Responsables. El TEAC debió dar plazo de audiencia al declarado responsable para saber si daba conformidad a la sanción derivada, arts. 41.1, modificado por Ley 7/2012, y 237 LGT; retroacción para que se de audiencia y, si no hay conformidad, se debe resolver la alzada (AN 9-3-15, dos). La doctrina que exigía dar audiencia para reducir la sanción ha quedado superada por TS s. 24.07.17: si hay intención de impugnar la derivación carece de lógico dar trámite para expresar la conformidad (AN 29-6-18)

9. PRESCRIPCIÓN

Interrupción. Desde la LDGC hasta la Ley 14/2000 las actuaciones inspectoras no interrumpían la prescripción del derecho a sancionar (TS 25-3-13)

- La incoación de diligencias penales por otro impuesto no debió suspender el procedimiento sancionador que, por ese motivo, ha prescrito (AN 1-3-12). Desde la Ley 14/2000, las actuaciones de comprobación interrumpen la prescripción del derecho a sancionar (AN 2-12-13). Si las actuaciones de comprobación interrumpen la prescripción en el derecho a sancionar, ocurre igual con la ampliación del plazo para concluir las actuaciones (AN 22-1-14). Antes de la Ley 14/2000 la comprobación no interrumpía la prescripción (AN 26-2-15)

E) PROCEDIMIENTOS DE REVISIÓN

1. DE NULIDAD

Calificación. Aunque el escrito se denominó recurso especial de revisión, del contenido se deducía que pedía la revocación que no sólo se inicia de oficio; aplicando el art. 110.2 Ley 30/1992, se calificó como de reposición y se dio opción al interesado eligiendo recurso extraordinario de revisión aplicando el art. 219 LGT; pero ese artículo es el de revocación, por lo que se tramitó por el art. 244 LGT, y al no reunir ninguno de los requisitos, se desestimó. Debería haber sido un recurso ordinario por deficiente notificación; pero no puede prosperar porque fue el administrado el que no declaró el cambio de domicilio, art. 48 LGT ni designó representante, art. 47 LGT (AN 23-12-15)

Procedente. Hubo nulidad por incongruencia total cuando la Administración se refirió a un apremio, que tiene causas tasadas de impugnación, cuando se trataba de un recargo por extemporaneidad (AN 11-9-13)

Improcedente. No se consideran actos de contenido imposible los de contenido incompatible con la ley que se impugnan por la vía ordinaria (TS 11-4-13)

- No cabe la declaración de nulidad de una resolución que devino firme con autoridad de cosa juzgada en virtud de sentencia judicial firme, sin perjuicio, en su caso, del recurso extraordinario de revisión jurisdiccional (AN 28-3-12)
No es causa de nulidad la caducidad, la incompetencia debe ser evidente y prescindir del procedimiento debe producir indefensión (AN 11-9-13). Improcedente recurso de nulidad porque no se prescindió del procedimiento ya que el administrador lo es hasta que se nombre otro y el cambio de domicilio exige igual nombre e inscripción registral (AN 30-9-13). No procede la nulidad por prescindir absolutamente del procedimiento, art. 217 LGT, cuando las notificaciones se hicieron en el domicilio fiscal, constando como desconocido, y por edictos según lo regulado (AN 23-12-13). No procede la nulidad por prescindir absolutamente del procedimiento, art. 217 LGT, cuando intervino en la inspección quien estaba apoderado para la importación por el no residente al que se supone que comunicó las notificaciones (AN 23-12-13)

No hubo lesión de derecho fundamental, art. 217 LGT, porque se pretendió la notificación y la edictal no lesiona, TS ss. 27.01.09, 7.05.09 y 21.01.10, si no se comunicó el cambio de domicilio a Alemania (AN 29-5-14)
Se desestima el recurso porque no se prueba si se señaló otro domicilio para notificaciones (AN 5-3-15). Si se reclamó contra la liquidación por el ISyD y se declaró extemporáneo y se pidió la revisión por nulidad, art. 217 LGT, fue improcedente porque no se había prescindido absolutamente del procedimiento, TS ss. 14.02.00 y 17.05.12, ya que la Administración conoció el expediente y lo reclamó, sin que otras deficiencias produjeran indefensión (AN 14-5-15). No procede la nulidad de pleno derecho cuando se trata de impugnar la valoración de la prueba, la liquidación y el apremio (AN 10-11-15)

Improcedente solicitud de nulidad, art. 217 LGT, por no aportar el expediente completo, por alterar la carga de la prueba y por indefensión, porque, TC s. 10.02.03, no hay indefensión si es falta de diligencia del interesado; esto ocurrió cuando llevó a que fuera firme la resolución del TEAR al presentar extemporáneamente la alzada ante el TEAC y no provocaba indefensión: que fuera incompleto el expediente de regularización a la madre y al hijo porque la simulación se localiza en la actividad que se dividió artificialmente; ni discrepancia en la valoración de las pruebas; ni no atender a alguna de las sentencias invocadas (AN 19-9-16). No procede la nulidad del art. 217.1.e) LGT porque no fue devolución de préstamo, sino mayor precio y porque es ajustado a Derecho, art. 30 RD 1065/2007, el requerimiento de información mediante comparecencia. Y procede sanción porque, aunque se exige la prueba de la culpa, TS s. 2.03.15, 26.10.16, se considera existente en la utilización de contrato de préstamo con vinculada con intervención de una entidad ajena al crédito (AN 8-11-16). No procede la nulidad del art. 217 LGT porque, aunque se simultanearon dos procedimientos, se paralizó el de verificación, se tuvo en cuenta las liquidaciones ingresadas sin recurso sin que se produjera doble ingreso ni indefensión (AN 10-11-16). Para comprender la revisión por nulidad es fundamental la exégesis del art. 109 LPA/1958, luego art. 102.3 Ley 30/1992, porque es un remedio de una situación entre el principio de legalidad y el de seguridad jurídica, de modo que sólo procede cuando aquél está gravemente afectado. Un error en la cuantía para el recurso de alzada no es motivo del art. 217 LGT (AN 16-11-16)

Según TS s. 23.12.13, los requisitos de la revisión por nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, se deben aplicar con especial rigor, y a pesar del derecho de primacía del Derecho comunitario no cabe aplicar la doctrina del TJUE contra la discriminación de los no residentes en el ISyD mediante este procedimiento (AN 13-2-17). Los cambios de domicilio fiscal o para notificaciones los debe comunicar el interesado, pero no es causa de nulidad incluso una notificación incorrecta: aquí se notificó en el domicilio y luego en el BOE; improcedencia de revisión por nulidad, art. 217 LGT, procedencia de medios ordinarios de impugnación (AN 3-4-17). No hubo nulidad, art. 217 LGT, porque en la derivación de responsabilidad subsidiaria se notificó el apremio y se pudo impugnar; no cabe invocar defectos anteriores, como incompetencia, porque hay independencia de procedimientos (AN 4-5-17). Improcedente nulidad; la revisión de oficio se mueve, TS s. 17.01.06, entre el principio de legalidad y el de seguridad jurídica, de ahí la relevancia del informe del Consejo de Estado y de los límites del art. 106 Ley 30/1992: en este caso existió una cierta representación que se utilizó para recibir notificación y alegar, que son actos de trámite, en cambio, los acuerdos se recibieron personalmente por vía informática y no se recurrió (AN 30-6-17). Improcedente porque, contra lo que se mantiene, se denegó que fuera Monte Vecinal en Mano Común (AN 13-11-17). La declaración de ser contrario al Derecho Comunitario no determina la nulidad de pleno derecho de los actos anteriores firmes y no recurridos (AN 27-11-17). Ni procedía recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque no se aporta documento esencial desconocido, porque la deficiente notificación no afecta a la validez del acto, AN 22.02.17; ni nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, porque no es motivo la prescripción (AN 5-12-17)

Improcedente recurso de nulidad, art. 217 LGT, porque se notificó en el domicilio que consta en las actas y en todos los actos anteriores al cese de la actividad (AN 5-3-18). La aplicación del art. 217 LGT exige identidad de situaciones, TC s. 28.06.93, un precedente administrativo único no es vinculante, TS s. 30.06.09: ni hubo indefensión ni se vulneró la igualdad ante la ley (AN 7-3-18). No procede utilizar la revisión por nulidad para impugnar una notificación edictal que se pudo recurrir en su momento (AN 28-3-18). El recurso, a la vista de la pretensión, no era extraordinario de revisión, sino de nulidad y no procede porque no se prescindió absolutamente del procedimiento por faltar la notificación de iniciación o por falta de comunicar representante o por falta de motivación en las actas o por haber transcurrido más de seis meses sin actividad (AN 13-4-18). Ciertamente la acción de nulidad de pleno derecho no prescribe, pero el art. 217 LGT exige que se alguno de los motivos que señala; en este caso, se pide la nulidad a la vista de que el TSJ Madrid resolvió en otros casos sobre la exclusión del régimen simplificado del IVA en el año siguiente, pero lo procedente era haber impugnado las liquidaciones y sanciones producidas en su día (AN 10-5-18). Como en AN s. 27.12.17, no hubo incoherencia al distinguir entre causa de nulidad y procedimiento de nulidad; en este caso, las relaciones entre las partes comparadas eran diferentes y no cabe emplear este recurso para impugnar la liquidación (AN 16-5-18). Cabe impugnar por nulidad en plazo, art. 153.1 LGT/1963, o después, art 153.2.b) LGT/1963, pero se exige requerimiento ante la Administración y que se den las causas, TS s. 5.05.08. En este caso, no es motivo de nulidad que a la esposa se consideró que no procedía regularizar la ganancia patrimonial por verificación, porque para el esposo hubo procedimiento: requerimiento, aportación de datos, propuesta de liquidación, alegaciones y no se impugnó la liquidación (AN 17-5-18). Se pide la nulidad invocando el art. 217 LGT pero la nulidad de pleno derecho no procede por defectos formales o de notificación; en el expediente consta: certificado de la Coordinadora de la unidad de Recaudación, informe sobre medidas cautelares, notificación de inclusión en el sistema de domiciliación electrónica DEH y notificación recordatorio, recibo de notificación mediante comparecencia electrónica en la sede electrónica de la Agencia Tributaria, providencia de apremio, aviso de inclusión en el sistema obligatorio de notificación por medios electrónicos: procedimiento de nulidad improcedente (AN 9-10-18). La pretensión de prescripción por duración de las actuaciones inspectoras no es causa de nulidad, sino de anulabilidad y no se prescindió absolutamente del procedimiento, sino que se pudo impugnar las actas y la sanción (AN 15-10-18). No cabe entrar en el fondo, devengo y tipo impositivo del IVA, porque la nulidad se pide por defecto en la notificación de inicio de la comprobación limitada; y no fue así, porque el notificado fue el otro administrador de la sociedad (AN 25-10-18). Aplicando el art. 217 LGT, la notificación en el domicilio señalado en la autoliquidación, sin haber comunicado un cambio, fue adecuada a Derecho. Agotar los medios es necesario cuando no consta domicilio, pero en este caso contra la diligencia de embargo hubo reposición y no se reclamó contra la desestimación. No hubo prescripción (AN 16-11-18). Se puede pedir nulidad si se infringen derechos fundamentales, pero aquí se discute la interpretación de un documento y la prueba de indicios; pero que no se den los requisitos para la nulidad no quiere decir que no haya motivo para impugnar la liquidación; se debió admitir a trámite la impugnación de la sanción incluida en la declaración de responsabilidad (AN 12-11-18)

Procedimiento. Según TS s. 13.10.04, el procedimiento es, primero, apertura del expediente y, después, resolver; no habiendo hecho esto último la Administración, cabía recurso por no hacerlo, pero no pedir que se entre en el fondo: retroacción para que se resuelva y devolución de los apremios cuyas providencias se consideraban nulas (AN 2-10-17)

Prescripción. Si se condenó por falsedad al actuario declarando nula el acta de comprobado y conforme, en el procedimiento de revisión de oficio no hubo prescripción por interrupción por las actuaciones procesales, pero no cabe alterar los hechos declarados probados en sentencia (AN 26-9-13)

2. REVOCACIÓN

Procedente. Procedía la revocación por infracción manifiesta de ley cuando se solicitó la devolución por ingreso indebido al no haber aplicado la reducción en el ISyD por discapacidad aunque el interesado reunía los requisitos aunque no los hubiera acreditado en el procedimiento de gestión (TSJ Cataluña 1-3-12)

El interesado puede promover la revocación por infracción manifiesta de ley: se debe estar a la fecha de iniciación del procedimiento de gestión y no a la de presentación de la autoliquidación y fue improcedente calificar el escrito como recurso de reposición y declararlo extemporáneo (TSJ Murcia 25-1-12)

Improcedente. Aunque el TJUE, s. 6.10.05, declarara que no procedía la prorrata por subvenciones, no hacerlo así no significó actuar contra la ley (AN 25-2-13)

Impugnación. Tramitado de oficio el procedimiento, es recurrible la resolución que considera que no concurrían los supuestos del art. 219 LGT (TS 19-2-14)

3. RECTIFICACIÓN DE ERRORES

Procedente. Procede la devolución del IS en la corrección de error contable por reformulación de cuentas anuales, porque al integrar los resultados de la UTE la no eliminación de los resultados internos no realizados afectó directamente y distorsionó el beneficio (AN 21-3-13)

Improcedente. No es procedente la revisión por rectificación de errores cuando se trata de la rectificación de una autoliquidación que precisaba de apreciaciones jurídicas (AN 16-11-11). No procede la revisión porque la liquidación provisional no es un acto firme, el error de hecho ya no es un supuesto de revisión, art. 244 LGT, y la justificación de gastos es materia de recurso ordinario (AN 18-6-14)

- No es un error material señalar en el cálculo de intereses de demora en una liquidación los porcentajes del interés legal porque el interés legal incrementado se denomina también interés de demora en el art. 26.6 LGT y el error material debe ser manifiesto, meridiano, patente, indiscutible e independiente de cualquier opinión, criterio, calificación o interpretación (TEAC 20-2-13). Que se presentaron declaraciones-liquidaciones anuales en vez de trimestrales, el asunto se refiere al fondo y no es un error de hecho o material (TEAC 22-9-15)

4. DEVOLUCIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS

Procedente. Si se tributó por ITP cuando era procedente IVA, ante la reclamación por ingresos indebidos no cabe oponer prescripción atendiendo al tiempo en que se hizo el ingreso porque el art. 67 LGT/63 debe ser elemento interpretativo del art. 65 LGT/03 y se debe estar a la fecha de la resolución del órgano, TEA, específicamente previsto para discernir sobre el impuesto procedente (TS 28-2-13)

- Si se negó la devolución porque las liquidaciones no eran firmes, establecida la firmeza si bien no procede revisar la autoliquidación sustituida por liquidación por actas, procede acordar la devolución (AN 14-3-13)

Improcedente. Habiendo realizado un ingreso extemporáneo para evitar consecuencias penales, aplicada la excusa absolutoria va contra los propios actos y no procede pedir la devolución porque el ingreso fue debido. Aunque fue antes del RD-L 12/2012, y art. 180.2 LGT, es preciso señalar que así se ha hurtado a la jurisdicción penal valorar esa excusa (TS 29-6-17). La declaración complementaria para conseguir la exoneración de delito como así se acordó en vía penal no permite, TS s. 29.06.17, pedir devolución de ingresos indebidos (TS 27-11-17 y 28-11-17, dos). Según TS ss. 27-11-17 y 28-12-17; para evitar la imputación penal se hizo una autoliquidación extemporánea con ingreso por un período prescrito a efectos tributarios, pero no penales; se produjo la exclusión del ilícito penal; pero no cabe pedir la devolución por ingreso indebido, porque fue debido y acto propio y no cabe negar, art. 27 LGT, la incidencia de la regularización (TS 28-2-18)

- Si en los pagos fraccionados del IS no se aplicó la bonificación del 99% que procedía, la solicitud no se puede tratar como una devolución derivada de la normativa, art. 31 LGT, sino de la rectificación de la propia autoliquidación y procede el abono de intereses de demora, art. 32 y 120.3, párrafo tercero LGT (AN 17-1-13). Es diferente la rectificación de autoliquidación y la devolución por ingresos indebidos: no existieron en el exceso de los pagos fraccionados al resultar una base negativa (AN 26-2-15). Según TS s. 15.11.12 aunque el art. 221 LGT lo regula como procedimiento de revisión, el de ingresos indebidos es de gestión si bien exige declarar que se produjeron lo que no ocurre si existió liquidación o autoliquidación que obligaba a ingresar; en este caso el recargo de apremio adquirió firmeza y sólo se podía impugnar por los art. 216 o 244 LGT (AN 16-11-15). Aunque la entidad mantiene que ingresó indebidamente por los cobros anticipados en la venta de 283 viviendas porque posteriormente unos compradores se negaron a elevar a escritura pública, otros pidieron la resolución del contrato y hubo un contencioso sobre la licencia de ocupación, atendiendo al art. 10.3 TR LIS, TS s. 11.11.15, y a las normas contables, estando acabada en un 80% la construcción, los ingresos se computan como ventas. Y no cabe recalificar las cuentas en período posterior porque lo ocurrido no ha sido un error (AN 4-1-16)

Improcedente. Opción. El ingreso consecuencia de la declaración de bienes en el extranjero no es indebido, porque es el ejercicio legítimo de una opción; por ese motivo, no cabe modificarla, art. 119 LGT, después del plazo de presentación (TEAC 6-11-18, unif. crit.)

Intereses. De acuerdo con TS s. 2.04.08, fueron indebidos, y no debidos en su momento, los ingresos a partir de datos mal contabilizados y del mismo modo que se exigen intereses por falta de ingreso, se deben abonar por el exceso, como establecía el art. 53.2 RGIT/86 (TS 6-2-14). En la devolución de ingresos indebidos el ajuste negativo en el IS por los intereses se debe hacer en el año en que se perciben y desde que se devengaron aunque fuera un período prescrito (TS 30-3-15)

Prescripción. Prescribió el derecho a la devolución por ingresos indebidos por autoliquidación del IVA afectada por la TJCE s. 6.10.05 porque, aunque se inició una comprobación de alcance parcial de la autoliquidación inicialmente presentada, no tuvo continuación (AN 18-4-12). En la devolución por doble pago la prescripción no está al devengo del impuesto, sino al tiempo en que se produjo el ingreso indebido (AN 8-9-16)

- La rectificación de la autoliquidación sólo interrumpe la prescripción del derecho a solicitar la devolución por ingresos indebidos respecto de una posterior solicitud si hay identidad: igual concepto, período y pretensiones (TEAC 8-3-18)

RECURSO DE REPOSICIÓN

Plazo. Extemporaneidad. El plazo en meses acaba el mismo día hábil correspondiente del mes siguiente; si se declara la extemporaneidad, no cabe entrar en el fondo del asunto (TS 11-5-15)

- Los plazos señalados en meses se cuentan de fecha a fecha, desde el día siguiente al de la notificación al correlativo a éste en el mes siguiente (AN 24-1-17)

- Si el recurso de reposición fue extemporáneo pero se resolvió el fondo del asunto, no puede el TEAR resolver apreciando dicha extemporaneidad (TEAC 28-10-13, dos)

Suspensión. El recurrente confundió el art. 224 y el art. 233 LGT, señalando aquél con claridad que sólo surte efectos en el recurso de reposición. No hubo incongruencia (TS 21-5-15)

- En reposición no se admite una suspensión con garantías diferentes de las señaladas en el art. 224.2 LGT (TEAC 27-2-14)

Pruebas. En el recurso de reposición no cabe aportar pruebas solicitadas y no aportadas en el procedimiento de aplicación de los tributos porque sería un abuso procesal, contra art. 112 Ley 30/1992. La tutela judicial se debe aplicar con cautela: así se puede admitir documentos que sean suficientes para resolver si a la vista de ellos se puede dictar nuevo acuerdo sin necesidad de documentación, alegaciones o aclaraciones (TEAC 19-10-12). El recurso de reposición es un procedimiento de revisión distinto del de liquidación y no cabe aportar pruebas que fueron requeridas en éste, porque existiría un abuso procesal que vaciaría de contenido el art. 29.2.f) LGT (TEAC 20-3-14)

Resolución. Si se estima el recurso de reposición por motivos sustantivos y procede sustituir la liquidación por otra ajustada a la resolución: la nueva y las compensaciones o devoluciones que procedan por haber ingresado la anulada no se dictan en un procedimiento de aplicación de los tributos, sino que son actos de ejecución incorporados al de resolución. Así TS s. 9.12.13 distingue: cuando se estima en parte, confirmando la liquidación y rectificando su importe; cuando se estima el recurso, se anula la liquidación y cabe iniciar nuevo procedimiento antes de la prescripción; y cuando se ordena la retroacción sin que se abra nuevo procedimiento de aplicación de los tributos. Así se gana en celeridad y economía procedimental. Se estima el recurso de un director AEAT para unificación de criterio (TEAC 25-6-19, dos)

6. RECLAMACIONES ECONÓMICO-ADMINISTRATIVAS

1. INTERPOSICIÓN

Calificación. El TEAC desestimó por recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, pero en el escrito se decía: “Fundamento: Nulidad de pleno derecho. Art. 210 LGT”. Se anula la resolución del TEAC que debe tramitar adecuadamente (AN 9-7-18)

Modificación del acto impugnado. En aplicación del art. 235 LGT nada impide que presentada la reclamación contra un acto el órgano que lo dictó lo modifique, pro con dos límites: la prescripción y la reformatio in peius (AN 10-4-18)
Legitimación. Antiguos administradores no tienen legitimación para pedir la nulidad de la resolución del TEAR para promover la validez de las liquidaciones (TS 9-1-14)

- En la atribución de rentas de comunidad de bienes un comunero puede combatir los resultados de la comprobación a aquélla y los datos admitidos por su presidente que no le representa, sin que se cierre el paso a la impugnación de la liquidación (AN 29-5-14)

Expediente. No hay obligación de poner de manifiesto el expediente en el lugar donde tenga su domicilio la reclamante (TS 10-1-14)

Alegaciones. Límites. No cabe admitir la alegación referida a que la Inspección debería haber empleado igual criterio en la regularización de existencias finales e iniciales, porque no lo manifestó en la inspección y porque así se altera el orden del procedimiento. Tampoco cabe aportar en la reclamación, art. 96 RD 1065/2007, documentación mercantil o contable. En la vía judicial no cabe reconstruir la inspección; en casación no cabe esa forma indirecta de revisión de la prueba (TS 17-10-14)

Incidente. Contra la desestimación del incidente por declaración de incompetencia del TEAC no cabe recurso independiente y se ha de esperar a la resolución del TEAR que es el órgano competente para resolver la reclamación (AN 27-7-18)

1.a) Cuantía

Competencia. Si procedía la acumulación se atiende a la reclamación de mayor cuantía que da competencia para examinar todas (AN 20-3-14). Acumuladas las rectificaciones de seis autoliquidaciones, la cuantía se fija por la mayor; pero en este caso se optó, art. 229 LGT, por ir directamente al TEAC (AN 23-1-17). Fue adecuado a Derecho que el TEAC inadmitiera el recurso de alzada al no darse el requisito de cuantía (AN 16-5-17)

Cuantía. Devoluciones. La cuantía a efectos de instancias es la diferencia entre la cantidad autoliquidada y la señalada por la Inspección en la liquidación impugnada (TS 6-7-15)

1.b) Plazo

Cómputo. Aunque las expresiones difieren, “desde el día siguiente” y “a partir del día siguiente”, el cómputo es idéntico, TS s. 19.07.11, y los plazos en meses se cuentan hasta el mismo nominal del mes siguiente (AN 24-9-15). Los plazos en meses se cuentan, TS s. 26.10.12, de fecha a fecha desde el día siguiente a la notificación hasta el correlativo nominal del mes siguiente (AN 26-10-15). En los plazos señalados por meses se cuenta de fecha a fecha desde el día siguiente y hasta la misma fecha del mes siguiente (AN 16-11-15)

Representación. La comunicación al que venía interviniendo para que remitiera las notificaciones al representante de la entidad no contenía limitación a sus poderes y la comunicación de la renuncia a la AEAT fue posterior. No hubo extemporaneidad en la reclamación (AN 21-4-16)

No repercusión. Según art. 235.1 LGT, el plazo se cuenta desde que se tiene constancia de la repercusión; en el debate entre escritura y factura, admitido, TS s. 11.07.11, que otros documentos pueden sustituir a la factura, en este caso, la escritura no reúne los requisitos y se debe estar a la fecha de emisión de la factura sin repercusión del IVA (AN 27-4-18)

Extemporaneidad. Extemporaneidad por interposición del recurso después de un mes (AN 19-2-15). Hubo extemporaneidad porque se hicieron tres intentos de notificación en el domicilio y uno más en el lugar de trabajo (AN 5-10-15). Notificado a la esposa el acuerdo de declaración de responsabilidad del administrador, la reclamación se interpuso cuando ya se había cumplido el plazo para hacerlo (AN 6-2-17). La extemporaneidad de la reclamación determinó, TS s. 22.02.06, la firmeza de la liquidación (AN 22-5-17). Si se notificó el día 26 de enero y la reclamación se presentó el 27 de febrero, y por tanto, TS ss. 15.12.05 y 8.03.06, es extemporánea (AN 17-7-18)

Extemporaneidad. Error en recursos. La indicación errónea de los recursos -se decía ante el TSJ y procedía alzada- no permite ir contra lo ordenado en la ley, TS s. 1.12.14; además se actuaba en la vía económico administrativa mediante representación por letrado que debería saber los recursos procedentes. Extemporáneo el recurso (AN 9-10-18)

2. INADMISIÓN

Reclamación improcedente. Se impugnó ante el TEAC la liquidación de intereses, pero eso es una reclamación y no un incidente de ejecución que es el que se debió presentar ante la AN en el plazo de un mes (AN 5-3-15). Si se reclamó y recurrió contra la derivación de responsabilidad perdiendo todas las impugnaciones y haciendo firme el acto, no cabe recurrir invocando los actos previos a la derivación (AN 3-5-17)

Inadmisión improcedente. Habiendo requerido para subsanar aportando poder de representación y aportado éste, se anula la inadmisión por el TEA sin referencia a lo ocurrido (AN 19-10-17)

3. SUSPENSIÓN

No pedida. Si no se pidió la suspensión al recurrir en alzada y tampoco se solicitó la ejecución, art. 110 RD 391/1996, RREA, anulada la resolución del TEAR que dejaba sin efectos las liquidaciones, las mismas mantenían sus efectos (AN 19-6-17)

Improcedente. Denegación procedente de la suspensión al no aportar el certificado registral: no se trata de si eran o no suficientes las garantías, sino de la fase previa de subsanación; las notas simples no acreditan ni la titularidad de las fincas ni sus cargas (TS 20-2-17, 24-2-17)

- No procede suspender la ejecutividad de una liquidación que ha sido pagada y no hubo indefensión porque estuviera incompleta la carta de pago cuando la Administración reconoce que está pagada la deuda (AN 28-9-17)

Aspecto negativo. La denegación del aplazamiento es un aspecto negativo, pero que conlleva un aspecto positivo –tener que pagar-, a efectos TS ss. 18.12.12 y 26.01.16 (TS 18-2-16). Aspecto positivo de los actos negativos: denegación de aplazamiento que obliga a dar: el TEAC, arts. 233 LGT y 46.4 RD 520/2005, debió analizar si la suspensión determinaba perjuicios de imposible o difícil reparación (TS 24-2-16)

Concurso. La declaración de concurso ni es sinónimo de dificultades financieras estructurales ni se puede presumir que nunca podrá pagar el deudor (TS 17-2-16)

Buen derecho. Si se sospecha. Impuesto sobre grandes superficies catalán, que la norma puede ir contra el Derecho Europeo. TJUE ss. 19.06.90 y 21.02.91, cuando, además se denuncia periculum in mora (TS 24-2-16)

Procedimiento. Aunque se ha archivado según art. 46 RD 520/2005, si ha habido una confusión en la apreciación del objeto del recurso, en cuanto en el TEAR hubo una inadmisión de la petición de suspensión sin garantías por no acreditar los perjuicios y una desestimación de la impugnación del embargo, al haber quedado sin resolver la suspensión pedida al interponer ésta, en cuanto la suspensión se puede pedir en cualquier momento, art. 233.4 LGT, se ordena al TEAC, que acordó el archivo, tramitar y resolver (AN 20-7-15). Contra lo que entiende el reclamante, el TEA no denegó la suspensión de la sanción impugnada por falta de garantías, sino que reconoció que se aplicaba ex lege (AN 16-11-15). Fue acorde a Derecho exigir el certificado de titularidad de los inmuebles ofrecidos como garantía para la suspensión (AN 10-12-15)

Efectos. La suspensión no determina la anulación de la liquidación que se presume legal (art. 57.1 Ley 30/1992, y permite ser fundamento en otros procedimientos (AN 30-4-15)

Garantías. Contra el TEA fue suficiente una garantía de más de 10 millones de euros para una deuda de menos de cuatro millones (TS 26-5-15)

- Si en la liquidación se valora el inmueble en 23 millones no cabe negar la suspensión en las que se aporta como garantía valorándolo en poco más de 4 millones (AN 26-1-18)

Sin garantías. Improcedente. Fue adecuado a Derecho negar la suspensión sin garantías pedida sin acompañar documentos justificantes de perjuicios irreparables. Tampoco cabe aportarlos en vía judicial porque correspondía resolver al TEA; en este caso, además, había resolución confirmando el acto de la dependencia Regional de recaudación (TS 14-11-16). No cabe oponer que no se dio plazo para subsanar, porque se denegó porque lo aportado carecía de carga probatoria para acreditar los perjuicios de la ejecución si no se suspendiera, y eso no es subsanable; pero el TEAC debió admitir y luego denegar (TS 21-12-17)

- No es motivo para justificar la suspensión sin garantías la falta de liquidez o la precariedad económica (AN 5-3-14). No fue procedente la suspensión sin garantías señalando como perjuicio que no se podría participar en concursos públicos al no estar al corriente de pago. El TEAC no debió inadmitir, sino entrar en el fondo (AN 9-6-14). Para la suspensión sin garantías es preciso acreditar que la ejecución produciría perjuicios de imposible o difícil reparación (AN 17-9-14). No procede la suspensión sin garantías cuando no se aporta documentación que permita apreciar la realidad patrimonial (AN 8-10-14)

Ante la imposibilidad de prestar garantía, TS s. 18.03.09, al ser evidente que la deuda resultará incobrable a la vista de la situación patrimonial, no procede la suspensión (AN 16-2-15). En la petición de suspensión sin garantías respecto de la impugnación de una responsabilidad solidaria, arts. 46.4 y 40.2 RD 520/2005, se debió probar el perjuicio que se produciría (AN 30-11-15). No procede la suspensión sin garantías si no se justifica, TS s. 17.03.05, los perjuicios de la ejecución (AN 9-12-15). No se puede acceder a la suspensión sin garantías cuando no se prueba los perjuicios de imposible o difícil reparación (AN 21-12-15). No procede suspensión sin garantías si no se justifica que se producirían perjuicios concretos mediante pruebas e indicios (AN 21-12-15). Atendiendo a art. 233.4 LGT se deniega la suspensión pedida porque no se justifican los perjuicios que se producirían, sino sólo que no se han concedido garantías solicitadas (AN 22-2-16). No cabe la suspensión sin garantías sin probar la situación económica que impide obtener las garantías ni los perjuicios que irrogaría la ejecución (AN 24-10-16). Aunque la insolvencia por concurso puede justificar la suspensión sin garantía según doctrina TS s. 17.02.16, en este caso no se ha justificado que la ejecución determinaría perjuicios de imposible o difícil reparación (AN 15-11-16). No procede la suspensión del ingreso sin garantías, art. 46.4 RD 520/2005, si no se aporta la documentación justificativa (AN 21-11-16)

Según los arts. 234 LGT y 46.4 RD 520/2005 fue procedente la inadmisión de la solicitud de suspensión sin garantías porque no hubo alegación concreta sobre el perjuicio irreparable que se produciría con la ejecución y sin que las dificultades económicas lo acrediten; tampoco cabe en vía contenciosa impugnar la resolución del TEAC alegando cuestiones de fondo, como el perjuicio en caso de que se llegara a la enajenación de bienes (AN 13-2-17). No cabe suspensión sin garantías, TS ss. 8.09.11, 29.11.12, 25.10.13, cuando ni siquiera se señalan indicios de perjuicios de irreparable o difícil reparación, pero en este caso son evidentes cuando se embargó el único activo de la entidad; y, además, la empresa que valoró el inmueble dado en dación en pago ha rectificado su tasación, sin que se pueda admitir la objeción de la Administración de que no se trata de un error material (AN 1-3-17). No procede la dispensa total de garantías pedida, art. 233.4 LGT y 46 RD 520/2005 porque no hay indicios de que la ejecución causara perjuicios irreparables y no los produce, al contrario, la declaración de concurso (AN 28-6-17)

No procede la suspensión sin garantías porque no fueron acreditados los perjuicios de imposible o difícil reparación y hay un informe de la AEAT de que el deudor tiene 70 fincas; las dificultades económicas no son suficientes para la suspensión sin garantías (AN 19-3-18). No cabe la suspensión TS s. 2.11.15, si no se prueba que la ejecución produciría perjuicios de imposible o difícil reparación; y tampoco es apreciable el principio “fumus boni iuris”, que es como un enjuiciamiento adelantado la prosperabilidad de la liquidación (AN 26-9-18). Alegado que la provisión contable de la deuda tributaria abocaría a la quiebra, se deniega porque la sociedad tenía contratos adjudicados de elevado importe que son un crédito a tener en cuenta y 70 oficinas y otras en arrendamiento financiero; y al art. 233 LGT no se aplica el principio fumus boni iuris que es propio de medida cautelar en la Ley Jurisdiccional (AN 21-12-18)

Sin garantías. Procedente. Fue adecuada a derecho la suspensión sin garantías de la sanción porque su ejecución habría producido perjuicios de imposible reparación haciendo perder al recurso su legítima finalidad (TS 24-2-14)

- Procede la suspensión sin garantías porque, aportada la negativa en la solicitud de un préstamo, el cierre de todos los establecimientos y dos diligencias de embargo de la AEAT, es evidente el perjuicio que produciría no suspender y la imposibilidad de ofrecer otras garantías (AN 16-7-15). Acreditada la denegación de aval, la inexistencia de bienes, el saldo c/c, de acuerdo con art. 233 después de Ley 7/2012, justifica la suspensión sin garantía (AN 14-11-16). Según TS s. 24.02.16, dada la magnitud de la deuda y la situación económico financiera y patrimonial de la deudora se debe admitir a trámite la solicitud de suspensión sin garantías, sin perjuicio de lo que resulte (AN 5-10-17). Aunque el art. 46.4 RD 520/2005 dice que el acuerdo de inadmisión no es recurrible, sí lo es en vía contenciosa. Según TS ss. 8.09.11, 29.11.12 y 25.10.13, es necesario justificar los perjuicios irreparables. El cambio de domicilio fiscal supone cambiar la planificación fiscal y posibles incidencias de la normativa autonómica. El TEA debió admitir porque no hay causa de inadmisión (AN 11-12-17)

Sin garantías. Actos negativos. Aunque el TEAC, contra el principio bonus fumus iuris, no requirió la aportación de documentos para acreditar el perjuicio de imposible o difícil reparación, no era obligado: art. 46.4 RD 520/2005; y es verdad que la suspensión de actos negativos impugnados, TS ss 29.05.07, 13.02.11, 18.12.12, y 5.11.13, anticipa el objeto del recurso, no es así si se derivan efectos positivos en el futuro (TS 5-3-15)

Sin garantías. Inadmisión indebida. Según TS s. 21.12.17, el TEAC no debió inadmitir después de analizada la documentación, sino admitir, analizar y denegar, porque no es lo mismo: la inadmisión es como no solicitado; la admisión en trámite suspende (AN 6-11-18)

En período ejecutivo. Recurrida en vía contenciosa la resolución del TEAC no se comunicó que se había pedido la suspensión, se produjo la providencia de apremio y cuando se comunicó se anuló, pero añadiendo, arts. 161 y 233 LGT, que se había iniciado el período ejecutivo. No hubo incongruencia (AN 25-6-18)

4. RESOLUCIÓN

Extensión de la revisión. Si procedía anular la liquidación por prescripción, art. 150 LGT, por exceso de duración de la inspección, pero no se acordó por extemporaneidad de la reclamación, hay que entender que tampoco se interrumpió la prescripción del derecho a sancionar y se anula la sanción impuesta (AN 29-9-17)

Cuestión nueva. No es nueva la cuestión referida a la deducción como dividendos de las reservas acumuladas en el canje de acciones porque constaba en el expediente y se pudo comprobar (AN 16-7-15)

Copia. Copiar la resolución del TEAR estuvo justificado porque analizados los datos por el TEAC llegó a las mismas conclusiones (AN 18-1-16 y 20-1-16)

Doctrina. Los TEA no están vinculados, TS s. 16.06.08, por la calificación que haya hecho la Inspección (AN 24-9-15)

Exceso. El TEAC no puede incorporar hechos, datos o valoraciones no tenidos en cuenta para liquidar. Si no se discutió la realidad de un fondo de comercio, no pudo el TEAC apreciar negocio anómalo (AN 26-6-14). El TEAR no puede ampliar las dilaciones con las que no señaló así la inspección: prescripción (AN 3-2-15)

Motivación. Si la Inspección fundamentó en simulación, puede el TEAC hacerlo a partir de la interpretación finalista del art. 42 TR LIS, deducción por adquisición de acciones y participaciones, pero debe explicarlo, TS ss. 27.12.99, 11.02.11, según el art. 239 LGT. Pero no hubo indefensión porque, aunque el TS, s. 30.04.12, admite la inversión por adquisición de acciones, no hay derecho a la deducción en la adquisición de participaciones de una filial sin afectación indirecta a una actividad (AN 29-9-17)

Congruencia. Según TS s. 31.10.14, la congruencia exige considerar las cuestiones y las pretensiones, pero no los argumentos (AN 28-3-18)

Incongruencia. Inexistente. No hubo incongruencia cuando el TEAC estimó que había que estar al criterio de construcción sustancialmente acabada anulando la liquidación, pero sin señalar el % que hubiera modificado también lo contabilizado en el ejercicio anterior, porque la reclamante no puede aprovechar la revisión para rectificar la autoliquidación errónea por su causa (TS 31-3-14). No hubo incongruencia porque el TEAC estimó que la reclamante se ajustó a la contestación de la Administración, lo que evitaba tener que entrar en otros aspectos planteados (TS 23-2-16)

- No hay incongruencia que produce indefensión porque se puede subsanar en la vía jurisdiccional (AN 20-2-14). No hay incongruencia cuando no se efectuaron alegaciones (AN 9-10-14). No hay incongruencia del TEA por acoger los fundamentos de la resolución impugnada (AN 26-10-15). No es incongruencia la insuficiente argumentación (AN 29-2-16). Aunque no se valoraron los informes aportados hay una desestimación tácita de sus conclusiones (AN 25-5-17). Si la Inspección consideró que el dividendo era mayor precio de las acciones y el TEAC no admitió la deducción por dividendos por no cumplir los requisitos del art. 30 TR LIS al no haberse producido y contabilizados una depreciación de la participación, no hubo incongruencia porque se resolvió la pretensión (AN 29-12-17)Para que existe incongruencia omisiva exige la TS s. 9.02.12: a) dejar de referirse a las pretensiones y de contestar alguna cuestión; b) no ser un supuesto de desestimación tácita; c) sobre una cuestión planteada oportunamente; d) creando una verdadera denegación de justicia; e) atender a cada caso. Igual en TC s. 20.12.05: la incongruencia se prueba por un desajuste entre pretensiones y fallo. En todo caso, el vicio se subsana cuando hay juicio posterior (AN 10-5-18)

Incongruencia. Existente. Hubo incongruencia porque no se decidió sobre los gastos a que se refirió la alegación (TS 7-3-14). Según TS s. 5.03.15, hubo incongruencia porque no se consideró la cuestión referida a la adopción de medidas cautelares, suspensión, en la impugnación de actos negativos (no suspender) que producen efectos positivos (elevado ingreso). En este caso, además, podía perder su objeto el recurso (TS 26-1-16)

- Actuó inadecuadamente, contra el art. 237.2 LGT, el TEAC cuando sin resolver la cuestión planteada ordenó la retroacción hasta que se produjo la conformidad; se ordena retrotraer para que se dé audiencia sobre la aplicación del art. 41.4 LGT, como trámite previo a la derivación de responsabilidad, y, en caso de disconformidad que se resuelva (AN 1-6-15). Si se anuló la liquidación al vendedor por falta de motivación de la valoración, se debe aplicar el art. 16.4 LIS/04; se anula la resolución del TEAC que no anuló ni el valor ni la liquidación (AN 25-6-15). Se anula la declaración de responsabilidad subsidiaria porque el TEAC resolvió sin atender a las cuestiones planteadas, pero no procede reducir la sanción por conformidad, Ley 7/2012, porque además de manifestar que no se daba, se ha recurrido ante el TEAC (AN 12-9-16)

Reformatio in peius. Que el TEAC corrigiera que la vinculación sólo permite valorar, pero no obviar la operación sin prueba de simulación o fraude de ley, no supuso reformatio in peius cuando confirmó la liquidación porque la demolición del inmueble fue actividad empresarial (TS 6-6-14). Sólo hay reformatio in peius, TS ss. 27.06.10, 11.10.13, 12.07.16, cuando empeora la situación jurídica y no en la variación en los argumentos (TS 23-3-17)

- No hay reformatio in peius porque tanto el TEAR como el TEAC confirmaron la liquidación, aunque cada uno lo hiciera por distintos motivos (AN 15-6-17). La prohibición de reformatio in peius se relaciona frecuentemente con la incongruencia de las resoluciones que en el Dº Administrativo es peculiar en cuanto se puede extender a cuestiones no planteadas para evitar que los intereses generales queden al arbitrio de los administrados; pero tiene sus límites, TS s. 29.01.15 para unif. doct., y 28.02.11, porque no cabe empeorar la situación. En este caso no hubo porque TEAR y TEAC confirmaron la liquidación aunque por distintos motivos (AN 15-3-18, 28-3-18)

Retroacción. Anulada la liquidación por falta de motivación y ordenada la retroacción, no debió el TEA entrar en el fondo: plazos de inactividad prolongados (TS 17-3-16). La LGT no permite que el TEA retrotraiga cuando estima por defecto sustantivo, pero no acordó la retroacción, sino que anuló la liquidación señalando que en la nueva liquidación se debería ajustar a lo dicho en la resolución; en esa liquidación no se actúa por retroacción, sino por propia competencia (TS 3-1-17)

- No atender a las alegaciones formuladas no determina la nulidad porque fue concedido el trámite de audiencia: retroacción (AN 3-2-15). Si se recurre la resolución del TEAC porque no consideró la cuestión referida a la derivación de responsabilidad y el tribunal sólo resolvió ordenando la retroacción para que el apremiado pudiera beneficiarse de la reducción de la sanción por conformidad, procede retrotraer para que resuelva sobre la derivación, pero no procede para la conformidad porque se ha impugnado tanto la derivación como la sanción (AN 28-9-15). Si se confirmó la derivación de responsabilidad, pero se ordenó retrotraer para nueva notificación con derecho a devolución de determinada cantidad, no cabe oponer a la ejecución las mismas cuestiones planteadas contra la derivación (AN 22-2-16). El TEAC debió haber notificado de la diligencia de embargo y de los actos posteriores de ejecución a todos los interesados. No lo hizo: retroacción para alegaciones. Sin costas (AN 25-4-16). Si el TEAC anuló con retroacción para dar audiencia a efectos de la conformidad o no del responsable para reducir la sanción, art. 41.4 LGT, sin entrar en la derivación; al estimar ahora el recurso tampoco se entra, pero se da plazo (AN 3-3-16). Constando las solicitudes de nulidad de las liquidaciones, no consta su tramitación y resolución: procede retrotraer para que se resuelva o se declare su inadmisibilidad (AN 22-6-17). Si se consideró que no procedía el régimen de reestructuración de empresa y se anuló la liquidación que lo aplicó en la sociedad transparente absorbida, fue procedente la imputación por trasparencia a los socios, pero se debe esperar a la nueva valoración en las nuevas liquidaciones a las sociedades (AN 4-10-17)

Retroacción. Improcedente. En principio, la anulación de una liquidación permite practicar otra, pero la retroacción es para reparar defectos procedimentales y no para corregir sustancialmente la liquidación (TS 15-9-14)

- La reatroacción, TS s. 26-3-12, es para reparar quiebras procesales que han causado indefensión; pero ordenar que la Inspección complete la documentación para saber qué tipo del IVA procede vulnera los principios de igualdad y contradicción; por ello, en la retroacción también podrá el inspeccionado aportar la documentación que considere conveniente aunque no lo hubiera hecho antes (AN 29-9-15). El TEAC no debió acordar la retroacción sin entrar a resolver sobre la prescripción (AN 28-12-16).

Valoraciones. No actuó bien el TEAC que aceptó la comprobación de valores inspectora aplicando criterios contables y al resolver dijo que no podía entrar en conocer sobre la prueba (AN 8-3-18)

Liquidación. Anulación parcial. Lo único anulado fue la minoración que hizo la Administración del importe de las deudas declaradas a efectos del ISyD, por lo que, art. 66.3 RD 520/2005, no procedía la anulación total de la liquidación inicial (TS 9-3-17)

Anulable. Se desestima el recurso porque, contra el AdeE, fue procedente anular la resolución del TEAC que confirmaba la sanción que había sido anulada por el TEAR (TS 18-10-17)

Errónea. Devolución del expediente. El TEAC resolvió otras dos reclamaciones referidas a rectificación de errores y a reducción de multa, pero no consideró la referida a la extemporaneidad del recurso de reposición que debió ser el primer asunto. Devolución para que se resuelva (AN 10-4-17)

Señalamiento de recursos. Si el TEAR señaló la posibilidad de recurso de alzada, cuando sólo procedía el jurisdiccional, se retrotraen las actuaciones para la notificación adecuada (AN 23-1-14)

Silencio. Resolución expresa. Según TS s. 16.02.09, es innecesario ampliar el recurso contra la desestimación por silencio si la posterior expresa es de idéntico contenido al producido por el silencio (AN 6-5-16). Interpuesta reclamación ante el TEAR (12) y no resuelta en un año, se recurrió en alzada (13) ante el TEAC y no resuelto en un año se interpuso (15) el contencioso aunque antes (14) se notificó resolución expresa de la reclamación y antes de la sentencia resolvió el TEAC inadmitiendo la alzada por defecto de cuantía. No resuelve la AN. Otra cosa sería si no hubiera habido resolución expresa; en este caso, la recibida “le puso sobre la pista” de que la vía elegida no era correcta. Aunque TS, s. 15.06.15 unif. doc., señala que la resolución expresa extemporánea no exige ampliar el recurso, se refiere a cuando no afecta al objeto esencial del recurso, lo que no ocurre aquí (AN 21-9-16)

Plazo. Intereses. Superar el plazo de resolución, existiendo suspensión, no impedía la exigencia de intereses antes de la LGT/2003; no hay responsabilidad patrimonial ni antijuridicidad de la lesión al poder el interesado ingresar en el plazo establecido o recurrir por desestimación presunta (AN 28-3-12). Si se supera el plazo para resolver, no se aplica el art. 26.4 LGT/2003 cuando el devengo de intereses comienza antes de que hubiese transcurrido un año de la entrada en vigor de la nueva LGT (AN 3-5-12). Ante el retraso de más de tres años en resolver el TEAC, se recuerda que la DT 5ª.3 LGT señala que el art. 240.2 se aplica a las reclamaciones interpuestas a partir del año siguiente a su entrada en vigor (AN 9-2-15). Ni en la aplicación de los tributos ni en las reclamaciones económico-administrativas cabe pedir intereses alegando el derecho a un proceso sin dilaciones -art. 24.2 CE-; y tampoco se podía en este caso por no resolver en más de un año porque fue antes de la entrada en vigor de la LGT/03 -DT ª5ª.3-; respecto del art. 242 LGT y TS s. 22.06.15 fue correcto el cálculo de intereses porque la suspensión se pidió en período voluntario de ingreso -art. 66.6 RD 520/2005- y no se produjo, TS ss. 28.11.97 y 11.12.09, anatocismo (AN 22-9-16). No devengo de intereses al no haber resuelto en un año (AN 14-6-18)

5. EJECUCIÓN

Procedimiento. Si por sentencia del TS quedó firme la resolución del TEAR es ésta la que se debe ejecutar y no debió hacerlo la AEAT; no hay cosa juzgada en aspectos no debatidos antes (AN 28-5-14). Si la resolución anula la sanción y ordena una nueva sin agravar por ocultación, en la ejecución de lo literalmente ordenado no hacía falta ni audiencia ni motivación (AN 1-2-18)

Suspensión. Si el TEA no acordó la suspensión no se pudo exigir el pago y tampoco cuando la AN resolvió valorar la procedencia de aquélla. Pero tampoco se podía iniciar el cómputo de la prescripción, por lo que, después, la exigencia fue procedente y tuvo mala fe procesal el deudor cuando alegó la prescripción (TS 12-6-14)

Plazo. La resolución que ordena nueva liquidación se debe ejecutar en un mes, art. 66 RD 520/2065, pero incumplir no determina caducidad, art. 63.3 Ley 30/1992, que iría contra art. 150 LGT, que prevalece porque es materia de reserva de ley, art. 8 LGT. Según TS s. 4.04.13, la ejecución es actuación inspectora y el exceso sobre el plazo, art. 150.5 LGT, hace que no se interrumpa la prescripción (AN 30-1-14)

Contenido. No hubo duplicidad de ejecución porque una cosa fue la liquidación anulada y otra la exigencia de intereses derivados del incumplimiento en el aplazamiento pedido en el período voluntario de ingreso (AN 3-6-15, 17-6-15). No hubo doble ejecución porque la denegación del aplazamiento no es una mayor liquidación provisional (AN 2-7-15). Si se anuló y no se ordenaba retrotraer no cabe debate sobre si hubo repercusión y pago del IVA y, además, en la comprobación limitada de la Oficina Nacional de Gestión no se requirió justificar la fecha de recepción de la factura que fue el motivo para desestimar (AN 20-7-15). Confirmado, art. 213.3 LGT, el acto de ejecución no cabe plantear de nuevo la prescripción y los intereses (AN 19-10-17). Estando la deuda satisfecha antes, la anulación de la liquidación por ejecución sólo afecta a la parte estimada y a la devolución correspondiente; pretender la prescripción por retraso en la ejecución impediría incluso la devolución ganada (AN 3-5-18)

Ingresos indebidos. El recurso de alzada no tiene efectos suspensivos, sino desde que se acuerda la suspensión si se pide: no habiendo suspensión en el TEAR y anulado el ingreso por indebido, también son indebidos los intereses y el apremio (AN 28-9-17)

Apremio. Si se anuló la liquidación derivada de un acta no cabe ejecutar el apremio porque la resolución del TEAR se recurrió en alzada, porque es obligación accesoria de la principal anulada (AN 28-9-17)

6. PRESCRIPCIÓN

Retraso en la ejecución. Estando la deuda satisfecha antes, la anulación de la liquidación por ejecución sólo afecta a la parte estimada y a la devolución correspondiente; pretender la prescripción por retraso en la ejecución impediría incluso la devolución ganada (AN 3-5-18)

Expediente incompleto. Si en cuatro años no se puso de manifiesto el expediente, hubo prescripción no porque las solicitudes del TEAC para completarlo fueran ilegales, sino por la falta de diligencia de la Administración (TS 5-7-12)

Duración. Prescripción por haber excedido de 4 años la resolución (AN 13-2-14, dos).. Prescripción porque, entre 5.12.05 y 28.01.11, transcurrieron más de cuatro años sin resolver (AN 4-12-14)

Interrupción. Inexistente. Un escrito de ampliación de alegaciones que se limita a reproducir los argumentos del escrito de alegaciones aportando sentencias favorables no interrumpe la prescripción (TS 23-2-12). Si las actas a los hermanos se tramitaron conjuntamente por el TEAR sin haber acordado la acumulación y se resolvió sin dar plazo para alegaciones al recurrente, con notificación sólo a su hermana que recurrió en alzada, se produjo prescripción. Y hubo incongruencia en la sentencia de instancia (TS 20-5-13)

- Los acuerdos de acumulación de reclamaciones y de suspensión no interrumpen la prescripción que se produjo al resolver después de 4 años (AN 27-2-14)

Interrupción. Existente. El trámite de alegaciones interrumpe la prescripción aunque se haya concedido después del plazo para resolver que no es de caducidad y que permite seguir actuando (TS 15-10-12). Las alegaciones ante el TEA interrumpen la prescripción (TS 4-4-14)

- Las alegaciones en las reclamaciones, TS ss. 14.12.96, 29.04.01, 2.06.03, 6.05.06 interrumpen la prescripción (AN 14-2-14)

7. RECURSOS ECONÓMICO-ADMINISTRATIVOS

1. RECURSO DE ANULACIÓN

Inadmisión. Si los documentos aportados no eran anteriores al acta y se pudieron aportar, no cabía recurso extraordinario de revisión y fue adecuado inadmitir el recurso de anulación contra la inadmisión de aquél (AN 16-11-15)

Motivos. El recurso de anulación tiene causas tasadas, art. 239 LGT, y ni se señaló la que se invocaba, reproduciendo sólo las alegaciones, ni se atacó la resolución contra la que se dirigía; los errores de identificación señalados no constituyen incongruencia completa y manifiesta (AN 27-1-14). Aplicando el art. 239.6 LGT, los motivos son tasados: contra declaración de inadmisión; contra declaración de inexistencia de alegaciones o pruebas; por incongruencia completa y manifiesta. Pero no se invoca ninguno: se pidió rectificar por error material o aritmético la liquidación, pero se alega sobre el procedimiento y el fondo de la inspección que concluyó con acuerdo firme y consentido (AN 10-12-18)

Recurso de anulación. En alzada. Si se desestimó la alzada contra la resolución del TEA por no cumplirse el requisito de cuantía en cada período de liquidación del IVA ni en cada una de las sanciones correspondientes, tampoco puede prosperar el recurso de anulación contra la resolución del TEAC (AN 23-7-14). No hubo incongruencia en la resolución que consideró y desestimó el recurso de anulación contra la resolución de un recurso de alzada de un director de la AEAT. Adecuada inadmisión por razón de la cuantía (AN 23-10-14)

2. RECURSO DE ALZADA

Calificación. Equivocarse en la calificación del escrito no perjudica la aplicación del art. 110.2 Ley 30/1992 ni la doctrina TS s. 14.02.08: el recurso extraordinario se debió calificar como de alzada. Pero estaba fuera de plazo (AN 14-5-15)

Reformatio in peius. El recurrir en alzada no puede empeorar la tributación resultante del TEAR (AN 19-9-13)

Plazo. El mes de agosto es hábil para actuaciones administrativas. Extemporaneidad improcedente (TS 4-10-12). El plazo en meses se cuenta desde el día siguiente a la notificación y acaba en el día del mismo numeral del mes siguiente al día de la notificación (TS 3-10-14)

- El plazo para el recurso de alzada se cuenta de fecha a fecha sin que sea procedente invocar el art. 135 LEC para extender el plazo de presentación de la interposición hasta las 15 horas del siguiente día hábil a aquél en que se produce el vencimiento (AN 19-4-12). Al estar señalado en meses el plazo para el recurso de alzada concluye el día equivalente al de la notificación: si se produjo un día 22 se cuenta desde el 23 y acaba el 22 del mes siguiente (AN 18-10-12). El plazo cuando se cuenta de fecha a fecha termina coincidiendo con el correlativo día al de notificación (AN 19-9-13). El plazo para interponerlo se cuenta de fecha a fecha y la inadmisión por extemporaneidad no lesiona ningún derecho fundamental (AN 26-9-13)

Extemporáneo. Si el TEAR daba plazo para recurrir ante el TEAC y el interesado recurrió después de un mes, dado que no procedía la alzada, procede anular la resolución de extemporaneidad y retrotraer para que el TEAR se refiera al recurso contencioso (AN 16-10-13). Procedente extemporaneidad en el recurso de alzada porque, aunque se hubiera cambiado el domicilio en declaración censal, el TEAR notificó como debía su resolución en el señalado para notificaciones en la interposición de la reclamación y en el escrito de alegaciones (AN 15-1-14). Fue extemporáneo el recurso porque el plazo se cuenta de fecha a fecha (AN 6-2-14). El recurso de alzada fue extemporáneo, TS s. 19.12.08, porque se debió presentar en el mismo día numérico del mes siguiente al de la notificación (AN 18-6-14). Hubo extemporaneidad cuando no se niega que estaba autorizado quien recibió la notificación y sólo se mantiene que la recepción fue tres días después (AN 24-6-14). Si se señaló que se podía recurrir en alzada ante el TEAC, se recurrió en vía contenciosa, el posterior recurso fue extemporáneo y se debe confirmar sin entrar en el fondo del asunto (AN 17-5-16). El recurso de alzada fue extemporáneo porque la resolución se notificó en junio de 2013 y el recurso se presenta en enero de 2014 (AN 21-11-16). Los plazos en meses se cuentan de fecha a fecha, TS ss. 25.11.03, 2.12.03, 15.06.04, 22.02.06, y no es aplicable el art. 135 LEC que se refiere a plazos procesales según DF 1ª LJCA (AN 11-10-18)

Cuantía. Según los arts. 35 y 36 RD 520/2005, cabe alzada contra la resolución de TEAR si era asunto de cuantía indeterminada; como lo sería cuando se acumula con otra reclamación de cuantía determinada pero inferior a la establecida para la alzada (TS 27-6-17)

- Recurso de alzada improcedente porque se debate la reducción del importe a compensar o devolver en el IVA, de forma que la cuantía de la reclamación es la cantidad en que se minora la compensación (AN 14-2-12). La cuantía a tener en cuenta es la de la pretensión, pese a su minoración como consecuencia de una comprobación o de una liquidación provisional (AN 29-11-12). A efectos de la competencia del TEAC se está al importe de la devolución denegada por la AEAT (AN 14-3-13). Aunque en la deuda se puedan acumular las liquidaciones, a efectos de alzada se está, arts. 35 y 36 RD 520/2005, al importe del concepto de mayor cuantía de los que integran la deuda (AN 22-1-14). Si se pidió anular la liquidación y la sanción, aplicando el art. 35.2 RD 520/2005 y sumando las cuantías, no se alcanzó la cuantía para la alzada (AN 29-1-15). Si el TEAR comunicó que cabía recurso ante el TSJ y la entidad recurrió en alzada ante el TEAC, fue ajustado a derecho, TS s. 31.10.14, la inadmisión por insuficiente cuantía (AN 26-3-15). La cuantía es la cantidad a compensar que se pide y que es inferior a la exigida por el art. 36 RD 520/2005 (AN 10-3-16). Siendo 31.864 inferior a 150.000 señaló el TEAR que “cabe recurso ante la AN en dos meses”, sin perjuicio de recurso de anulación del art. 239.6 LGT que puede interponerse ante “este TEAC” (AN 2-11-16)

Improcedente. Si el TEAR señalaba el recurso ante el TEAC sin que existiera cuantía que lo permitiera, fue ajustada a Derecho la inadmisión y cabe plantear recurso contencioso en el plazo de dos meses desde la notificación de esta sentencia (AN 4-11-13). No cabe recurso de alzada contra la resolución del recurso de anulación contra la resolución de un recurso de alzada (AN 15-10-15). Es una desviación procesal utilizar el recurso de alzada para pedir la suspensión sin aportar garantías de la vía de apremio que ya ha alcanzado la fase de embargo oponiéndose a la diligencia que lo ordena (AN 18-1-16)

Recurrido. Pretensiones. Se equivoca gravemente el TEAC al impedir que el recurrido en alzada pueda alegar prescripción. La igualdad de armas es un principio mermado por la ley al permitir la alzada de los Centros Directivos: no es un verdadero recurso. La prescripción se aplica de oficio y el TEAC debe resolver todas las cuestiones derivadas del expediente. En este caso se inició una comprobación que acabó sin exigencia de responsabilidades y tres años después se inició otra: o se trata de un procedimiento con prescripción por su larguísima duración; o se trata de dos en cuyo caso debe prevalecer el primero que acabó sin exigencia de responsabilidades (AN 28-5-14)

Alegaciones. Deficiencia. Reproducir las alegaciones ante el TEAR, impide al TEAC conocer en qué se opone el recurso a la resolución impugnada (AN 21-1-16)

Directores. Plazo. Aunque no consta la notificación del TEAR a la AEAT, se hace referencia a ella en la notificación de ejecución de la resolución (AN 30-5-16)

Directores. Extemporáneo. Contra el Dpto. de Gestión de la AEAT se desestima el recurso extraordinario de revisión y se confirma la extemporaneidad en el recurso de alzada ante el TEAC porque la fecha de referencia no es la de salida del centro directivo, sino la del registro de entrada del tribunal (TS 25-11-16)

- Hubo extemporaneidad en el recurso del director porque se debe estar a la fecha de entrada en el TEAC y no a la que consta como de salida de la propia dependencia impugnante (AN 17-10-13). Según TS, ss 27.06.11 y 8.05.09, aunque no constaba en el expediente la fecha de notificación de la resolución del TEAR, se ha podido localizar la fecha de recepción por el Centro Directivo y hubo extemporaneidad por un día (AN 5-5-14). Se confirma la resolución del TEAR porque la D. Recaudación de la AEAT interpuso el recurso de alza fuera de plazo (AN 14-3-16)

Directores. Alegaciones. Separadas. No. Comprobado que el TEAR comunicó su resolución a la DGT, ésta debió incluir las alegaciones en el recurso de alzada, TS ss. 21.01.02, 30.01.08, 18.03.09, 28.05.09, 30.06.10, 16.02.11, 23.04.12: el TEAC debe tratar a la DGT sin privilegio como parte personada en la instancia (AN 2-2-16).

Directores. Alegaciones. Separadas. Sí. No cabe inferir la personación de la AEAT en la instancia por la personalidad jurídica única y puede interponer primero y alegar después (TS 12-6-12). En el recurso de alzada del centro directivo no se exige que en la interposición se incluyan las alegaciones (TS 23-9-13). Desde la LGT/2003 los centros directivos pueden interponer el recurso de alzada sin alegaciones en cuanto no fueron parte en la reclamación, pero deben alegar en el plazo de un mes desde la puesta de manifiesto y en este aspecto hubo extemporaneidad (TS 21-10-13)

- En el recurso de alzada de director de departamento de la AEAT cabe la interposición, primero, y las alegaciones, después, porque el recurrente no había comparecido en la reclamación (AN 12-5-11). Según TS s. 21.10.13, cabe interponer el recurso y, después, hacer alegaciones, porque el director no estuvo personado en el procedimiento en el TEAR, sin que valga el argumento de la personalidad única (AN 15-9-17)

Directores. Alegaciones. Plazo. El centro directivo interpuso en plazo el recurso de alzada, pero, TS, s. 21.10.13, incurrió en extemporaneidad al incumplir el plazo para alegar (AN 11-5-15). Según TS s. 21.10.13, es acorde a Derecho el recurso de alzada mediante interposición con alegaciones después porque el Centro Directivo no estaba antes personado; pero debe alegar en plazo: aquí la directora lo hizo un año después (AN 15-6-15). Fue adecuado el recurso ante el TEAC con interposición y posteriores alegaciones, TS ss. 8.07.10 y 4.11.11, pero se presentaron fuera de plazo por lo que es firme la resolución del TEAR (AN 25-6-15)

Resolución. Incongruencia. Hubo incongruencia por error porque la resolución no “a” contestado a ninguna de las cuestiones planteadas por la AEAT ni por el contribuyente; y al ser sólo éste el que invocó la incongruencia, la resolución del TEAR adquiere firmeza (AN 25-5-15)

Prescripción. El escrito de alegaciones complementarias no interrumpe la prescripción aunque incluya argumentos adicionales (TS 26-3-15)

- Se produjo prescripción al no haber resuelto el TEAC en cuatro años sin que la interrumpieran los actos de impulso procedimental (AN 16-4-14). Prescripción porque el TEAC tardó más de cuatro años en resolver (AN 30-4-14). Después de 4 años en el TEA, TS ss. 31.12.01 y 19.02.01, no hay eficacia interrumptiva: el TEAR devolvió a la AEAT el expediente como si no hubiera alzada y la actuación del Jefe de Recaudación no forma parte del expediente (AN 2-2-15). El escrito de alegaciones, TS s. 23.02.12 y 26.03.15, interrumpe la prescripción (AN 21-5-15). La demora en resolver del TEAC, TS ss. 5.04.05, 18.06.12, en más de 4 años produce prescripción del derecho a liquidar- las potestades caducan-; los actos de ejecución no forman parte del procedimiento y no interrumpen la prescripción; por eso, aludida en ellos la resolución, se ordenó la retroacción para notificarla (AN 28-9-16). Si para notificar la resolución expresa del TEAC no se utilizó el último domicilio conocido ni se actuó cerca del representante de la entidad, TS s. 7.0.14, se actuó sin la diligencia debida; el contribuyente sólo se enteró el ver el expediente para preparar la demanda y habían transcurrido más de 4 años desde la interposición de la alzada: prescripción (AN 22-6-17)

3. RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN

Procedente. Si contra la derivación de responsabilidad se oponen las sentencias del TSJ y resoluciones de la Inspección de Trabajo que declaran que no ejerció funciones de dirección ni de administración, sino que sólo era una auxiliar administrativa siendo otro el administrador, procede admitir el recurso y estimarlo (AN 1-12-14)

A efectos del art. 244.1.a) LGT, contra TEAC r. 5.02.15, es documento esencial la resolución de la AEAT que contestando la petición del contribuyente confirmó el error de la Administración al liquidar (AN 1-6-17)

Aunque el TEAR anuló las liquidaciones por la deducción por facturas de servicios inexistentes a la vista del auto de sobreseimiento en vía penal, posteriormente se produjo la condena y esta sentencia es un hecho que hace procedente la revisión (AN 10-9-18). En sentencia por delito contra la Hacienda y falsedad documental por estructura artificiosa, la absolución penal no impide la comprobación tributaria y constituye un elemento esencial a efectos del recurso; la Administración no lo consideró así aunque tenía la sentencia antes de resolver el TEAR. Estimación (AN 18-10-18). Aunque hubo un auto de sobreseimiento que llevó a anular la responsabilidad del administrador, luego, confirmado por la AN, fue condenado por cinco delitos contra la Hacienda y por uno continuado por falsedad en documento mercantil. La sentencia es documento esencial a efectos del recurso (AN 17-10-18). La TS s. 24.06.08 señala la interpretación restrictiva en la consideración de una sentencia como “documento esencial aparecido” a efectos del recurso, sin que lo sea cuando sea una mera interpretación del ordenamiento ante una discrepancia resolución-sentencia aunque sea litigios idénticos: TEAR anuló liquidación y sanción por sobreseimiento de Juzgado, pero la AN confirmó la procedencia, siendo la fecha de esta sentencia la que da plazo al recurso (AN 8-11-18). Se estima el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, interpuesto por el Director de Inspección de la AEAT: probado que la sociedad colectiva dedujo facturas por servicios inexistentes y que la Audiencia Provincial confirmó la existencia de delitos contra la Hacienda y continuado de falsedad, siendo esta sentencia documento nuevo y esencial, procede la revisión de la resolución del TEA que estimó la reclamación contra la liquidación al socio basándose en un auto de sobreseimiento provisional anterior (AN 12-12-18 y 26-12-18)

Improcedente. No procede el recurso extraordinario de revisión cuando el documento era de fecha anterior a la resolución y no ser de imposible aportación (AN 20-3-12). Se inadmite el recurso extraordinario de revisión por no acreditar la imposible aportación sin que se aprecie ninguno de los supuestos del art. 244.1 LGT cuando se trata de que se justifica que se presentó la documentación que la Administración dice que no se presentó (AN 26-9-12). No procede recurso extraordinario de revisión porque de los documentos aportados no se evidencia error alguno en la liquidación y además el interesado no atendió los dos requerimientos ni alegó a la propuesta de liquidación y no recurrió en plazo contra ésta (AN 27-9-12). La TJCE s. 6.10.05 no era un documento esencial nuevo (AN 11-10-12). Improcedente recurso extraordinario de revisión porque unos documentos pudieron ser aportados al alegar y otros no aportan nada al expediente (AN 31-10-12)

Fue procedente la inadmisión del recurso de revisión porque los gastos de la venta del derecho de suscripción preferente cuya existencia se considera probada en la sentencia del TS se refieren a un año anterior (AN 19-6-13). Si se acepta que al firmar el acta de disconformidad ya se sabía que existía un error en una declaración anterior que incluía una cantidad diferida inferior a la objeto de reinversión, se debió alegar en el procedimiento abierto (AN 20-6-13). Fue adecuado a Derecho no admitir el recurso al no estar basado en uno de los motivos del art. 244 LGT. El error de hecho se corrige según el art. 220 LGT (AN 3-10-13)

No procede el recurso extraordinario de revisión porque no hay prueba de que la denuncia fuera falsa ni de que en el acta, que se firmó en conformidad, se actuara con prevaricación, cohecho, violencia u otro delito (AN 30-1-14). No existía ninguno de los motivos, art. 244 LGT, que permiten el recurso extraordinario de revisión porque la anulación de la liquidación por el IVA sin separación de trimestre no impide una posterior liquidación correcta (AN 14-7-14). No cabe confundir documento con documentalización. La que se produce en el reconocimiento notarial de un tercero como autor de una obra a través de una sociedad, es una prueba testifical que se debió aportar en la reclamación contra la liquidación o que se debió pedir en la inspección para que averiguara (AN 25-9-14). Si contra la resolución del recurso de reposición se interpuso el Recurso Extraordinario de Revisión antes de transcurrir un mes, no había acto firme y se calificó por el TEAC como reclamación. El Recurso no es otra instancia, TS s. 20.10.11, y no hubo documento nuevo porque la escritura de complemento la firmó quien no puede alegar que la desconocía (AN 29-9-14)

Una nueva doctrina de los tribunales no es, a efectos del art. 244 LGT, un nuevo documento (AN 4-2-15). No son nuevos documentos los anteriores a los actos, aunque el certificado sea de fecha posterior, que se pudieron haber obtenido antes (AN 9-2-15). Una sentencia posterior no es un documento nuevo esencial, TS s. 12.11.01, a efectos del recurso de revisión, art. 244 LGT; aunque hechos idénticos, si hubo un error en la apreciación del devengo fue un error jurídico que no permite la revisión (AN 4-3-15). En el recurso extraordinario de revisión, art, 244 LGT, no caben, TS ss. 21.01.10 y 31.05.12, asuntos que se debieron plantear en uno ordinario: no cabe sobre la cancelación del aplazamiento total con un certificado de pago de una parte de la deuda aplazada (AN 10-3-15). Una sentencia no es un “documento”, que se refiere a un medio de prueba, ni fue “ignorado” porque, TS ss. 26.09.88 y 10.05.99, no fue anterior al tiempo de dictarse el acto impugnado (AN 6-5-15). No justifica el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, una sentencia del TJCE que ni se refiere a un caso igual, ni a igual interpretación y no se evidencia error en la resolución (AN 2-7-15). No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque la escritura de compra de acciones y el libro mayor no evidencia error y el certificado del administrador más que un documento “aparecido” es una declaración (AN 2-7-15). Fue extemporáneo el recurso del Director de Inspección porque para determinar la fecha de interposición no se puede estar a la de salida del Centro. Es un extraño baile de fechas y traslados en los registros de la AEAT y del TEAC. Y, además, una sentencia no es un “documento” aparecido (AN 9-7-15). Atendiendo a TS s. 20.10.11, se inadmite porque no se alega ninguno de los motivos que permiten el recurso, ni se aporta documentación nueva y, además, el recurso contra la inadmisión por el TEAC presentado ante la AN es extemporáneo (AN 15-7-15). Las sentencias, en cuanto invocadas por su contenido jurídico, no son documentos nuevos, TS ss. 24.06.08, 11.05.09, 22.05.15, a efectos del art. 244.1 LGT (AN 27-7-15). No cabe recurso extraordinario administrativo para revisar una sentencia, art. 213 LGT (AN 26-10-15). Improcedente recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque los documentos aportados no eran posteriores a la resolución ni de imposible aportación (AN 23-11-15). Se inadmite el recurso extraordinario de revisión porque el error en el art. 244 LGT no se refiere al error de hecho, sino a un error cometido, que no incluye, TS s. 26.10.05, una distinta interpretación jurídica entre sentencias (AN 9-12-15)

Fue adecuado a derecho no admitir el recurso extraordinario porque no se alegaba ninguno de los motivos señalados en el art. 244 LGT (AN 25-1-16). La documentación de un testimonio del que declara que se pagó un servicio aparecido al tiempo de la inspección no es documento esencial (AN 26-1-16). En un recurso por extemporaneidad no cabe aportar, art. 244 LGT, una sentencia sobre el fondo del asunto (AN 3-3-16). Aunque la jurisprudencia se refiere a la vía jurisdiccional se aplica a la vía administrativa, TS s. 20.10.11: dos sentencias no son documentos nuevos, TS 28.05.01, a efectos, art. 244 LGT, del recurso extraordinario de revisión (AN 3-5-16). No se da ninguno de los motivos del art. 244 LGT y hubiera podido impugnar la procedencia de apremio si consideró que la liquidación se había notificado en otro domicilio y que la primera noticia la tuvo con la providencia de apremio notificada en el lugar donde trabajaba la hija (AN 28-9-16). Según TS s. 20.10.11, el carácter extraordinario del recurso exige una interpretación restrictiva en cuanto a sus requisitos; el art. 244 LGT exige documento esencial, aparición posterior y producción anterior; pero en este caso los DUA´s se pudieron aportar antes (AN 27-10-16). No se admite el recurso porque los conceptos que se invocan no especifican ninguno de los motivos que permiten el recurso, TS s. 20.10.11; una sentencia sólo es un documento esencial, TS ss. 11.05.08, 24.06.08, si evidencia una apreciación fáctica errónea, pero aquí el TS sólo interpretó que la actividad no era un servicio sujeto al IVA: es una apreciación jurídica no equiparable con la evidencia de un error (AN 3-11-16). Improcedente recurso extraordinario de revisión contra la liquidación invocando la declaración de concurso de un deudor en vez de haber recurrido contra la liquidación (AN 23-11-16)

La revisión tiene carácter excepcional, TS s. 14.11.11; en este caso, se inadmite porque el documento “perdido” y “aparecido” es la copia de una certificación expedida por la hija del interesado en la misma fecha en que emitió las certificaciones aportadas temporáneamente (AN 15-2-17). No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244.1º.a) LGT, por cuestión de fondo propia de una reclamación ordinaria: la empresa no le enviaba las facturas (AN 1-3-17). La TSJ Galicia s. 1.10.12, que estimaba la deducción por maternidad en el IRPF, no es documento que permita recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque TS ss.21.01.10, 28.01.10, porque no se trata de un error en la resolución recurrida respecto de un documento referido a hechos o circunstancias anteriores e inmediatamente referidos a iguales supuestos sin que se admita la analogía, TS s.24.06.98, sin que el recurso quepa por distinta interpretación en sentencias; aquí no afloran hechos nuevos (AN 22-3-17). Ante la extemporaneidad del recurso se pretende infructuosamente utilizar el extraordinario de revisión, art. 244 LGT, invocando que el expediente no se puso de manifiesto y no se pudo alegar, que no es causa de ese recurso; además, se ha probado que no pudiendo notificar en el domicilio señalado, se depositó en la secretaría del TEA (AN 28-3-17). Recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, improcedente porque una resolución judicial no afecta a actos firmes y porque los documentos se deben referir a aspectos fácticos y no a interpretaciones jurídicas (AN 24-4-17). Que una resolución señalara que la declaración de IVA debía ser trimestral y no anual, no es un error de hecho que se manifiesta indudablemente de ese documento nuevo por sí solo (AN 19-6-17). Una reforma legislativa no es la aparición de un documento esencial que justifique el recurso extraordinario de revisión (AN 26-6-17). No se admite recurso extraordinario de revisión porque no es uno de los motivos no haber aportado certificados de la TGSS de creación de empleo cuando se pidió por vía electrónica: la sociedad no atendió a la inclusión en el sistema DEH, dejó pasar diez días sin acceso y tardó en designar representante (AN 25-9-17). En indemnización por accidente de circulación a efectos del IRPF, se debió impugnar en vía contenciosa la denegación de la rectificación de la autoliquidación en vez de interponer el recurso extraordinario que no permite reabrir los cauces no utilizados antes; el acuerdo transaccional aportado no es la prueba de que la indemnización no superaba el límite de baremo que permite la exención (AN 4-10-17). Admitido pero desestimado por el TEAC, porque se pudo recurrir o reclamar la liquidación, no fue ajustado a Derecho, porque, no habiendo recibido la factura rectificativa, era inútil recurrir; también yerra porque lo que gana firmeza es el acto de liquidación y no los motivos ni las cuestiones de derecho; y, además, como TS s. 30.06.17 y TJUE ss. 15.05.14 y 15.9.16, no se puede negar la deducción del IVA por defectos formales y aquí no había debate sobre el año y aunque no tenían serie especial eran facturas especificadas cuando se requirió la factura rectificativa (AN 3-11-17). Alegado que no se enteró de la notificación por edictos no se aporta documento esencial desconocido a efectos del art. 244 LGT; ni procede nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, sin señalar siquiera los motivos (AN 4-12-17)

Improcedente recurso extraordinario de revisión porque se pretende fundamentar en un documento anterior a la liquidación que por tal motivo se pudo recurrir (AN 18-1-18). No se le declara responsable por la renta obtenida en la venta de un inmueble privativo de la esposa, sino por la responsabilidad, art. 84 LIRPF, establecida en la declaración conjunta; improcedente recurso porque los documentos son de meses antes del requerimiento (AN 22-1-18). Una escritura propia no es un documento esencial nuevo aparecido (AN 29-1-18). Planteado porque se consideró extemporáneo el recurso de reposición, no se considera documentos esenciales apropiados una carta y el certificado de retenciones, porque no han “aparecido”, sino que se han “expedido” a petición del interesado (AN 8-2-18). Obtenida por sentencia la calificación de incapacidad permanente, se pidió en 2016 la rectificación de la autoliquidación del IRPF de 2010; la denegación se notificó por BOE y se interpuso recurso extraordinario de revisión que se calificó como de reposición y se inadmitió por extemporáneo; pero, sin haber reclamado para obtener la firmeza, se recurre insistiendo en revisión. Inadmisión (AN 20-2-18). Aporta un documento con fecha posterior a la liquidación del IRPF, acreditando que era residente en Kazajstan de 2005 a 2007; pero no sirve para la revisión, TS s. 8.04.09 y 22.05.05, porque se trata de un documento obtenido a petición del interesado: tampoco procede aplicar el Convenio que entró en vigor el 18.08.11; y además, no cabe revisión de liquidaciones firmes que no se impugnaron (AN 28-2-18). El art. 244 LGT, según TS s. 20.10.11, exige que el acto sea firme por no haber sido impugnado o por haberse agotado los medios de impugnación; no se admite en este caso porque la sentencia no habría determinado otra cosa, ya que no se permitió deducir el IVA por no acreditar la entrega de vehículos (AN 22-3-18). Aplicando el art. 244 LGT y según TS ss. 11.05.09 y 22.05.15 sobre art. 118 Ley 30/1992, habiendo probado en vía penal 5 delitos contra la HP por falsedad documental, de esa estructura artificial derivó el error del TEAR que se basó en un sobreseimiento anterior, habría causa de revisión; pero es que el TEAC no resolvió por el art. 244.1.b) LGT, sino por art. 244.1.a) LGT y la sentencia fue un documento posterior (AN 26-3-18). Según TS s. 20.10.11, aunque referida a recurso jurisdiccional se aplica al administrativo, solo cabe el recurso extraordinario de revisión contra actos firmes; no es documento esencial desconocido el DUA que no se pudo aportar por causa del exportador (AN 19-4-18). La firmeza del acto a revisar no es la que se genera por la desestimación de recursos; y no se puede emplear el recurso para compensar bases negativas de años anteriores que no se aplicaron en la autoliquidación correspondiente ni en las siguientes todas antes de la liquidación y de la reclamación al TEAR (AN 19-4-18). En la reclamación del ciudadano británico que trabaja en España para una empresa de Estados Unidos a la que factura, aplicando la TS s. 20.10.11, aunque fuera en asunto jurisdiccional, no procede el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque no se invoca ninguno de los motivos (AN 4-5-18). Según TS s. 24.06.08, se exige un documento posterior del que resulte una situación ya existente; no cabe cuando se trata sentencia posterior con otro criterio aunque sean litigios idénticos; en este caso, los hechos no eran idénticos, pero aunque lo fueran se trata de una valoración distinta de los mismos (AN 16-5-18). Considerando que no se le había notificado la providencia de apremio y desestimado el recurso de reposición, se consideró que existía nulidad, según art. 62.1 Ley 30/1992, pretendiendo aplicar el art. 217.1. a) – e) LGT, lo cierto es que formuló recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, y, al no darse las causas que lo permiten, se inadmitió. Además, consta que las providencias de apremio se notificaron (AN 28-5-18). No es documento posterior, TS ss. 21.01.10, 22.05.05, 9.02.07, el que se elabora a instancia del interesado y no es de imposible aportación porque ya existía un documento del que se infería su contendido (AN 14-6-18). Según TS s. 28.01.10, los documentos ya se habían aportado en alegaciones y no hubo error de hecho al tratarse de una cuestión jurídica (AN 27-6-18). No es documento hábil una sentencia que no acredita hechos nuevos, TS ss. 4.10.93 y 16.07.92, sino una valoración jurídica diferente que, incluso pudo favorecer a otros en igual situación (AN 11-7-18). No es documento habilitante una sentencia de un juzgado de lo Mercantil anterior a la providencia de apremio y que no dice que el contrato fuera de permuta, sino que se refiere a él como de cesión (AN 16-7-18). El recurso extraordinario de revisión no tiene por objeto problemas jurídicos, TS s. 26.10.05; dejó firmes la liquidación y la sanción y pretende hacerlo por revisión y se aporta como documento un Auto referido a una realidad con elementos ajenos a la cuestión principal e inidóneos para desvirtuar los términos de la resolución a revisar (AN 18-7-18). Improcedente recurso porque aunque el documento era de fecha anterior no era de imposible aportación: si se perdió la escritura, se pudo localizar en el Registro; se perdieron las facturas de construcción y nada se dijo de estas pérdidas al tiempo de reclamar contra la derivación de responsabilidad (AN 18-7-18). Tanto el TEAR como el TSJ consideraron que no era aplicable la exención; el TS no admitió el recurso de casación en las liquidaciones en que no había cuantía bastante, pero estimó las otras. No cabe la revisión para que se declare la exención en los años no admitidos porque, art. 213.3 LGT, iría contra las sentencias firmes (AN 28-9-18). La resolución que estimó prescripción en la reclamación de un comunero no es documento esencial para el recurso extraordinario de revisión de otro - art. 118.1 Ley 30/1992, art. 244 LGT- porque para éste se inadmitió el recurso de reposición por extemporáneo y porque cada recurso tiene sus vicisitudes (AN 3-10-18). Según art. 213.3 LGT no cabe revisión de actos sobre los que ha recaído resolución firme, como ha ocurrido aquí (AN 16-11-18) Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, no procede el recurso extraordinario de revisión que se fundamenta en motivos que se debieron alegar en recursos contra la liquidación del IVA en la importación (AN 20-12-18). Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, dos sentencias penales en asuntos en los que no fue parte la recurrente no son documentos nuevos y esenciales, TS s. 28.05.01, porque ni son anteriores a los actos ni se refieren a hechos, sino a cuestiones jurídicas (AN 20-12-18)

Extemporaneidad. Hubo extemporaneidad al exceder del plazo de tres meses del art. 244.5 LGT desde que se conoció las sentencias favorables por otros períodos en los que se basa la revisión que se pide (AN 24-9-14)

REEMBOLSO DE GARANTÍAS

Improcedente. No cabe reclamar los honorarios de abogado y no hubo carácter antijurídico del daño cuando la liquidación posteriormente anulada se mantuvo dentro de unos márgenes razonables y razonados (AN 18-1-12). No procede devolver el coste de aval que no servía y fue cancelado (AN 24-10-16)

F) LA PRUEBA

1. Carga de la prueba

Principios. Dispositivo. Nuestro legislador optó en los procedimientos tributarios por el principio dispositivo –quien mantiene debe probar- en vez de por el principio inquisitivo –la Administración debe probar-, por lo que la ausencia de prueba de lo que se mantiene determina la desestimación (TS 15-12-06)

- En el ámbito tributario, según TS s. 15.12.06, el legislador optó por el principio dispositivo que obliga a probar a quien mantiene en vez de por el principio inquisitivo que obliga a la Administración a probar toda la verdad material, incluso lo favorable al administrado (TSJ Castilla y León 24-9-12). Quien haga valer su derecho debe probarlo, TS s. 7.07.11, fijados los elementos de la relación tributaria la prueba es a cargo del sujeto pasivo, TS s.19.10.11, por los medios admitidos, TS s. 12.07.12; pero no se probó la minoración de los ingresos facturados por comisiones (AN 26-5-16)

De la Administración. Planteado si se produjo o no una depreciación en la tenedora de participaciones de la sociedad absorbida y si se había deducido en el IS de Holanda, como en AN s. 7.07.16, ante el informe de la auditoria acreditando que no y no constando que las autoridades holandesas hubieran informado de esa deducción, sin prueba de la Administración, se anula la liquidación (AN 21-3-17)
Facilidad. En la valoración de la prueba del valor de las acciones la carga se desplaza al contribuyente al disponer de mayor facilidad para justificar el mayor coste de adquisición no sólo de las poseídas de forma directa, sino también indirecta (TS 18-10-12)

- Las facturas no son suficientes; es el sujeto pasivo el que debe justificar la realidad del servicio al tener más fácil la prueba (AN 10-3-15)

Reglas. No se aplican. Las reglas sobre la carga de la prueba no juegan cuando no se ofrece prueba alguna, en este caso ni de que se realiza actividad ni de la reducida dimensión (AN 29-5-14)

2. Medios

Contabilidad. En la presunción de ingreso por rentas no declaradas por deudas inexistentes reflejadas en la contabilidad, ésta es prueba no sólo de la obtención de rentas, sino también del origen de la deuda (TS 5-10-12)

- Para deducir un gasto se exige, además de la contabilización, probar su realidad (AN 18-10-12). La contabilidad no es suficiente para deducir los gastos porque es necesario acreditar que son necesarios y están relacionados con los ingresos (AN 14-5-15). Son requisitos para deducir los gastos: justificación, contabilización, imputabilidad y ser necesarios: TS ss. 26.02.15 y 6.02.15; y en este caso fue necesario el gasto por asesoramiento para implantación industrial contratado y contabilizado por la sociedad aunque haya beneficiado a los socios (AN 3-11-15)

Documentos de terceros. Si la Inspección estimó los ingresos profesionales atendiendo a los movimientos de cuentas, se estima su minoración a la vista de los documentos aportados emitidos por terceros, aunque no se hubieran aportado cuando se requirieron y aunque se puede dudar de su autenticidad en cuanto que todos los documentos tienen la misma fecha, igual formato, no están legalizadas las firmas y no consta sello en las sociedades (AN 22-1-13)

Escritura. La escritura sólo hace prueba de los personados y de la fecha y no es de mayor valor que el documento privado, TS s. 6.02.13, Sala de lo Civil; el mayor precio en el arrendamiento no lo ha probado la Administración a pesar de sus potestades; y hubo actividad de transformación en la obra para la división horizontal del inmueble (AN 14-2-18)

- Si no se tiene factura para que la escritura sirva para deducir debe tener todos los requisitos de aquélla salvo el n´º. No procede la devolución de ingresos indebidos si no se soportó repercusión (TS 9-10-14)

Documento privado. Fecha. Si se aporta la escritura posterior que eleva a público el documento privado, TS s. 13.01.11, éste surte efectos frente a terceros desde su fecha, sobre todo en cuanto que la ficción legal, art. 1227 Cc, deduce de un hecho cierto un hecho inexistente. Y según TC hay indefensión si no se considera una prueba (TS 11-12-14)

Soportes informáticos. Aunque el listado informático SJ5 no tiene fundamento documental alguno, la Sala consideró, en la prueba practicada en marzo de 1998 durante la causa penal que tuvo en cuenta los archivos informáticos, que el contribuyente era titular de la inversión, por lo que a él correspondía la prueba en contrario (TS 12-2-13)

Testigos. No procede deducir si el proveedor no tenía estructura empresarial y existe manifestación testifical de que los pagarés los cobró la propia emisora (TSJ Murcia 24-9-12)

- En los procedimientos tributarios se aplica el Cc y la LEC, pero no los art. 360 y sigs. sobre la prueba de testigos: no hay indefensión porno estar presente en el interrogatorio de la Inspección a terceros (TEAC 11-9-17)

Presunciones. Simulación. Fue adecuada la prueba de presunciones para considerar que el préstamo era simulado y que lo existente era una aportación de fondos propios cuando el préstamo se hizo en documento privado sin identificar, el aval eran activos de valor superior, los intereses eran acumulables al capital, el prestatario era sociedad con pérdidas y afectada por la suspensión de pagos de su participada y no se indica si los pagos realizados se refieren a capital o a los intereses que se dedujeron como gastos (TS 17-2-14)

Presunciones. Contra factura. Para mantener que los servicios facturados no se prestaron, la Administración puede utilizar la prueba de presunciones (AN 19-1-12)

Presunciones. Denuncia. La denuncia de los adquirentes para que el vendedor abonara el sobreprecio otorga relevancia a la prueba (AN 24-4-14)

Presunciones. Declaraciones ante el juez. Aunque no es un hecho probado en las diligencias penales que acabaron con sobreseimiento, la jefe de la oficina técnica actuó según art. 157.4 LGT y por presunciones, TS s. 3.12.12, a partir de declaraciones ante un juez y ante el actuario, de un informe pericial de la AEAT y de comparación con precios de venta (AN 12-3-15)

Presunciones. Declaraciones. Por lo declarado en 1996 es válida la autoliquidación y hay veracidad en las magnitudes consignadas (TS 26-5-16)

- La Administración autónoma pudo basar su liquidación por el IGIC en las discrepantes declaraciones por IVA y por IS, art. 108.4 LGT, sin que una prevalezca sobre la otra al ser ambas declaraciones unilaterales, y por la presunción pudo operar en cada discrepancia con la cifra mayor (AN 27-5-15). La Administración actúa rígidamente en la aplicación del art. 108.4 LGT que no tiene límites en su interpretación: hubo un error de hecho y no hubo ocultación en el registro de facturas; lo hubo en la declaración de la dominante que fue reiterado en la dominada (AN 13-4-16)

Presunciones. Improcedente. Si se produjeron 17 ventas de viviendas y 8 adquirentes declararon haber pagado sobreprecios, no hay fundamento, art. 1253 Cc y art. 386.1 LEC, para aplicar la presunción en todas, ni procede estimación indirecta (AN 16-4-14)

Indicios. Se debe probar la realidad de los gastos y la prueba producida en el juicio enerva los indicios apreciados por la Inspección (AN 8-11-13)

- Si consta que se ha comprado queso por más de dos millones, pero no hay otra prueba, por aplicación de los arts. 105 y 108.4 LGT y por la prueba de indicios de que hubo venta, se considera cierto (AN 11-11-16). Aunque la inspección señalaba simulación “en la actividad”, la prueba de indicios -actividad de limpieza de vehículos nunca contratada antes, trabajadores contratados que seguían haciendo el mismo trabajo y cobrando igual- está admitidas en Derecho, TS s. 16.03.11 y s. 24.02.16 que también se refiere a simulación, como la s. 9.12.09, por referencia a operaciones; y se admite, TS s. 15.03.16, a efectos de sanciones (AN 5-4-17). No es suficiente prueba la factura y medios pago empleados; de los 53 subcontratistas se requirió a 27, se comprobaron 26, comparecieron 11 y sólo 7 admitieron facturas falsas, lo que exigía la prueba en contrario del inspeccionado; no se niega las obras, sino que se considera que no está justificado su coste: el informe del Equipo Técnico de la DC de Grandes Contribuyentes convence más que los tres dictámenes del contribuyente: existió una trama y culpa probada (AN 20-11-17). Cuando la Inspección consideró ingresos no declarados en la sociedad no lo era por simulación de contratos de ésta con terceros, sino por simulación de las facturas de las empresas individuales y lo hizo por indicios: varios, acreditados y según las reglas de la lógica (TSJ Andalucía 26-12-12). Prueba suficiente por varios indicios -maquinaria, materias primas, energía consumida, publicidad, representación, domicilio- que permiten presumir que las ventas se hicieron por la sociedad y no por las empresas de los socios en EO considerando simulación en las facturas (TSJ Andalucía 29-7-13). Si la Inspección negó la realidad de los pagos a un proveedor sin que se aportaran los justificantes por la entidad y aplicó la prueba de indicios para negar los pagos a otro proveedor, debe prevalecer al comprobarse que los pagarés al portador se cobraron por familiares del emisor (TSJ Murcia 13-7-12)

Pericia. Valor de mercado. En operaciones vinculadas hay derecho a la tasación pericial contradictoria (AN 13-2-13)

Pericia. Vida útil. En la discrepancia sobre amortización hay derecho a que un dictamen pericial señale la vida útil y la depreciación efectiva, art. 11.1.e) LIS (AN 7-2-13)

Pericia. Préstamo. Las condiciones del préstamo sin garantías, según dictámenes de dos catedráticos, fueron razonables y acordes con el mercado y la planificación de plazos coherente con los objetivos de la empresa (TS 21-12-17)

Dictámenes por encargo. Que se admitiera la prueba de informes jurídicos no impide que no se considere porque los dictámenes por encargo llevan de ordinario a conclusiones favorables a los intereses de quienes los pidieron (AN 16-10-13)

Dictámenes. Jurídicos. El dictamen pericial de contenido jurídico no se puede considerar prueba aunque se practicara, TS s. 13.05.11, al tratar no de hechos, sino de su interpretación (TS 31-3-14)

- El informe del catedrático es de contenido jurídico y no se considera como prueba a la vista del art. 335.1 LEC (AN 24-10-13). Los dictámenes jurídicos, aunque se pueden tener en cuenta como alegación, no son prueba de hechos, AN s. 30.03.11, y no se pueden valorar según “las reglas de la sana crítica”, AN s. 11.07.07, además de que suelen llegar a conclusiones favorables a los intereses de quien los encarga (AN 22-1-14). No procede tener en cuenta la pericia en cuanto su contenido es jurídico (AN 1-4-15)

Calificación jurídica. Sobre la naturaleza de un contrato no cabe estimar como medio de prueba el informe de un catedrático al ser una cuestión jurídica, TS s. 12.06.12; no fue una entrega, sino un servicio y por eso se cobró por la gestión para conseguir que llegara a buen fin; tributación por transparencia por ser sociedad de profesionales (AN 29-9-16)

Informes. Contables. Si los informes periciales razonan que no hubo ganancias injustificadas y la Administración sólo opone que se basan en una contabilidad irregular y en declaraciones de vinculados, en cuanto no fue así y constan otros documentos examinados, se considera que sólo una ganancia fue injustificada (AN 4-12-14)

- Se ha probado que no son reales las operaciones de los proveedores y prevalece sobre que no se detecte en la auditoría y que no se hayan exigido responsabilidades en el procedimiento concursal (AN 21-3-16). No acredita la realidad de los gastos que la auditoría no cuestionara las operaciones ni que no se hayan exigido responsabilidades en el concurso (AN 7-4-16). Cabe intuir que el resultado del dictamen pericial hecho a instancia de parte está condicionado por el criterio de aquél a quien beneficia (TSJ Andalucía 26-3-12)

Acto administrativo. Presunción de legalidad. No pedir un segundo análisis según Orden HAC/2320/2003 impide que se desvirtúe la presunción de certeza de los dictámenes de los Laboratorios de Aduanas e Impuestos Especiales; según TS s. 17.06.13, no solicitar un segundo análisis hace prevalecer la presunción de legalidad, art. 57.1 Ley 30/1992, del acto impugnado (TEAC 20-11-18)

Diligencias. Las diligencias hacen prueba de los hechos que motivan su formalización, art. 107 LGT, y es innecesaria la prueba de testigos que exige que el empleado informe de los hechos: número de cajetillas de cigarrillos aprehendidas (TEAC 12-12-18)

Oficina contra el Fraude. Los documentos e informaciones que envía la Oficina Europea de Lucha contra el Fraude tienen valor probatorio aunque no se incluya el informe que debe emitir la OLAF (TEAC 22-9-15)

Actas de inspección. No hubo incongruencia cuando la Inspección valoró las mismas pruebas de forma distinta a como luego lo hizo el TEAC, y no cabe oponerse a las que constan en el acta firmada de conformidad porque hace prueba de los hechos (AN 11-12-13)

- Aceptado en acta firmada en conformidad que las deudas contabilizadas y los gastos eran inexistentes, hay presunción de certeza, TS s. 9.12.11. Y procede la sanción (AN 8-3-18)

Hechos probados en sentencia penal. La Administración está sujeta a los hechos declarados probados en sentencias absolutorias, pero no a los hechos declarados no probados (TS 24-11-11)

- Vinculan a la Administración los hechos declarados como probados en sentencia penal, pero no los hechos declarados no probados en sentencia absolutoria ni la falta de prueba de comisión de delito contra la Hacienda declarada en sobreseimiento ni el límite cuantitativo para que haya delito (AN 23-2-12). El proceso penal sólo vincula respecto de los hechos y no de su calificación jurídica. Que las operaciones fueran reales no excluye la simulación relativa porque a efectos tributarios se considera la trascendencia para la Hacienda (AN 11-11-13). El principio “non bis in idem” se regula en los arts. 133 y 137.2 Ley 30/1992 y, para sanciones en el art. 180.1 LGT, pero la absolución penal no impide la regularización tributaria. En este caso, probado en vía penal que no existían indicios suficientes para considerar la inexistencia de mercancías, se debe admitir que las entregas fueron reales a efectos del IVA (AN 22-12-15). Aunque el auto del juzgado decía que no se puede hablar de inexistente o invento de obras, fue revocado por la Audiencia y se debe probar la realidad de lo contabilizado, según art. 14 LIS (TSJ Madrid 19-9-12)

Hechos no declarados probados en sentencia penal. Que la sentencia absuelva porque no se considera probada la falsedad de las facturas no significa que se tenga por probado la realidad de los servicios facturados (AN 8-3-12)

- El auto de sobreseimiento no contiene hechos probados que impidan la posterior comprobación administrativa (AN 16-1-14). Un auto de sobreseimiento provisional, TS s. 7.07.11, no impide a la Administración regularizar la situación tributaria aplicando criterios y principios administrativos que no se aplicarían en el ámbito penal (AN 21-1-16). Aunque en vía penal no se declararon falsas las facturas, los proveedores no tenían personal ni podían prestar los servicios facturados y los justificantes de transporte no demuestran la realidad ni del transporte ni de las mercancías supuestamente entregadas. Dolo existente. Sanción (AN 27-10-16). La vinculación a los hechos probados en sentencia se limita a los hechos; en este caso, el sobreseimiento sólo consideró probado el sobreprecio y la fecha de transmisión, pero no el régimen de sociedad patrimonial (AN 8-9-17)

3. Aspectos

Verdad material. La sentencia manifiesta su convicción (realidad material) de que se produjo la notificación, pero admite que no puede probarlo (realidad formal) lo que también impide la reformatio in peius (TS 26-10-15)

Obtención. Si no se objetó cómo se obtuvo el contrato privado y se hicieron alegaciones sin esa reserva no cabe invocar lesión del derecho de defensa (AN 18-3-15)

Registro. El administrador denunció a la sociedad, se comprobó a los compradores y se hizo un registro en la sociedad con autorización judicial; pero la autorización fue revocada por falta de motivación. Las pruebas obtenidas en el registro son inutilizables por art. 11.1 LOPJ; pero si cabe usar otras pruebas no contaminadas, TS ss. 30.05.07, y 5.12.12, como la documentación aportada por el administrador, ya que la denuncia es legal, art. 114 LGT, y por sí misma no inicia el procedimiento (AN 15-12-17)

Asistencia mutua. La información suministrada por otro Estado en el ámbito de la asistencia mutua no equivale a la de un registro oficial, art. 108 LGT, ni se puede exigir a España que pida la ratificación de los datos recibidos; cuando se alega falsedad o inexactitud se está al Cc, la LEC y la LGT sobre los medios de prueba y su valoración (TEAC 2-12-15)

Insuficiencia. Escritura póstuma. No cabe la prueba de una diligencia de subsanación de la escritura hecha por el representante después de morir el representado, porque con la muerte acaba el mandato, art. 1732 Cc, sin que se den las excepciones de no conocer la muerte y de terceros de buena fe, art. 1738 Cc, pero se aportaron nuevas pruebas y la propia vendedora manifiesta que quedan cantidades por cobrar. Devolución del ISyD liquidado en exceso (AN 23-1-17)

Insuficiente. Descuentos. En la solicitud de rectificación de autoliquidación solicitando la devolución de IVA porque procedía reducir la base imponible en el importe de descuentos, se desestima porque los descuentos son para estimular futuras operaciones o fidelizar al cliente, lo que no cabe cuando sólo se trabaja para un cliente; las facturas de abono se produjeron mucho tiempo después; la diferencia de descuentos entre un año y otro no tiene explicación (AN 6-2-17)

Sellado registral. Que la Administración no sellara la declaración del 4º Tr/IVA, no puede impedir la devolución solicitada porque hay otras circunstancias que acreditan que la Administración admitió su recepción (AN 19-10-15)

Ignorada. Se anula la resolución porque no consta referencia alguna a los documentos relevantes aportados como prueba (TS 4-11-15)

Irrelevante. La AN no estaba obligada a referirse a la prueba contable practicada si no lo consideró relevante, TC s. 218/1997, y no producía indefensión (TS 31-3-14)

Inadmitida. Siendo preciso conocer si el terreno estaba o no urbanizado y cumplidos los requisitos de pedir la prueba señalando el medio y el objeto, no fue suficiente señalar que no se había especificado los arts. 60 y 61 LJCA y fue incorrecto resolver sin concretar sobre el art. 270 LEC: reposición para que se admita la prueba documental (TS 24-11-16)

Negativa. Indefensión. Siendo la cuestión quién hizo la entrega del alcohol, hubo indefensión en la negativa a la práctica de las pruebas interesadas (TS 27-3-13)

4. Momento procedimental

En una inspección. Cuando se vayan a utilizar datos aportados por terceros en cumplimiento de la obligación de suministrar información, la puesta de manifiesto puede ser al tiempo de la propuesta de liquidación, sin que sea necesario que antes se haya requerido la justificación de los datos porque el art. 108.4 LGT y el art. 92.2 RAT sólo obliga a la justificación cuando el afectado alega inexactitud o falsedad (TEAC 18-12-12, unif. crit.)

Aportación en la impugnación. Si durante la inspección se acreditaron los gastos por otros medios -relación de empleados, Seg. Soc. gastos de escritura- se debe aceptar la posterior aportación de su prueba (TS 5-11-14). Si en el acta firmada en conformidad se negó la reducción por sucesión de empresas en el ISyD porque el causante era pensionista, no cabe en la demanda aportar informes, que el órgano de gestión remitió y que el TEAC no tuvo en cuenta, para mantener que no era la fuente principal de su renta. Cosa juzgada (TS 16-11-15, dos)

- Si se consideró que la deuda contabilizada era ficticia en las aportaciones de socios para ampliaciones futuras, en vía contenciosa se ha dado la vuelta a la mala apariencia demostrando el préstamo y la ampliación (AN 23-7-15). Según TS s. 20.07.12, en la impugnación se pueden aportar pruebas que no se aportaron ante la Inspección (AN 7-1-16). Que no se admita aportar ante el TEA las pruebas que se debieron aportar en el procedimiento de aplicación de los tributos no impide que, resuelto éste sin estimar lo aportado, se aporten otras pruebas ante el TEA (AN 26-1-17)

- Según TS 20.04.17, se puede aportar a los TEA documentos y pruebas no aportados en el procedimiento de comprobación si justifican materialmente lo pretendido, sin que el TEA tenga que desplegar una actuación de comprobación e investigación ya que su función es valorar la prueba, no investigar (TEAC 2-11-17)

5. Facturas

La norma (Art. 106 LGT: 4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante factura… Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado … una vez que la Administración cuestione fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones”)

Necesidad. No son deducibles los gastos por “technical services fees” – TSF- que no se acreditan, sin factura individualizada y sin aportar detalle de sus costes (TS 24-10-13). No son deducibles los gastos por atenciones a clientes al faltar la factura completa que permita acreditar el destinatario y los servicios retribuidos para saber si afectan a la actividad o a la promoción de productos (AN 12-12-13). No se admite el gasto porque se utilizó una forma societaria para conseguir la deducción de gastos que no corresponden a la actividad al no haberse acreditado su realidad en la factura presentada. Sanción (AN 27-6-13). No es relevante el informe pericial que señala que la contabilidad se llevaba bien porque no se discute la contabilidad, en el acta se dice que no se observan anomalías, ni las amortizaciones, sino la realidad de los gastos; y en esto, TS ss. 24.11.11 y 3.12.12, la necesidad de aportar facturas no es baladí (AN 25-6-15). No es deducible el gasto porque se aportó el contrato, pero no una factura que es la prueba de su cumplimiento (AN 15-10-15)

Suficientes. Son deducibles los gastos de reparación de autobuses facturados a la empresa de transporte aunque no se aporten albaranes ni hojas de entrega (AN 31-10-12). Que exista un error en la transcripción del nombre del proveedor señalado en la factura no es causa para denegar la deducción (AN 26-4-12)

Flexibilidad. Que no se aportara las facturas no impide la deducción cuando existen otras pruebas de repercusión y pago: escritura en la que se consigna que se repercute, sentencia condenatoria del proveedor por haber repercutido y no ingresado. Flexibilidad frente a rigor formalista: TS s. 26.04.12; TJCE s. 1.04.04 (TS 30-1-14). La deducción tiene como requisito estar en posesión de factura o soporte en papel en el que conste: fecha, identificación del sujeto pasivo y el IVA. Si el medio es idóneo se debe admitir aunque contenga error formal, TJCE s. 1.04.04, TS s. 30.01.14. En este caso no se tenía factura, pero se aportaron copias de reclamaciones, de modo que la Administración contaba con datos fiables de la percepción del impuesto. No cabe retrasar la deducción hasta que se tenga la factura, como pretende el A. del E, porque supondría soportar perjuicios por el flagrante incumplimiento de los proveedores (TS 10-3-14)

Insuficientes. La carga de la prueba de la compra de platos combinados corresponde al contribuyente y no es imposible por ser bien perecedero porque hay más pruebas posibles aparte de las facturas, albaranes y justificantes y se trata de operación vinculada (TS 12-7-12). No se admite la deducción de gastos aunque estén facturados si por la prueba de indicios se considera que no responden a servicios reales (TS 21-9-12). La contabilidad y las facturas no son prueba suficiente para deducir gastos; se exige probar la realidad y su relación con los ingresos (TS 28-9-12). No se admite la deducción porque las facturas adolecen de falta de claridad y precisión al no detallar las operaciones (TS 26-11-12). No deducible el gasto porque la factura de la filial portuguesa a la matriz española no es suficiente para justificar la realidad y necesidad de los servicios (TS 3-12-12). No era deducible el gasto por servicios facturados sin prueba de su realidad (TS 7-2-14). No son deducibles los gastos facturados por servicios de la matriz, TS 9.05.12, al no constar la efectividad de los servicios ni su contenido y duración, condiciones y objeto, ni consta informe o documento en que se plasmara el servicio (TS 26-3-14). Aunque las facturas formalmente correctas permiten presumir su realidad, no cabe deducir cuando hay circunstancias que llevan a considerar que fueron imposibles. (TS 17-9-14). Para deducir un gasto es necesario tener factura completa y no es suficiente prueba la transferencia del importe (TS 17-10-14). Las facturas deben acreditar la realidad de la operación y la afectación a la actividad (TS 12-2-15)

- Para poder deducir por servicios facturados y pagados es preciso identificar el servicio prestado (AN 8-2-12). A pesar de la contabilización del gasto y de la factura, no es deducible el de servicios de intermediación de sociedad en paraíso fiscal sin acreditación suficiente de su efectividad (AN 23-2-12). No procede deducción porque en las facturas debe individualizarse la operación, acreditarse la realidad y la afectación, sin que sea suficiente haber satisfecho su importe (AN 19-9-12). No son deducibles las facturas de vinculadas cuando son vagos e indefinidos los términos para referirse a los servicios sanitarios, alquileres, mejoras y suministros (AN 15-11-12). Aunque se aporta facturas y se justifica las transferencias, el empresario no puedo realizar los trabajos al carecer de local y de los medios materiales y humanos necesarios (AN 22-11-12). No son deducibles los gastos cuando no se justifica la efectiva prestación del servicio sin existencia de estructura empresarial ni acreditación documental (AN 5-12-12)

- La factura tiene la presunción de la corrección del gasto, pero la factura fiscal es una combinación de actos jurídicos: declaración de voluntad, conocimiento de actos de hecho y de derecho, confesión extrajudicial, que admite prueba en contrario como la deducida la exhaustiva investigación inspectora que demuestra que las facturas no responden a servicios reales y ciertos, sin que se haya probado lo contrario (TSJ Asturias 31-7-12). Para poder deducir es obligado probar la realidad de los servicios facturados (TSJ Asturias 7-9-12). Las facturas fueron falseadas en su importe porque la proveedora sin estructura económica ni financiera no pudo efectuar las obras, sino sólo facturar horas de personal (TSJ Cantabria 24-9-12). Gastos no deducibles por falta de realidad de los servicios facturados en operaciones entre la importadora y su proveedora sin justificación económica y que sólo pretenden disminuir el margen de beneficios (TSJ Galicia 12-3-12). Para deducir no es suficiente la factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, se debe probar la realidad de la adquisición. Si la sociedad proveedora había causado baja en la actividad declarada, no presentaba declaraciones, no tenía empleados, no es prueba de la operación que el administrador dijera haber intervenido en una información y en una presentación de partes, cobrando comisión, no es prueba -contratos, informes elaborados, medios empleados- de que la sociedad realizara esas operaciones (TSJ Madrid 19-7-12). No cabe deducir si no se tiene facturas y las que existen no tiene relación con el volumen de ventas ni había caja bastante para su pago (TSJ Madrid 27-9-12). Si se alega que los gastos no eran de personal sino de explotación y que eran pagos a profesionales residentes en Países Bajos, que por convenio no tributan en España, no se admite la realidad de tales servicios facturados y certificados por la clínica en que operaron, al no haberse justificado los medios de pago (TSJ Valencia 18-7-12)

- La factura no es suficiente si no se prueba quien hizo las obras, en qué consistieron, en qué momento se hicieron, que extensión tienen y su coste (AN 28-5-13). No son deducibles los gastos por servicios facturados si no se acreditan (AN 24-10-13, dos). En las facturas se debe acreditar la realidad del servicio. Y, además, el gasto debe ser necesario para la obtención de los ingresos y estar correlacionado con ellos (AN 16-1-14). No se admite la deducibilidad del gasto facturado si no se acredita la realidad del servicio (AN 23-1-14). No es deducible el gasto facturado que no se corresponde con un servicio real (AN 6-3-14). Las facturas entre vinculadas por comisiones de intermediación en la venta cumplen el requisito formal, pero no el material: era para traspasar fondos (AN 21-12-15)

- Las facturas por los servicios de la filial son genéricas y no se acredita el coste de los servicios; tampoco en ciertos gastos por atención a clientes la relación con la empresa; ni se ha explicado las facturas por “servicios externos recuperables”. Sanción (AN 28-4-16). Según TS s. 14.12.89, los gastos se deben justificar con factura sin que sea suficiente su contabilización, pero, TS s. 30.05.13, deben ser necesarios; en este caso la sociedad que facturó no realizaba actividad alguna (AN 3-11-16)

- La factura contabilizada por sí no justifica el gasto; en este caso ni está probado el pago ni las partes conocían de la intermediación. Sanción: el propio contribuyente admite que pudo no haber sido diligente (AN 22-9-17). Aunque se facturaron y se pagaron no son deducibles los gastos porque se debió probar su realidad acreditando referencias como: asesoramiento, estudio y encaje topográficos en compra de terrenos o mediación en compraventa (AN 19-10-17). No son deducibles si no se acreditan los servicios facturados como comisiones de publicidad o comercialización en promociones inmobiliarias (AN 14-12-17)

- No son deducibles los gastos por servicios no probados aunque se pagaran las facturas; pero sí son deducibles aquéllos contra cuya realidad la Administración sólo opone la presunción de inexistencia (AN 1-2-18). No son deducibles los gastos facturados como comisiones de venta sin que se justifique la intermediación (AN 8-3-18). No se admite el gasto por intermediación porque entre vinculadas era fácil probar y no decir sólo que era un contrato oral (AN 22-3-18). Los servicios facturados exigen un alto nivel técnico en medios y cualificación con los que no contaba la empresa que tampoco declaraba; la factura no es prueba de realidad; pero se aportaron albaranes, ofertas de pedido, pagos nominativos y la Inspección se negó a visitar a la empresa. Sanción porque hubo dolo al deducir servicios inexistentes (AN 10-12-18)

Facturas falsas. No son deducibles los gastos en facturas reconocidas como falsas ni por la transacción privada concertada después de iniciada la inspección; aunque la prueba son regularización a otra sociedad sin que se pueda conocer la actuación (AN 2-4-18). No se trata de una simulación que es una figura jurídica, sino de un falseamiento porque no se ha probado que se pudieran hacer los trabajos facturados; sanción por deducir gastos inexistentes o ajenos a la actividad (AN 6-10-17). No procede deducción porque el proveedor no ha realizado las obras y la factura fue falsa. Sanción (AN 25-2-15)

G) INFORMACIÓN TRIBUTARIA

1. NORMAS

1) Deber de información (Art. 93 LGT: “1. Las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades (sin personalidad jurídica, mencionadas en el artículo 35.4 LGT) están obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas…”)

2) Valor probatorio de la información (Art. 108 LGT: “4 … Los datos incluidos en declaraciones o contestaciones a requerimientos en cumplimiento de la obligación de suministro de información recogida en los artículos 93 y 94 de esta Ley que vayan a ser utilizados en la regularización de la situación tributaria de otros obligados se presumen ciertos, pero deberán ser contrastados de acuerdo con lo dispuesto en esta sección cuando el obligado tributario alegue la inexactitud o falsedad de los mismos. Para ello podrá exigirse al declarante que ratifique y aporte prueba de os datos relativos a terceros incluidos en las declaraciones presentadas”)

2. PRINCIPIOS

Intimidad

- No es inconstitucional la investigación de los movimientos bancarios (TC 26-11-84)

- Se puede solicitar la información sobre cuentas de titularidad conjunta (TS 15-2-94). No atenta contra la intimidad requerir una información sobre movimientos de cuentas bancarias (TS 11-3-94)

- No atenta contra la intimidad pedir información sobre el origen de una inversión (TS 25-4-91)

- Las personas jurídicas no están amparadas por la intimidad y la entidad debió dar los movimientos de cuentas de una sociedad en el curso de un procedimiento de responsabilidad por sucesión empresarial (TS 28-4-03). Las sociedades anónimas no pueden alegar intimidad respecto de sus libros y cuentas y aunque la LSA permite presentar el balance hasta 31 de marzo antes de esa fecha cabe requerir la cuenta anual del ejercicio anterior (TS 14-3-07)

Secreto profesional. No atenta contra el secreto profesional pedir información sobre la cuenta bancaria de un abogado, pero sí podría ocurrir si se pidieran los justificantes (TS 13-6-90). Los médicos están obligados a informar de la identidad de sus pacientes y de los honorarios (TS 2-7-91)

- El secreto profesional sobre informes de auditoría cede ante la obligación de información tributaria, sin que la Administración deba acudir al Registro mercantil (AN 8-11-00)

- Es correcto requerir el nombre de los pacientes sin alusión a la operación practicada (TSJ Asturias 5-6-00). Es ajustada a derecho la obtención de información a partir de las fichas de pacientes siempre que se haga en el domicilio del médico, tapando los nombres y sin obtener fotocopias (TSJ Castilla-La Mancha 2-6-03). Procedente requerimiento a clínica para que informe sobre los médicos que prestaron servicios en ella, indicando el número de intervenciones y el régimen económico de los pacientes (TSJ Madrid 14-6-00)

3. NATURALEZA

- El deber de información no es accesorio de la obligación principal del sujeto pasivo, sino autónomo y no prescribe la acción para exigirlo, sin perjuicio de los límites fijados por los plazos de conservación de documentos establecido por las leyes mercantiles (AN 15-10-96)

- El requerimiento se puede hacer ajeno a una actuación inspectora, porque no es un deber accesorio ni tiene plazo de prescripción y si se pretende invocar el art. 1184 Cc se debe probar la imposibilidad de aportar lo que se pide y no decir sólo que no es posible (TEAC 9-10-01)

4. CLASES

- El requerimiento individualizado quiere decir "a" un individuo y no "sobre" un individuo (AN 11-7-95)

- Requerimiento individualizado no quiere decir información sobre una persona sino requerimiento a una persona. La motivación es exigible y aquélla consiste en conocer la titularidad de acciones de un socio. Y la trascendencia tributaria se comprueba en el expediente en cuanto que el socio no declaraba (TEAC 26-2-97)

5. COMPETENCIA

- Obligación de suministrar información a la AEAT por parte de los Juzgados y Tribunales (TS 16-5-98)

- Una Diputación Foral puede requerir información a una entidad gestora de anotaciones en cuenta de deuda del Estado en cuanto se refiera a sujetos pasivos del IS o del IRPF de dicha Diputación (TS 26-9-03)

- Un Ayuntamiento no puede requerir un certificado de estar corriente de los pagos tributarios (TSJ Galicia 17-5-95)

- La Oficina Nacional de Inspección e Investigación del Fraude, ONIF, es competente para requerir información a empresas del País Vasco (TEAC 29-1-09)

- El requerimiento de identificación de titulares de cajas de seguridad, no procede si lo hace Recaudación que sólo puede actuar respecto de deudores, pero sí procede si lo hace Inspección (TEAC 2-11-17)

6. REQUISITOS

Autorización. El requerimiento a entidades financieras de fotocopias de cheques emitidos y destino de los gastos no necesita autorización "judicial" (TC 26-9-05)

- Se anula el requerimiento a un banco sobre los medios de pago empleados por un cliente para el abono de primas de seguros, porque supone conocer los movimientos de cuentas y eso exige autorización del Director General (TS 15-9-99). Se precisa autorización para investigar las cuentas en que se ingresaron ciertos cheques, pero no para identificar a las personas que cobraron cheques. Fue procedente requerir la información de los cobradores de cheques sin necesidad de autorización del Delegado o del Director de la Agencia (TS 13-11-99). El requerimiento sobre compra de Letras del Tesoro y de los medios de pago empleados en la adquisición y reintegro con cargo a determinadas cuentas en las que producen movimientos exige autorización superior (TS 1-7-03). En los requerimientos de información sobre compras y ventas de sociedad mercantil se exige las garantías del art. 111.3 LGT/1963 como referidos a movimientos de cuentas bancarias (TS 18-6-04). Se anula el requerimiento de información que, en relación con órdenes de compra y venta de valores intervenidas por fedatarios, exigía identificar los medios de pago con cargo a ciertas cuentas porque eso es conocer el movimiento de las cuentas lo que no permitía el art. 111.3 LGT/1963 (TS 16-9-05). Se anula el requerimiento de información sobre la titularidad de las cuentas en que se ingresaron determinados cheques porque falta la autorización previa (TS 28-2-06)

Procedimiento previo. El requerimiento individualizado no exige que exista procedimiento abierto al contribuyente afectado por la información (TS 7-10-00)

Trascendencia tributaria. Se anula el requerimiento hecho sobre la totalidad de usuarios de telefonía móvil porque se hace por comodidad de la AEAT sin relieve económico ni expreso ni encubierto (TS 12-11-03)

- El hecho de requerir información no presupone su trascendencia tributaria y, no constando motivación de ello en el expediente, se considera improcedente el requerimiento de un informe de auditoría correspondiente a una minuta de honorarios (AN 9-4-99). Trascendencia para la gestión en el requerimiento de información de los titulares de tarjetas de puntos en compañías aéreas y relación de vuelos (AN 15-4-02). Al ser inútil no cabe requerimiento sobre períodos prescritos (TSJ Andalucía 2-12-02)

- Al tener trascendencia tributaria es adecuado a Derecho el requerimiento de información a entidad bancaria respecto de cuentas con importe total anual por suma de apuntes en el Haber superior a 3 millones de euros (TEAC 5-6-14)

- El requisito de trascendencia se cumple cuando lo requerido puede ser útil a la Administración para averiguar si alguien cumple su deber de tributar, art. 31 CE (TEAC 19-2-15)

- Existe trascendencia tributaria que justifica el requerimiento de información sobre quienes fueron socios no residentes (TEAC 2-6-15)

Identificación. Procedencia del requerimiento sobre la ubicación de las fincas adquiridas a quien actuó como representante de las sociedades compradoras (TSJ Andalucía 21-12-00). Se anula el requerimiento sobre personas físicas y jurídicas que realizasen intermediaciones para la empresa aseguradora porque consta en los modelos 190 y 347 y porque al ser general exigiría una disposición (TSJ Andalucía 2-12-02)

Requerimiento desproporcionado. Se anula por desproporcionado el requerimiento que afecta cientos de miles de empresas integradas en un sistema de medios de pago mediante tarjetas de crédito (TEAC 8-11-07, dos). Se anula por desproporcionado el requerimiento de información que afecta a cientos de miles de empresas integradas en un sistema de medios de pago mediante tarjetas de crédito (TEAC 10-6-09)

7. REQUERIMIENTOS

1) Improcedentes

Móviles. Improcedente requerimiento de información a la CTNE sobre todos los titulares de móviles porque no se descubre la trascendencia tributaria ni de esos datos se deriva el conocimiento de una capacidad económica y porque la incompatibilidad del carácter global con los requerimientos individuales. Se requirió en 1999 y la sentencia es de cuatro años después (TS 12-11-03)

- Se anula el requerimiento global e indiscriminado para identificar a todos los titulares de teléfonos móviles y la facturación anual a los mismos porque es incompatible con la naturaleza del requerimiento individual (AN 30-3-98)

Cuentas extranjeras. No procede informar sobre titularidad de cuentas en una sucursal en el extranjero (TEAC 23-11-94)

Bodas y bautizos. Se anula el requerimiento no razonable sobre servicios en bodas y bautizos (TSJ Valencia 15-2-90)

Tasaciones. Aunque existía trascendencia, TS s. 20-10-14, pero no estaba motivado, TS s. 12.11.03, se anula el requerimiento sobre informes de tasación durante un período (TS 22-10-14 y 23-10-14). Falta motivación, es genérico y falto de concreción y se anula, TS ss. 12.11.13 y 20.10.14, el requerimiento de información sobre las tasaciones efectuadas durante 2005 y 2006 (TS 22-1-15, cinco, 29-1-15, dos). No es lo mismo datos con trascendencia económica que datos con trascendencia tributaria; necesidad de explicar la relación de la información con la capacidad económica; improcedente requerimiento sobre tasaciones efectuadas (TS 5-2-15). Fue improcedente el requerimiento de tasaciones porque ni siquiera en TS s. 18.10.12 cabe identificar “dato económico” con “trascendencia tributaria” que exige una relación con una capacidad económica que pueda desencadenar en el futuro una comprobación tributaria (TS 11-3-15). Se desestima el recurso del AdelE porque era improcedente, TS ss. 20.10.12 y 24.0.14, el requerimiento a las empresas de tasación (TS 30-4-15).

- Requerimiento improcedente a entidades de tasación referido a los certificados emitidos durante un período y relativos a edificaciones en un territorio asignando un valor de mercado superior a una cifra, porque es una información casi estadística que la Hacienda puede obtener de informaciones periódicas y porque no se identifican los obligados de que se sospecha (AN 9-2-12, 16-2-12, 1-3-12). El requerimiento a una entidad de tasación para que se aporte información sobre certificados emitidos en un período relativos a edificaciones en un territorio asignando un valor superior a una cifra determinada es una información cuasiestadística y no tiene trascendencia tributaria al no identificar obligados tributarios de los que se sospecha el incumplimiento de sus deberes fiscales (AN 4-4-12)

Comunicaciones. El requerimiento de información a operadora en telecomunicaciones sobre el momento, duración y destino de llamadas realizadas y recibidas en un móvil vulnera el derecho al secreto de las comunicaciones y no tiene amparo en el artículo 93 LGT (AN 10-10-13)

Abogados. Se estima el recurso del Consejo General de la Abogacía contra el acuerdo del Consejo General del Poder Judicial que estimó conforme a Derecho el requerimiento de información sobre la participación de abogados en todos los procedimiento judiciales desde 2014 a 2016, porque no cumple el presupuesto de la existencia de signos de riqueza no acordes con la renta o patrimonio preexistente mediante el uso combinado de las múltiples informaciones en poder de la Administración que era el requisito del plan para la selección y el justificante de eficacia de los requerimientos referido a la existencia de posibles incumplimientos individuales para obtener datos no obtenidos de otra forma (TS 13-11-18)

Improcedente. Datos médicos. Se anula el requerimiento de la Inspección sobre informaciones de medicina privada cuya trascendencia tributaria no resulta ostensible pues no evidencia utilidad o contenido patrimonial (TEAC 4-12-18)

2) Procedentes

API. Es procedente y no procede la suspensión en el requerimiento dirigido a un API solicitando información sobre inmuebles (TS 27-2-99, 6-3-99). No atenta contra la intimidad ni contra el secreto profesional el requerimiento de información a un API (TS 29-7-00). Correcto requerimiento a los API de los precios de venta ofertados, pues la información no es confidencial. La trascendencia tributaria de la información basta que sea potencial, indirecta o hipotética (TS 3-2-01)

Documentos societarios. Requerimiento procedente de los datos contenidos en los libros de actas de la Junta General de accionistas, del consejo de administración y del libro registro de acciones de la sociedad (TS 4-7-06). Procede el requerimiento de los datos que constan en las actas de Junta General, Consejo de Administración y registro de acciones (AN 25-3-01)

Arrendamientos. Procedente requerimiento a una entidad financiera sobre los arrendamientos, traspasos o compraventa de locales utilizados, a pesar de que los arrendadores ya han sido comprobados y, aunque es doctrina que no cabe pedir copias, tampoco sería relevante cuatro copias en quien envía abundante documentación a sus clientes (TS 2-6-03)

Seguros. Correcto requerimiento a las aseguradoras respecto de los pagos hechos a los talleres de reparación de automóviles (TS 21-1-03). Correcto requerimiento a entidad aseguradora sobre los talleres de reparación de vehículos a los que satisfizo cantidades por causa de siniestros (TS 15-2-03). Correcto requerimiento a las aseguradoras de los titulares de póliza multirriesgo (AN 18-11-02)

Electricidad. Procede el requerimiento a una empresa eléctrica sobre la potencia efectivamente contratada (TS 11-3-00)

Derechos de autor. Adecuado a Derecho el requerimiento sobre derechos de autor hecho a entidad gestora de derechos de propiedad intelectual (TS 8-2-05)

Cuentas y movimientos bancarios. Procede la información sobre cuentas de titularidad conjunta (TS 15-12-94). El requerimiento de los instrumentos de pago con cargo a unas cuentas, es documentación personalizada que exige autorización del DG del Departamento de la AEAT (TS 24-6-04). No es "simple identificación de cuentas" la del requerimiento que exige identificar los instrumentos de pago que implica la investigación de movimientos que exige su individualización y la autorización superior (TS 25-6-04)

Cuentas bancarias de cierta cuantía. Fue adecuado a Derecho, TS s. 3.11.11, el requerimiento de información sobre cuentas en las que la suma de los apuntes del haber superaran determinado importe: había trascendencia tributaria y no fue desproporcionado (AN 7-11-13). Fue procedente el requerimiento de información de cuentas cuyo haber supere determinada cuantía (AN 14-11-13). Fue procedente el requerimiento sobre cuentas de clientes por más de 3 millones de euros. Había trascendencia tributaria, TS ss. 21.06.12, 3.11.11 y 19.06.09, y hubo motivación, TS ss. 26.09.07, 3.11.11 y 26.09.07 (TS 17-3-14). Fue procedente, TS s. 3.11.11, el requerimiento de información referido a las cuentas corrientes cuya suma de asientos en el Haber fuera superior a 3 millones de euros. Existía trascendencia y estaba motivada, TS s. 19.06.09, porque la utilidad puede ser potencial, indirecta o hipotética (TS 2-10-14). Fue procedente, TS s. 17.03.14, el requerimiento sobre cuentas que superaran los 3 millones de euros en la suma de asientos del Haber, al existir transcendencia y motivación (TS 23-10-14). Requerimiento de información procedente sobre cuentas cuyo importe anual en suma de apuntes de Haber sea superior a la cantidad que se señala. Hay motivación y trascendencia y no procede art. 93. 2 y 3 LGT (TS 7-11-14, 13-11-14, 20-11-14). Existía trascendencia tributaria, TS 3.11.11, en el requerimiento de información de cuentas con Haber superior a determinada cantidad (AN 9-10-14, 16-10-14). Existía trascendencia tributaria y había motivación en el requerimiento de información sobre cuentas con Haber superior a tres millones de euros (AN 30-10-14). Procedente requerimiento de información, TS ss. 7.06.12, 26.07, 2.10.14, sobre cuentas con importe anual de suma de Haber superior al importe señalado (AN 13-11-14). Procedente el requerimiento sobre titulares de cuentas en las que los apuntes en el Haber en el año superan los 3 millones de euros (AN 16-4-15)

Cajas de Seguridad. La trascendencia tributaria puede ser potencial, indirecta o hipotética, pero cuando el requerimiento es de un órgano regional de recaudación, TS s. 14.11.11, se debe referir a un crédito concreto (TS 13-11-14)

Informe financiero. Requerimiento procedente porque el informe de entidad financiera para conceder un préstamo tiene trascendencia tributaria (TEAC 31-1-13)

Tarjetas de crédito. Fue procedente el requerimiento de información sobre titulares de tarjetas de crédito y débito del sistema 4B que realizaron pagos con ellas (TS 15-12-14). Fue procedente el requerimiento sobre titulares de tarjetas de crédito y débito que hubieran realizado pagos 30.000 euros o más, porque se puede requerir a quien puede disponer de datos con trascendencia tributaria aunque su conocimiento proceda de relaciones con personas distintas, si las relaciones fuente de conocimiento son económicas, profesionales o financieras (TS 18-2-15, dos). Fue procedente el requerimiento de información sobre titulares de tarjetas de crédito y débito con un total anual superior a determinado importe, porque estaba motivado y era proporcionado (TS 22-4-15)

Billetes de 500 euros. Fue procedente el requerimiento de información sobre operaciones con billetes de 500 euros que no podía incluir la identificación de personas y que cumplía, TS s. 29.11.13, los requisitos de motivación y proporcionalidad en cuanto era preciso para planificar actuaciones contra el fraude (TS 7-2-14)

Auditoría. Hay trascendencia para la gestión aunque la utilidad sea potencial, indirecta o hipotética: obligación de los auditores de aportar los estados financieros de una entidad (TS 7-6-03). Si el resto del informe de auditoría no tenía relevancia tributaria se anula el requerimiento que lo exigió (TS 3-6-04). Según TS s. 19.02.07, fue procedente el requerimiento a la auditora sobre el contenido de la auditoría (documentación, informe, ajustes propuestos), aunque fueran datos solicitados antes al auditado; ni se atenta contra la intimidad, art. 18 CE, porque se trata de datos contables; ni procede oponer, TS ss. 6.03.99, 3.02.01, 7.06.03, 20.12.14, secreto profesional (AN 1-4-15)

Informes de solvencia. Se considera proporcional y justificado por ser para aplicar los tributos, el requerimiento de la información económica, financiera y patrimonial utilizada para calificar la solvencia y riesgos y la documentación aportada para justificar la operación y el importe a financiar; y porque no se ha requerido el expediente de riesgo (AN 9-7-15). Fue procedente el requerimiento de información sobre estudios de solvencia para conceder un préstamo hipotecario; y existía trascendencia tributaria “indirecta”, TS s. 30.04.15, porque sirve para guiar a la Inspección (AN 26-10-15)

Datos de abogados. Procedente requerimiento a Colegio de Abogados por minutas como consecuencia de procedimientos de jura de cuentas, reclamaciones judiciales y extrajudiciales o costas, porque son datos con trascendencia tributaria al tratarse de contribuyentes potenciales y la información está acotada en el tiempo (TEAC 18-9-18)

3) Procedimiento

Eficacia. Si el Delegado de la AEAT autoriza la investigación de todas las cuentas y sus movimientos ni tiene que concretar qué cuentas ni se debe empezar por los saldos (TS 30-10-96)

Ineficacia. Si se obtuvieron datos bancarios sin autorización superior ni esa gestión interrumpió la prescripción a favor del administrado ni esos datos pueden servir como fundamento probatorio en el acta para modificar los rendimientos profesionales del afectado (TSJ Valencia 6-4-98)

Fraude de ley de la Administración. La entrada y registro para investigar un delito no permite que la Inspección lo aproveche para obtener información tributaria. Fraude de ley de la Administración (TSJ Cataluña 17-4-97)

Notificación. Se deben atender los requerimientos de información dirigidos al lugar de actividades de la empresa aunque no sea ese su domicilio social y fiscal (TS 27-2-04)

Duplicidad. Se debe proporcionar la información requerida aunque ya hubiera sido proporcionada a otra Administración (TS 27-2-04)

Inspección previa. Es correcto que se pida información a una entidad que ya fue inspeccionada por ese período sobre operaciones con un tercero al que se está comprobando (TEAC 25-9-98)

Inspección en curso. Se anula el requerimiento efectuado después de iniciada la inspección y contrario al art. 111.3 LGT/1963 (TS 6-2-07)

- Por indebido procedimiento se anula el requerimiento porque no se aplica el art. 111 LGT/1963 al requerimiento que se hace en el curso de una inspección, sin perjuicio de la obligación de informar por el deber de colaboración (TEAC 14-5-04, 28-5-04). No cabe requerimiento individualizado al inspeccionado durante el curso de una inspección porque en ésta se incluye recabar información que se debe dar (TEAC 10-6-04)

Plazo. La obligación de proporcionar la información requerida, si no se produce en un procedimiento de comprobación o investigación, se sitúa en una actuación distinta que no está sujeta al plazo del art. 150 LGT (TEAC 2-3-17)

Caducidad. No se aplica la caducidad por interrupción de 6 meses del art. 31 RGIT a los requerimientos de información (AN 2-7-01)

Excusa. Fusión. Estar en un proceso de fusión no permite incumplir requerimientos de información sobre préstamos concedidos e impagos producidos (AN 9-5-16)

Secreto. Es legal que la Administración se niegue a la pretensión del administrado de conocer los datos que aquélla tiene sobre él proporcionados por el mismo o por terceros (TS 5-6-95)

4) Impugnación

Suspensión. Improcedente. No procede la suspensión en requerimiento de información sobre negociación de cheques al no probarse daños a la intimidad ni perjuicios a la seguridad del tráfico financiero (TS 6-3-99). No hay motivo para suspender la ejecutividad del requerimiento de información respecto de los asegurados y tomadores de seguros, lo que sólo procede respecto de los beneficiarios (TS 18-3-99). No procede suspender la ejecutividad de un requerimiento de información porque el TC ha declarado que conocer datos de los contribuyentes no es por sí mismo constitutivo de daños contrastables (TS 24-5-00). Improcedente suspensión en la impugnación de requerimiento de información sobre titulares de teléfonos porque no existen perjuicios irreparables (AN 16-1-12). No procede acordar la suspensión en el requerimiento de información porque no se ha probado los efectos perversos que se producirían de no hacerlo (AN 26-2-15)

Suspensión. Procedente. Suspensión de los requerimientos de información mientras no sean firmes (auto AN 30-10-95). Procede la suspensión en caso de recurso contra un requerimiento de información, porque negarla sería tanto como prejuzgar el asunto (TSJ Galicia 26-6-98). En un requerimiento de información cabe la suspensión porque puede causar perjuicios irreparables no hacerlo (TSJ País Vasco 6-6-95)

8. TRASCENDENCIA PROBATORIA

Requerimientos de información. La Inspección no puede utilizar los datos obtenidos por requerimientos de información sin que previamente se haya iniciado una inspección (TS 15-2-94)

Información de terceros. Las empresas carecen de potestad certificante por lo que sus informaciones sobre terceros deben venir justificadas por las correspondientes facturas si quieren utilizarse como prueba (TSJ Cantabria 4-6-97)

Información extranjera. Correcta regularización que incorpora como ingresos las bonificaciones recibidas de compradores extranjeros que se deriva de la información solicitada a autoridades fiscales extranjeras sin que sea necesario comunicar el contenido del requerimiento (AN 25-9-03)

Julio Banacloche Pérez

(reseñas de hasta 2018)